我国会计师事务所审计质量控制研究

我国会计师事务所审计质量控制研究（精选8篇）

我国会计师事务所审计质量控制研究 第1篇

我国会计师事务所审计质量控制研究摘要：在陈述审计质量控制的含义、分析审计质量控制失效的危害性的基础上，对我国会计师事务所审计质量控制低下的原因从市场环境、事务所内部及外部监管三个层次进行系统分析，并依次提出提高事务所审计质量控制的对策。

关键词：会计师事务所；审计质量；审计质量控制

近年来，有关会计师事务所和注册会计师审计失误、出具虚假审计报告的事件不断暴露，使社会大众哗然、业内人士痛心，更令行业诚信受损。如要改变现状、摆脱困境，提高审计质量即成为当务之急。由此，会计师事务所质量控制问题成为关注的焦点。

一、审计质量控制的含义

审计质量控制的含义分为广义和狭义两种。广义的审计质量控制是将审计置于多种因素共同作用环境中，对其控制从诸多方面进行考虑，包括外部环境因素、审计对象因素、审计主体因素等，其控制主体可以是政府、注册会计师协会或会计师事务所等。而狭义的审计质量控制则指以会计师事务所为控制主体制定相应的控制制度和措施对审计质量进行控制。本文所分析的审计质量控制是广义的审计质量控制。它是一个全面质量控制系统，不仅是全要素控制、全过程控制，还是多层次控制，以及有效控制。

二、审计质量控制失效的危害

在审计质量控制低下的情况下，企业财务报表将无法很好地满足所有者等利益相关者的需要。这会使得投资者根据错误的信息进行决策，进而加大投资风险，导致决策失误；会导致被审计单位的信誉下降，使投资者对其失去信心；会给事务所带来相应的行政或民事处罚，并使其声誉会严重受挫，丧失潜在客户；使得国家参考企业财务报表而制定的一些相关的税收法律等政策出现偏差，造成社会资源不能有效配置；同时，助长会计造假行为，使整个社会处于不诚信的环境中，进而形成“劣币驱逐良币”的现象，给社会的发展带来严重的影响。

可见审计质量控制失效，不论是对投资者、上市公司、还是会计师事务所、注册会计师行业及资本市场，甚至对一个国家经济的发展都会带来严重的危害。因此，我们有必要系统分析审计质量控制体系存在的问题，并提出相应的治理对策，使得审计真正发挥出应有的作用。

三、审计质量控制存在的问题

审计质量控制问题虽然最终表现为会计师事务所的审计失效，但影响审计质量控制的因素却来自市场环境、事务所内部及外部监管等各个方面，最后综合导致审计质量低下。

（一）会计师事务所市场环境

1.政府过度干预难以造就高质量审计有效需求市场。我国证券化市场最初由政府出面筹建进行管理，因此，在很多方面都带有非常强的政府痕迹。比如，对新股上市，我国长期采用“额度管理、计划控制”，使得公司上市额度成为一种十分稀缺的资源；对新股发行价采用政府确定而非市场自由确定的方法；对已上市公司保牌资格的规定，等等。由此造成的结果是，上市公司的很多行为不是面对市场的，而是面对政

府和管制机构的，即只要符合或满足政府管制机构的要求，企业就可以取得最佳的成本效益比等。由此，我国上市公司对独立审计服务的需求仅仅是基于政府管制性干预所产生的名义上的审计需求，政府部门成为独立审计市场的主要需求者。

2.审计聘任制度严重扭曲。我国上市公司的发起人或控股股东与管理层事实上是同一人，使原来审计中存在的委托方、被审计方与审计方三方委托代理关系简化为管理者当局与审计师二者之间的关系，即由上市公司管理当局委托审计机构对自己进行审计，并由自己决定相关的审计费用等事项。此时，上市公司管理当局实际上由被审计人变成了审计委托人，成了会计师事务所的“衣食父母”，它完全有可能通过对注册会计师的选择权和支付审计费用来对注册会计师施加影响，这就从根本上破坏了委托-代理理论下上市公司与审计机构之间的平衡关系，使审计机构难以保持其公正执业的最根本的条件——独立性。

3.审计市场结构不合理。我国证券市场会计师事务所客户数量过少，市场占有率过低，使得事务所的主要精力都放在如何与上市公司经营者搞好关系上，而不是努力提高审计质量、防范和控制审计风险、树立职业信誉上。为了生存，维持原有的市场份额，不少事务所以降低收费标准作为争抢客户的手段，审计质量无从保证。此时，出具“不清洁”审计意见的损失占现有收益比例很大，即使存在较大遭受处罚的可能，依然可以保持较高的出具虚假审计报告的诱惑。

（二）会计师事务所内部环境

1.事务所组织结构不合理。从国际上来看，会计师事务所主要有独资制、普通合伙制、有限责任合伙制、有限责任制四种组织形式。到目前为止，我国只有两种会计师事务所的组织形式，即合伙制和有限责任制，且绝大多数会计师事务所实行的是有限责任公司制，实行合伙制的不到10%.我国注册会计师行业发展的实践证明，有限责任的组织形式弱化了事务所和注册会计师的执业风险意识，放松了审计质量控制。在这种情况下，事务所承担审计失败的成本很低，潜在收益却很高，其职业道德和执业质量就失去最根本的机制约束和保障。

2.内部质量控制机制不完善。目前，我国会计师事务所的内部管理现状不容乐观，尤其是注册会计师人数在10人以下的小型会计师事务所，基本上内部管理都不规范。许多小型会计师事务所只有1名注册会计师，根本无法保证一个项目有一名注册会计师在现场执业，更无从谈起审计鉴证业务的三级复核质量控制体系。虽然从表面上看，几乎所有的会计师事务所都有自己形成文字的规章制度，然而这些规章制度往往都流于形式，有些甚至没有相关的规章制度。

3.人员职业素质不高。我国注册会计师总体业务水平参差不齐，主要表现在：从业人员年龄老化、学历偏低，通过考试获得执业资格的比例较低、从业人员来源渠道狭窄，忽视后续教育，因而在面对层出不穷的新情况、新问题时，显得力不从心。除业务素质不高外，从业人员得职业道德水平低下，违规执业、明知故犯，为了利益不惜出卖审计原则的案件屡见不鲜。

（三）外部监管环境

1.多头管理的矛盾。我国对注册会计师行业的监管分为两个层次：一是政府监督，主要由财政部、审计署、证监会等多个部门对会计师事务所审计质量进行检查，其中，财政部处于核心地位。二是由中注协和各地协会组织进行业务检查。由于这些部门的职责和分工不是很明确，实践中经常出现几个机构对事务所就同一内容进行质量检查的现象。结果各个机构之间的职能重叠交错，多头监管造成协调困难，最终导致无效监管。在处理处罚方面，由于各监管部门的监督结果不能相互认同，使一些被发现问题得不到及时处理，削弱了监督效率与效果。

2.会计师事务所面临的法律风险较低。我国《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《股票交易与管理暂行条例》、《刑法》等多部法律对会计师事务所及注册会计师承担的法律责任作出规定，但是总体来说呈现这样一种倾向：重视行政及刑事处罚，轻视民事法律关系的调节。事实上，民事责任具有其他法律责任所没有的补偿性。遗憾的是，目前我国立法上关于民事责任的规定寥寥无几，即使有规定，也比较笼统。有些条款过于简单，执行起来弹性很大；有些原则缺乏可操作性。在这种背景下，审计师因违规受到的行政和刑事处罚与中小股民的巨额损失相比显得微乎其微；对某些注册会计师来说，通过舞弊等非法行为能够狠狠发一笔横财。可见，我国相关法律责任体系的不完善在一定程度上助长了事务所和注册会计师的造假。

四、加强审计质量控制的措施

（一）改变会计师事务所的执业环境

1.改变政府过多干预市场运作的现状。为了促进审计需求者形成对高质量审计服务的自主性要求，为了给审计供给者提供高质量审计的动力，当前政府对审计市场监管的正确理念应该是以市场化替代行政化；凡审计市场能解决的问题，由审计市场解决；凡审计市场不能解决的问题，政府应该创造条件由审计市场解决。为创造一个宽松的高质量审计市场环境，政府监管机构应该尽可能地减少监管政策对公司盈余操纵、政府干预注册会计师审计以及审计需求者缺乏对高质量审计服务需求的诱发程度，使企业对会计事务所的选择由政府选择走向市场选择。

2.改革现有的审计聘任模式。可以借鉴美国财务报告保险制度，即上市公司向保险公司投保财务风险，保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行审计，根据风险评估结果来决定承保金额和保险费率；对因财务报表不实陈述或漏报给投资者造成的损失，由保险公司负责向投资者进行赔偿。这种制度从根本上改变了现行财务报表中的委托代理关系，改写了目前审计师利益与投资者和社会公众利益相矛盾的现状，取消了审计师与公司管理层的利益关联，增强了审计的独立性。

3.完善审计市场结构。通过扩大事务所规模，提高市场集中度，构造寡占型的审计市场结构。此举可以大大缩小上市公司的选择空间，使其难以再采用威胁变更事务所逼其就范等不正当手段；造就若干大型会计师事务所，增强其保持审计独立性的实力。但是，这些措施要确保会计师事务所能在平等、资源、协商的基础上自主选择适宜的合并、重组对象，绝不能实行政府强制联合；否则，将会严重影响事务所的和谐运作与进一步发展。

（二）加强事务所内部审计质量控制

1.改革会计师事务所组织形式。在有限责任公司制下，提升事务所审计质量存在固有的局限性，可借鉴国外先进的做法，逐步推行由有限责任制向普通合伙制、有限责任合伙制的转型。由于普通合伙制会计师事务所的合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任，合伙人利益与事务所的业绩和命运紧紧相连，更有压力和动力增强风险、责任、质量和品牌意识，自然也更加自觉抵御来自公司管理当局的不当意志。

2.加强会计师事务所业务质量控制。加强会计师事务所业务质量控制首先要保证业务流程质量控制要到位。其中，在业务承接阶段，控制的重点是充分评价客户风险，将把不良风险的可能性降至最低。在审计计划阶段，控制的重点是进一步了解被审计单位的基本情况，选派熟悉客户行业特点和生产经营流程且与客户无利害关系的审计小组成员执行审计项目，制订周密的审计方案。在审计实施阶段，要针对具体的会计报表项目，确定有效的实质性程序及其执行的范围和具体时间，以搜集充分的、有证明力的审计证据；

编制完整、清晰的审计工作底稿，记录审计测试的执行过程和结果。在审计报告阶段，控制的重点是根据审计程序执行的充分性和被审计单位未调整事项的重要性等发表适当的审计意见并撰写审计报告。此外，要严格执行项目负责人、部门经理和事务所负责人的三级复核制度，保证审计质量。

3.提高注册会计师的专业胜任能力。提高注册会计师的专业胜任能力，首先，要完善人员聘用机制。会计师事务所最有价值的资源就是人力资源，事务所只有通过招聘高素质人才才能保证较高的审计质量。其次，要重视注册会计师职业道德教育的普及和后续培训。对注册会计师职业道德的培训教育应该是全方位的，既应在注册会计师考试中加强职业道德教育，也要注重对注册会计师的后续教育与培养，以确保注册会计师在执业全过程中都能得到必要的职业道德教育。

（三）完善外部监管体制

1.避免监督资源的重复配置。针对政府多头监管最终导致监管无效的现状，可以借鉴美国建立一个公共会计监督委员会（PCAOB）的做法，即在现有的监管格局中增加一个独立的监管体系。其过渡的措施是在中国证监会下增设证券市场审计监管部，赋予其注册权、准则制定权、监察权和处罚权等，以协调财政部、证监会等部门的监管职能。此机构拥有政府监管部门的检查资格。同时，要引入公开披露制度，尽快建立起监管结果适时公告制度，在固定刊物或互联网等媒体上公告，并使典型案件的审理、听证和处罚公开化。此外，要加强媒体的监督，增加监管的实效性，将处罚措施切实到位，让注册会计师的违规成本远远高于收益。

2.完善民事责任赔偿机制。为了提高我国注册会计师行业的法律风险和违规成本，必须加强对注册会计师的民事责任监管，充分发挥民事赔偿制度的作用。一方面，通过完善《民事诉诉法》，建立审计责任“问责制”，鼓励民事诉讼，真正落实民事责任，确立民事救济机制；另一方面，要降低诉讼门槛，允许集团诉讼，对受害人的集团诉讼作出具体的规定。只要信息使用者认为企业的财务报告不真实，并对其造成直接或间接的损害，就可以对审计的注册会计师提起诉讼，所有受害人的损失是集团诉讼赔偿的金额。

我国会计师事务所审计质量控制研究 第2篇

摘要：以法律责任为切入点，对会计师事务所组织形式与审计质量关系的相关研究成果进行回顾。研究发现：总结现有研究成果在研究视角、方法和结果等方面的特点，指出我国目前在大规模进行特殊普通合伙制转制的背景下，可以直接借鉴的研究成果相对较少，未来的研究可以考虑采用实证研究的方法，扩大研究样本与时间窗口，为完善我国审计市场结构和推动注册会计师行业发展提出措施与建议。

关键词：会计师事务所;审计质量;组织形式

组织形式理论认为，企业的法律责任、资信状况、盈亏分配会因组织形式不同而存在差异，最终产品或劳务的质量也会有所差别。因此，不同的组织形式及其变更会使会计师事务所与注册会计师个人面临的法律责任与诉讼风险发生转变，进而影响其提供的审计服务的质量。以法律责任为切入点，本文将对会计师事务所组织形式与审计质量关系的相关研究成果进行回顾。

一、会计师事务所组织形式选择

审计市场的竞争机制促成了会计师事务所组织形式的“压力阀”角色，使其成为缓解外部压力、实现风险与收益均衡的缓冲机制，紧随审计市场的需求不断演进。Dye(1995)发现，不同规模的事务所均乐于采用有限责任公司制组织形式，避免额外的审计努力与诉讼风险[1]。Muzatko et al实证检验了IPO抑价与事务所组织形式的关系，发现有限责任合伙制比普通合伙制的审计客户更易产生IPO抑价[2]。Firth et al()认为在中国资本市场条件下，普通合伙制优于有限责任公司制，更倾向于发表非标准审计意见，更不能容忍盈余管理行为[3]。王朝阳 等(2012)指出，合伙制是组织形式演进的基调，有限责任合伙制作为合伙制在当前条件下的变式，受到了绝大多数会计师事务所的追捧[4]。

我国会计师事务所的组织形式先后经历了挂靠制度、普通合伙制与有限责任制并存，以及当前向特殊普通合伙制转制三大阶段。朱小平等()从剩余索取权与控制权、监督与激励机制、生产要素特点、决策有效性四个角度，剖析会计师事务所应采取合伙制、摒弃有限责任公司制的原因[5]。周莉()认为，我国早期审计市场是在政府干预下建立起来的，与挂靠制度相比，有限责任制组织形式是一种有效的选择[6]。孟晓俊 等(2010)结合我国审计市场的现状指出，最佳的事务所组织形式为有限责任合伙制[7]。张连起()通过实地调研指出，特殊普通合伙制是我国注册会计师行业实现长远发展的现实选择[8]。余俊仙 等()出于对审计产品特殊性和注册会计师责任承担的`考虑，认同合伙制是最佳选择[9]。

结合注册会计师行业的发展进程可以看出，会计师事务所组织形式不是一成不变的，而是与本国经济社会发展水平、资本市场的需要、注册会计师行业的文化背景等要素密切相关的，是风险与收益均衡的结果。“特殊普通合伙制”作为“有限责任合伙制”与我国当前实际相结合的产物，其独有的质量优势必将成为今后学术研究与政策指引的共同导向。

二、会计师事务所组织形式与审计质量

会计师事务所组织形式的变更，不仅仅是形式上的变更，更是审计主体的权利与义务的调整，对审计质量必然产生一定的影响。

(一)注册会计师的法律责任与审计质量

国外学者多从法律层面出发，研究涉及注册会计师的法律责任、投资者的损害赔偿以及不同组织形式下的法律责任差异对审计质量的影响。Dye(1993)认为，不同组织形式下审计成本与诉讼风险之间的平衡决定着审计质量的高低，诉讼风险是提高审计质量的重要驱动因素[10]。King et al()采用经验调查法分析发现，法律处罚力度越大，注册会计师付出的努力越多，审计质量越高[11]。然而，这并不意味着处罚越严格越好。Nieholas et al(1992)[12]指出，注册会计师的法律责任与审计质量在一定程度上具有相关性，一味地加重法律责任并不总能提高审计质量。可见，学者们普遍认为，法律责任的激励效应存在一个临界点，适度增加注册会计师的法律责任会带来审计质量的提高。

国内关于注册会计师的法律责任与审计质量关系的研究，主要有两种观点。绝大部分学者认为，法律责任是制约审计质量的有效机制。刘峰 等()认为，在我国审计买方市场条件下，注册会计师的法律责任会与审计质量直接挂钩[13]。雷光勇 等()也认同适度的法律责任确实会催生高质量的审计服务[14]。刘更新 等(2010)在法律标准不确定的前提下，研究注册会计师行为与审计质量的关系，发现法律标准的不确定性会带来低水平的审计服务[15]。宋衍蘅 等(2012)从监管风险、事务所规模与审计质量的关系出发，发现法律风险的加大确实会带来审计质量的提升[16]。范燕飞(2012)指出有限责任制下的“有限责任”机制，助长了注册会计师机会主义执业的概率，审计的质量难以保障[17]。

也有部分学者对此持保留观点，认为注册会计师法律责任的加大并不一定会带来审计质量的提升。李爽 等()指出在低诉讼风险环境下，即使注册会计师能意识到自身法律责任的加大，审计质量也没有相应提高[18]。吕鹏 等(2005)认为，在买方市场条件下，通过转制将注册会计师承担的法律责任由有限责任制强制转变为无限责任制，并不能优化审计质量[19]。李江涛 等(2013)指出，我国审计市场的风险主要来自监管部门的处罚风险，而不是诉讼风险，因此运用法律责任假说研究其与审计质量的关系，具有一定的局限性[20]。

不可否认的是，注册会计师的法律责任确实是影响审计质量的重要因素，而我国依靠政府行政手段强行建立起来的审计市场，发展时间尚短，各项制度尚不健全，法律责任假说对注册会计师的激励效应与质量效应还不是十分明显。

(二)会计师事务所的组织形式与审计质量

国外对于二者关系的研究相对较少，关注点更多地置于有限责任取代无限责任、普通合伙制转向有限责任合伙制这一过程对审计供给和需求的影响上。Chan et al()考察有限责任制和无限责任制事务所发现，无限责任制下的审计质量更高[21]。Muzatko et al(2004)发现美国会计师事务所转变为有限合伙制后，会出现IPO抑价现象，影响投资者的决策与审计质量[2]。Lennox et al(2012)发现，英国会计师事务所转变为有限合伙制后，审计质量并未大幅下降[22]。Firth et al(2012)发现，中国会计师事务所从合伙制转变为有限责任制后，出具非标准审计报告的概率降低，间接影响审计质量[3]。

国内对于二者关系的研究，大致形成了两种观点。绝大部分学者认为存在影响。刘斌 等()通过对不同组织形式的会计师事务所进行比较发现，有限责任合伙制更具质量优势[23]。逯颖(2008)指出，会计师事务所的组织形式与审计质量密切相关，“无限连带责任”机制的存在，使得合伙制事务所提供高质量审计服务的动机更强烈[24]。刘斌 等(2011)通过对受处罚的会计舞弊公司进行描述性统计，同样得出事务所的组织形式与审计质量有着密切关系的结论[25]。崔丽艳(2013)认为，合伙制下的监督机制降低了注册会计师机会主义执业的概率，一定程度上保障了审计质量[26]。刘行健 等()指出，有限责任制下，事务所承担的有限责任与审计在解决代理问题、提供保险和信息服务方面的重要性不相匹配，导致审计质量下降[27]。

也有部分学者认为，前者不会影响后者。漆江娜 等(2002)认为，与事务所的组织形式相比，不完善的资本市场现状才是审计失败的根源[28]。余玉苗 等(2003)运用不完全契约理论探讨不同组织形式的作用机理，指出审计质量的低下不能完全归因于有限责任，执业环境和审计失衡才是根源[29]。原红旗 等()指出，被审计单位的财务状况等内部因素才是影响审计质量的关键所在[30]。张栋(2009)发现，合伙制与有限责任制下，会计师事务所的审计质量并不存在重大差异[31]。许玉婷(2013)指出，在我国特殊的法律背景环境下，组织形式转变之于审计质量的冲击并不如英美等高诉讼风险国家那样明显[32]。

基于研究背景、方法与视角的限制，学者们大致形成了两种截然不同的观点，两种观点都有其合理性，不能简单地认可或者盲从。组织形式优化是一个复杂的长期的过程，限于现实情况的差异性与特殊性，其质量效应并不一定如理论预期一样突显，需要时间的积淀与升华。

三、特殊普通合伙制与审计质量

“特殊普通合伙制”作为“有限责任合伙制”与我国实际相结合的最新产物，是我国特有的组织形式，相关研究仅从开始，成果相对较少。

(一)理论研究成果

张连起(2011)通过实地调研证实，特殊普通合伙制是我国注册会计师行业实现长远发展的现实选择[8]。屈依娜(2013)分别以委托代理理论、外部性理论、企业理论对特殊普通合伙制下合伙人的责任承担进行解析，认为这一组织形式更适于会计师事务所的发展，转制后的审计质量会明显提升[33]。陈少青(2013)指出，特殊普通合伙制冲破了有限责任制对会计师事务所规模的限制，转制后事务所可以进一步扩大，获得更多的规模效益[34]。许玉婷(2013)指出，特殊普通合伙制有利于强化会计师事务所的内部治理，增强凝聚力，使审计质量实现良性提升[32]。刘行健 等(2014)指出，特殊普通合伙制下“二元责任制”的存在，使得全体合伙人更加注重贯彻风险意识与质量意识，确保审计工作中不存在重大过失[27]。

(二)实证研究成果

范燕飞(2012)选取由前十大内资所审计的A股上市公司和20两年的数据进行实证研究发现，转制确实具有正向的质量效应[17]。刘启亮 等(2012)发现，基于特有的质量优势，市场对于特殊普通合伙制会计师事务所的审计需求更为强烈[35]。然而，丁利(2013)采用已转制事务所2009―2011年所审计的A股上市公司数据，以可操纵性应计利润的绝对值、Basu模型、盈余反应系数分别作为审计质量的替代指标，发现仅有微弱的证据显示转制政策能够提高审计质量，这与我国立法的不完善、转制完成的时间较短以及事务所自身的学习与整合效应存在一定的关系[36]。李江涛 等(2013)选取2009―2011年完成转制的会计师事务所的审计客户进行研究，发现审计收费对注册会计师法律责任的变化并不敏感[20]。李彦(2013)采用2008―由12家大规模会计师事务所审计的上市公司数据，以审计意见类型为基准，发现特殊普通合伙制下出具非标准审计意见的概率更大[37]。

总之，此次会计师事务所转制工作是政府有关部门推动下的强制性转换行为，注册会计师作为执业主体则处于被动地位，组织形式的变更究竟会带来何种挑战，相关各方将如何应对，哪种形式更受青睐，值得深思。

四、现有研究成果的评价

不难看出，现有研究成果主要有以下几个特点：

1、就研究视角而言，多以法律责任为突破点，间接考察会计师事务所组织形式与审计质量的关系。组织形式变更不是孤立存在的，其任何变动都会造成会计师事务所及注册会计师个人面临的法律责任的变化，因此从法律责任入手进行研究极具操作性和说服力。目前我国正大规模进行的特殊普通合伙制转制工作，与西方国家的有限责任合伙制不同，可以直接借鉴的研究成果相对较少，需要国内学者根据我国审计市场具体情况进一步展开研究。

2、就研究方法而言，国外更具创造性，在理论研究与实证研究的基础上，进一步衍生出数理分析、模型推导、问卷调查等具体方法;而国内则以规范研究成果居多，实证研究相对匮乏。此次转制政策为研究会计师事务所组织形式变更前后审计质量的差异提供了天然试验场，随着转制政策的进一步推广与深入，国内关于这一课题的研究定会日渐丰富与完善。

3、就研究结果而言，国外研究普遍认为，不同组织形式代表的法律责任不同，会计师事务所组织形式变更会促使注册会计师法律责任增加，进而推动其更加谨慎执业。然而，在我国特殊的市场背景条件下，对于二者关系的研究尚未实现程序化与结论化。因此，转制的质量效应仍未明确。

我国会计师事务所审计质量控制研究 第3篇

一、审计质量控制的含义

审计质量控制的含义分为广义和狭义两种。广义的审计质量控制是将审计置于多种因素共同作用环境中, 对其控制从诸多方面进行考虑, 包括外部环境因素、审计对象因素、审计主体因素等, 其控制主体可以是政府、注册会计师协会或会计师事务所等。而狭义的审计质量控制则指以会计师事务所为控制主体制定相应的控制制度和措施对审计质量进行控制。本文所分析的审计质量控制是广义的审计质量控制。它是一个全面质量控制系统, 不仅是全要素控制、全过程控制, 还是多层次控制, 以及有效控制。

二、审计质量控制失效的危害

在审计质量控制低下的情况下, 企业财务报表将无法很好地满足所有者等利益相关者的需要。这会使得投资者根据错误的信息进行决策, 进而加大投资风险, 导致决策失误;会导致被审计单位的信誉下降, 使投资者对其失去信心;会给事务所带来相应的行政或民事处罚, 并使其声誉会严重受挫, 丧失潜在客户;使得国家参考企业财务报表而制定的一些相关的税收法律等政策出现偏差, 造成社会资源不能有效配置;同时, 助长会计造假行为, 使整个社会处于不诚信的环境中, 进而形成“劣币驱逐良币”的现象, 给社会的发展带来严重的影响。

可见审计质量控制失效, 不论是对投资者、上市公司、还是会计师事务所、注册会计师行业及资本市场, 甚至对一个国家经济的发展都会带来严重的危害。因此, 我们有必要系统分析审计质量控制体系存在的问题, 并提出相应的治理对策, 使得审计真正发挥出应有的作用。

三、审计质量控制存在的问题

审计质量控制问题虽然最终表现为会计师事务所的审计失效, 但影响审计质量控制的因素却来自市场环境、事务所内部及外部监管等各个方面, 最后综合导致审计质量低下。

(一) 会计师事务所市场环境

1. 政府过度干预难以造就高质量审计有效需求市场。

我国证券化市场最初由政府出面筹建进行管理, 因此, 在很多方面都带有非常强的政府痕迹。比如, 对新股上市, 我国长期采用“额度管理、计划控制”, 使得公司上市额度成为一种十分稀缺的资源;对新股发行价采用政府确定而非市场自由确定的方法;对已上市公司保牌资格的规定, 等等。由此造成的结果是, 上市公司的很多行为不是面对市场的, 而是面对政府和管制机构的, 即只要符合或满足政府管制机构的要求, 企业就可以取得最佳的成本效益比等。由此, 我国上市公司对独立审计服务的需求仅仅是基于政府管制性干预所产生的名义上的审计需求, 政府部门成为独立审计市场的主要需求者。

2. 审计聘任制度严重扭曲。

我国上市公司的发起人或控股股东与管理层事实上是同一人, 使原来审计中存在的委托方、被审计方与审计方三方委托代理关系简化为管理者当局与审计师二者之间的关系, 即由上市公司管理当局委托审计机构对自己进行审计, 并由自己决定相关的审计费用等事项。此时, 上市公司管理当局实际上由被审计人变成了审计委托人, 成了会计师事务所的“衣食父母”, 它完全有可能通过对注册会计师的选择权和支付审计费用来对注册会计师施加影响, 这就从根本上破坏了委托-代理理论下上市公司与审计机构之间的平衡关系, 使审计机构难以保持其公正执业的最根本的条件——独立性。

3. 审计市场结构不合理。

我国证券市场会计师事务所客户数量过少, 市场占有率过低, 使得事务所的主要精力都放在如何与上市公司经营者搞好关系上, 而不是努力提高审计质量、防范和控制审计风险、树立职业信誉上。为了生存, 维持原有的市场份额, 不少事务所以降低收费标准作为争抢客户的手段, 审计质量无从保证。此时, 出具“不清洁”审计意见的损失占现有收益比例很大, 即使存在较大遭受处罚的可能, 依然可以保持较高的出具虚假审计报告的诱惑。

(二) 会计师事务所内部环境

1. 事务所组织结构不合理。

从国际上来看, 会计师事务所主要有独资制、普通合伙制、有限责任合伙制、有限责任制四种组织形式。到目前为止, 我国只有两种会计师事务所的组织形式, 即合伙制和有限责任制, 且绝大多数会计师事务所实行的是有限责任公司制, 实行合伙制的不到10%。我国注册会计师行业发展的实践证明, 有限责任的组织形式弱化了事务所和注册会计师的执业风险意识, 放松了审计质量控制。在这种情况下, 事务所承担审计失败的成本很低, 潜在收益却很高, 其职业道德和执业质量就失去最根本的机制约束和保障。

2. 内部质量控制机制不完善。

目前, 我国会计师事务所的内部管理现状不容乐观, 尤其是注册会计师人数在10人以下的小型会计师事务所, 基本上内部管理都不规范。许多小型会计师事务所只有1名注册会计师, 根本无法保证一个项目有一名注册会计师在现场执业, 更无从谈起审计鉴证业务的三级复核质量控制体系。虽然从表面上看, 几乎所有的会计师事务所都有自己形成文字的规章制度, 然而这些规章制度往往都流于形式, 有些甚至没有相关的规章制度。

3. 人员职业素质不高。

我国注册会计师总体业务水平参差不齐, 主要表现在:从业人员年龄老化、学历偏低, 通过考试获得执业资格的比例较低、从业人员来源渠道狭窄, 忽视后续教育, 因而在面对层出不穷的新情况、新问题时, 显得力不从心。除业务素质不高外, 从业人员得职业道德水平低下, 违规执业、明知故犯, 为了利益不惜出卖审计原则的案件屡见不鲜。

(三) 外部监管环境

1. 多头管理的矛盾。

我国对注册会计师行业的监管分为两个层次:一是政府监督, 主要由财政部、审计署、证监会等多个部门对会计师事务所审计质量进行检查, 其中, 财政部处于核心地位。二是由中注协和各地协会组织进行业务检查。由于这些部门的职责和分工不是很明确, 实践中经常出现几个机构对事务所就同一内容进行质量检查的现象。结果各个机构之间的职能重叠交错, 多头监管造成协调困难, 最终导致无效监管。在处理处罚方面, 由于各监管部门的监督结果不能相互认同, 使一些被发现问题得不到及时处理, 削弱了监督效率与效果。

2. 会计师事务所面临的法律风险较低。

我国《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》、《股票交易与管理暂行条例》、《刑法》等多部法律对会计师事务所及注册会计师承担的法律责任作出规定, 但是总体来说呈现这样一种倾向:重视行政及刑事处罚, 轻视民事法律关系的调节。事实上, 民事责任具有其他法律责任所没有的补偿性。遗憾的是, 目前我国立法上关于民事责任的规定寥寥无几, 即使有规定, 也比较笼统。有些条款过于简单, 执行起来弹性很大;有些原则缺乏可操作性。在这种背景下, 审计师因违规受到的行政和刑事处罚与中小股民的巨额损失相比显得微乎其微;对某些注册会计师来说, 通过舞弊等非法行为能够狠狠发一笔横财。可见, 我国相关法律责任体系的不完善在一定程度上助长了事务所和注册会计师的造假。

四、加强审计质量控制的措施

(一) 改变会计师事务所的执业环境

1. 改变政府过多干预市场运作的现状。

为了促进审计需求者形成对高质量审计服务的自主性要求, 为了给审计供给者提供高质量审计的动力, 当前政府对审计市场监管的正确理念应该是以市场化替代行政化;凡审计市场能解决的问题, 由审计市场解决;凡审计市场不能解决的问题, 政府应该创造条件由审计市场解决。为创造一个宽松的高质量审计市场环境, 政府监管机构应该尽可能地减少监管政策对公司盈余操纵、政府干预注册会计师审计以及审计需求者缺乏对高质量审计服务需求的诱发程度, 使企业对会计事务所的选择由政府选择走向市场选择。

2. 改革现有的审计聘任模式。

可以借鉴美国财务报告保险制度, 即上市公司向保险公司投保财务风险, 保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行审计, 根据风险评估结果来决定承保金额和保险费率;对因财务报表不实陈述或漏报给投资者造成的损失, 由保险公司负责向投资者进行赔偿。这种制度从根本上改变了现行财务报表中的委托代理关系, 改写了目前审计师利益与投资者和社会公众利益相矛盾的现状, 取消了审计师与公司管理层的利益关联, 增强了审计的独立性。

3. 完善审计市场结构。

通过扩大事务所规模, 提高市场集中度, 构造寡占型的审计市场结构。此举可以大大缩小上市公司的选择空间, 使其难以再采用威胁变更事务所逼其就范等不正当手段;造就若干大型会计师事务所, 增强其保持审计独立性的实力。但是, 这些措施要确保会计师事务所能在平等、资源、协商的基础上自主选择适宜的合并、重组对象, 绝不能实行政府强制联合;否则, 将会严重影响事务所的和谐运作与进一步发展。

(二) 加强事务所内部审计质量控制

1. 改革会计师事务所组织形式。

在有限责任公司制下, 提升事务所审计质量存在固有的局限性, 可借鉴国外先进的做法, 逐步推行由有限责任制向普通合伙制、有限责任合伙制的转型。由于普通合伙制会计师事务所的合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任, 合伙人利益与事务所的业绩和命运紧紧相连, 更有压力和动力增强风险、责任、质量和品牌意识, 自然也更加自觉抵御来自公司管理当局的不当意志。

2. 加强会计师事务所业务质量控制。

加强会计师事务所业务质量控制首先要保证业务流程质量控制要到位。其中, 在业务承接阶段, 控制的重点是充分评价客户风险, 将把不良风险的可能性降至最低。在审计计划阶段, 控制的重点是进一步了解被审计单位的基本情况, 选派熟悉客户行业特点和生产经营流程且与客户无利害关系的审计小组成员执行审计项目, 制订周密的审计方案。在审计实施阶段, 要针对具体的会计报表项目, 确定有效的实质性程序及其执行的范围和具体时间, 以搜集充分的、有证明力的审计证据; (下转143页) 编制完整、清晰的审计工作底稿, 记录审计测试的执行过程和结果。在审计报告阶段, 控制的重点是根据审计程序执行的充分性和被审计单位未调整事项的重要性等发表适当的审计意见并撰写审计报告。此外, 要严格执行项目负责人、部门经理和事务所负责人的三级复核制度, 保证审计质量。

3. 提高注册会计师的专业胜任能力。

提高注册会计师的专业胜任能力, 首先, 要完善人员聘用机制。会计师事务所最有价值的资源就是人力资源, 事务所只有通过招聘高素质人才才能保证较高的审计质量。其次, 要重视注册会计师职业道德教育的普及和后续培训。对注册会计师职业道德的培训教育应该是全方位的, 既应在注册会计师考试中加强职业道德教育, 也要注重对注册会计师的后续教育与培养, 以确保注册会计师在执业全过程中都能得到必要的职业道德教育。

(三) 完善外部监管体制

1. 避免监督资源的重复配置。

针对政府多头监管最终导致监管无效的现状, 可以借鉴美国建立一个公共会计监督委员会 (PCAOB) 的做法, 即在现有的监管格局中增加一个独立的监管体系。其过渡的措施是在中国证监会下增设证券市场审计监管部, 赋予其注册权、准则制定权、监察权和处罚权等, 以协调财政部、证监会等部门的监管职能。此机构拥有政府监管部门的检查资格。同时, 要引入公开披露制度, 尽快建立起监管结果适时公告制度, 在固定刊物或互联网等媒体上公告, 并使典型案件的审理、听证和处罚公开化。此外, 要加强媒体的监督, 增加监管的实效性, 将处罚措施切实到位, 让注册会计师的违规成本远远高于收益。

2. 完善民事责任赔偿机制。

为了提高我国注册会计师行业的法律风险和违规成本, 必须加强对注册会计师的民事责任监管, 充分发挥民事赔偿制度的作用。一方面, 通过完善《民事诉诉法》, 建立审计责任“问责制”, 鼓励民事诉讼, 真正落实民事责任, 确立民事救济机制;另一方面, 要降低诉讼门槛, 允许集团诉讼, 对受害人的集团诉讼作出具体的规定。只要信息使用者认为企业的财务报告不真实, 并对其造成直接或间接的损害, 就可以对审计的注册会计师提起诉讼, 所有受害人的损失是集团诉讼赔偿的金额。

参考文献

[1]李莉, 高峰.论会计师事务所审计质量控制模式[J].山东理工大学学报:社会科学版, 2008, (1) .

[2]李奇凤.会计师事务所审计质量分析[J].财会通讯:学术版, 2006, (7) .

[3]张海梅.注册会计师审计风险的控制策略[J].审计月刊, 2010, (1) .

我国会计师事务所审计质量控制研究 第4篇

关键词：会计师事务所；质量控制；措施

一、我国注册会计师事务所审计质量现状

会计师事务所被称为资本市场的“看门人”，责任和作用重大。然而，近年来资本市场会计信息质量虽然不断提高，但财务造假案件仍屡禁不止，会计师事务所在独立性、项目执业质量等方面仍存在较多问题，离资本市场改革发展的要求和投资者的期望仍有一定差距。审计质量是会计师事务所赖以生存和发展的保证，会计师事务所对审计质量控制的重视程度将决定其审计工作能否有效开展。保证审计质量的前提就是对审计质量进行控制。以此降低风险，促进审计工作的发展。

2013年中国注册会计师协会会计师事务所执业质量检查情况通报显示，检查了159家会计师事务所的质量控制体系设计和运行情况、事务所业务收费情况以及业务项目质量，多数会计师事务所能够较好地执行执业准则，执业质量逐步提高。但检查中也发现，部分中小事务所的内部管理较为薄弱，质量控制体系存在较大缺陷，导致执业中存在执行审计准则不到位、未履行必要的审计程序、风险导向审计流于形式、审计证据获取不充分、审计报告披露不规范的问题，个别事务所甚至出具虚假审计、验资报告等；另外，少数事务所还存在审计收费偏低、恶性竞争、未按规定进行业务报备等问题。在加强执业质量检查的同时，中注协还对行业不正当低价竞争加强了综合治理，营造有利于公平竞争的执业环境。

二、会计师事务所审计质量控制存在问题的原因

（一）上市公司审计聘任制度不完善

目前我国上市公司的经营管理者主要由控股股东构成，他们不但掌控着管理权，还拥有决策权和监督权，股东大会形同虚设。这种公司治理结构模式相当于上市公司管理当局不仅是被审计人，而且还变成了审计委托人，他们委托审计人对自己进行审计，审计费用等事项由其自己决定，成了会计师事务所的“衣食父母”，通过对注册会计师的选择权和支付审计费用的方式对注册会计师审计人员施压，使会计师事务所难以保持其独立性，无法做到公正执业，降低了审计质量。

（二）会计师事务所内部控制制度薄弱

目前尽管很多事务所都会对自己的内部业务质量控制制定相应的规章制度，但在实际中往往流于形式。一些规模小的事务所可能存在着侥幸心理，出具不恰当的审计意见。也有部分会计师事务所为了争抢客户，降低收费，恶意竞争，审计质量得不到保证。

2013年中注协对会计师事务所质量控制体系设计及运行的有效性和业务项目整体质量进行了检查，发现部分中小事务所内部管理较为薄弱，质量控制存在缺陷，执行审计准则不到位，执业质量有待进一步提高。部分事务所存在“特殊普通合伙”转制过程中没有建立完善合伙人机制，没有严格执行质量控制制度等现象。在审计业务项目检查中也发现，执行审计业务时一些注册会计师没有严格执行对重点审计领域的审计程序，审计证据不够适当、充分。已经颁布的《中国注册会计师质量控制基本准则》要求所有的会计师事务所都要建立内部控制制度，但实际部分会计师事务所并没有认真履行审计程序，使得事务所的质量控制流于形式，审计质量控制效果不理想。

（三）会计师事务所人员素质较低

作为注册会计师，要有必要的专业知识和足够的执业经验，包括审计人员的专业判断能力和对审计方法的运用和创新，具备相应的执业能力。若审计人员素质过低，影响审计质量，这样便会形成恶性循环，造成注册会计师审计人员的职业道德素质偏低。2013年财政部检查中发现江苏苏亚金诚会计师事务所在部分业务项目审计过程中，个别注册会计师对存货、应收账款、无形资产、借款、收入、补贴收入、对外担保等没有实施必要的审计程序，没有获取充分、适当的审计证据。

（四）外部监管体制存在缺陷

从目前情况来看，我国对会计师事务所的监管是多头管理模式。从政府监管的层面上来看，证监会、审计署、财政部等都对会计师事务所有监管职能，对会计师事务所的工作都有权进行检查，而中国注册会计师协会和各地方协会也对会计师事务所进行业务检查。从表面上看，这种监管非常严格，严丝合缝，然而在实际执行中，这种多头监管出现了职能交叉、边界不清和监管盲区并存的问题，经常发生对同一业务进行重复检查或者有些重要业务被漏检的情况，造成了外部监管不力，出现审计质量较低的状况。

三、加强会计师事务所审计质量控制的途径

（一）完善上市公司法人治理结构

由于上市公司法人治理结构的缺陷，上市公司管理层通常缺乏完全的独立意识，加上部分上市公司的监事会形同虚设，无法有效监督大股东的行为，导致中小股东权益被侵占和损害。因此要完善公司法人治理结构要求在实行所有权和经营权两权分离的制度上安排，要建立起科学的激励和监督机制，使公司的所有者、管理者、经营者、监督者恪尽职守，互不越位，形成良好的运行机制，使企业富有活力，这样审计质量控制也能加以完善。

（二）加强会计师事务所内部质量控制

内部控制是一项系统工程，渗透到企业各个领域、覆盖企业各个方面、融合企业人、财、物。会计师事务所努力的目标就是建立一套以防范风险和控制舞弊为中心、以控制标准和评价标准为主体，内容完整、结构合理、方法科学的内部控制标准体系，推动会计师事务所健全治理结构和内部约束体系。通过多种后续教育的方式，会计师事务所全体人员要形成一种好的专业氛围，在全体人员心目中树立全面防范风险的意识，相互督促，相互帮助，提高审计质量。

（三）提高事务所审计人员的素质

首先，会计师事务所要提高审计人员的专业胜任能力，为本所的审计人员提供在职相关培训、上级领导的业务指导、参加相关研讨会的机会，鼓励审计人员不断地学习专业知识，对于行业内的新变化要及时关注，在工作中对审计的技术和方法进行不断的研究，使审计人员的专业能力得以不断的提高，以更好地胜任工作。另外，注册会计师的职业道德教育不能仅停留在考试阶段，后续教育和持续的监管更是有力的手段，中注协可对注册会计师设立职业道德档案并定期向公众披露，持续监控注册会计师的执业情况，使其不敢做出舞弊行为。

（四）全程对业务进行质量控制

对审计业务质量的控制应该贯穿于审计工作整个过程，从审计工作开始一直到结束都应该对该项目的质量进行控制。业务承接阶段选择被审计单位时，要对企业进行初步的了解，在确定可审的情况下再承接业务，规避风险。在审计阶段，项目经理应对搜集到的审计证据进行筛选，分辨其可靠性和相关性，在审计现场工作结束时要求企业在搜集到的所有资料上盖章，增强其可靠性。此外，对于审计中发现的问题，及时要求被审计单位的相关人员提供书面证据并做出解释，保持会计师应有的职业谨慎性。在审计报告阶段，严格执行三级复核制度，不能流于形式。对每个项目的业务进行全过程的质量监控，可及时有效地发现问题，降低风险，提高会计师事务所的审计质量。（作者单位：河南财政税务高等专科学校）

参考文献：

[1]张健.我国会计师事务所审计质量控制体系研究.山东农业大学硕士论文会计师事务所声誉[D]，2011.

[2]王娟.注册会计师审计质量问题研究.财政部财科所硕士论文，2011

我国会计师事务所审计质量控制研究 第5篇

部分会计师事务所质量控制机制不健全，存在业务经营上的短期化行为，没有建立严格的业务质量控制机制，缺乏长远经济利益的驱动及品牌意识，不能正确处理经济利益与业务质量的辩证关系，难以主动保持其审计服务的独立性，影响了执业行为的规范和业务报表的质量。

(二) 我国会计师事务法律及道德制度不规范

我国现有的审计风险规章制度仍然存在着一些漏洞，使得具体的审计工作不能够合理的、科学的展开，不仅如此，缺乏完善的.法律及职业法规建设。还会直接的造成审计行业混乱无章的现象发生。从而弱化了追究会计师事务所审计责任的制度约束，这是会计师事务所出现不规范执业行为的重要原因。

(三)我国会计师事务所审计工作监管不到位

在我国监管部门，对出具不实审计意见的注册会计师的处罚力度不够，多头监督的现象较严重，这样既容易出现监督空白，又人为地加大了监督的成本。对会计师事务所行业监管不力，权威性不够，缺乏有效的监督检查方式。

(四) 我国会计师事务所的规模和组织形式各不相同

我国会计师事务所审计质量控制研究 第6篇

建立健全的会计师事务所质量控制制度是审计风险管理的重要内容之一。会计师事务所质量控制的提高会减少审计风险，有利于审计风险管理。会计师事务所必须建立一套严密、科学的质量控制制度，并把这套制度推行到每一位审计人员、每一个部门和每一个项目中，迫使注册会计师按照专业标准执业，保证整个会计师事务所的质量。

(二) 完善我国会计师事务所法规及职业规范体系

审计业务要由审计人员来操作，审计风险控制的方法也需要人去实施，如果审计人员的素质不提高，降低审计风险就无从谈起。会计师事务所应从招收员工和职业培训等方面入手，不断提高审计人员的职业道德水准和强化审计人员的风险意识，使审计人员勤勉尽责，以应有的职业谨慎态度和超然的独立性执行审计业务，从而降低审计风险。注册会计师严格遵守审计准则和职业道德的要求，保持应有的职业谨慎，从而避免审计风险。

(三)建立风险管理制度，成立专门风险管理部门

三级复核制度存在一定的弊端，我国会计师事务所应该结合三级复核制度建立一套全面有效的风险管理制度，同时建立风险管理档案，成立风险管理部门，对审计风险实施监督和控制，并按审计事项对审计风险进行分类整理和综合分析，以对未来审计事项提供参考和预警。

(五)建立审计风险基金制度

会计师事务所应按年收入的20%提取职业风险基金或办理职业保险，以转嫁审计风险。提取职业风险基金是把审计风险引起的损失平均分摊到各个时期，使在会计师事务所内部所遭受损失得以缓减。参加职业责任保险是国际上会计师事务所抵御审计风险的一种通行做法，它可以使会计师事务所的资金积累起来，由全行业共同承担职业风险事故造成的损失，发生事故后的赔付能力可以满足社会公众的需要，这样不仅可以提高自身的风险承受能力，而且也是对社会公众负责的表现。

结语

我国会计师事务所审计质量控制研究 第7篇

一、为了规范我所质量控制，保证执业质量，不断提高执业水平，根据《中华人民共和国注册会计师法》、《中国注册会计师质量控制基本准则》，制定本制度。

二、本制度所称质量控制是指本事务所为保证审计工作质量符合相关准则的要求而制定和运用的控制政策与程序。控制政策是指本事务所为保证执业质量符合相关准则的要求而采取的基本方针及策略。控制程序是指本事务所为贯彻执行质量政策而采取的具体措施及方法。

三、本事务所的质量控制政策与程序分为两个层次，二是对本公司审计工作的全面质量控制政策与程序；二是对各审计项目助理人员工作的质量控制程序。

四、本事务所对所执行的独立审计业务，包括会计报表审计、事企业单位合并、分立、清算事宜中的审计、验证企业资本等，均实行质量控制。

五、本公司的注册会计师无论对什么单位执行某种审计业务，都应遵守本制度，对业务质量进行控制，以保证审计质量的评估质量达相关准则的要求。

六、本事务所对非审计业务，包括审核、审查、复核等鉴证业务和会计服务、税务服务、管理咨询服务等非鉴证业务的质量控制，参照本制度实行。

七、本事务所实行所长（主任会计师）统一领导下的部门经理（注册会计师）负责制。设置有审计一部，主管会计报表、财务收支、承包责任、经济效益、离任等审计业务；审计二部，主管基本建设施工预决（结算）审计业务；验资部，主管验证企业资本业务。

八、遵守执业道规范，恪守独立，客观、公正原则，以应有的职业谨慎态度执行审计业务，发表审计意见。

1、注册会计师在承接审计业务、执行审计程序、取行审计证据、形成审计意见、出具审计报告时，都必依法办理，独立自主，做到形式上和实质上独立于外部组织和所服务的对象。

2、注册会计师对有关审计事项的调查、判断的意见表达，应以客观事实为依据，实事求是，不掺杂个人的主观意愿，不受他人的左右，不允许因个人偏见，影响分析、判断的客观性。

3、注册会计师执行业务时，必须以正直、诚实的品质，正确对待利益各方，不允许牺牲一方利益而使别一方受益。

4、执行审计业务时，注册会计师和其他执业人员如与客户慧可能损害独立性的利害关系，应向事务所声明，并实行回避。

5、注册会计师执行业务时，发现有关当事人有弄虚作假、营私舞弊等违法违纪行为，应在出具报告中予以指出，严禁为委托人出具假证明。

6、注册会计师对在审计过程中知悉的被审计单位的资料和商业秘密应当保密，还应确保其业务助理人员，其他审计人员及本事务所保守秘密，不得利用其为自己或他人谋取利益。

7、为维护整个职业界在社会公众中的形象和信誉，在公平竟争的环境下与同行保持良好的工作关系，事务所不以不正当手段与同行争揽业务；注册会计师不以个人名义同时在几家事务所执业。

九、注册会计师执行审计业务时，首先应了解客户基本情况。确定接受客户委托的审计业务后，签定审计业务约定书，委派注册会计师及其他业务人员执行审计业务。

十、注册会计师执行审计业务时，应按指定的工作任务，在了解被审计单位客户基本情况、风险水平的基础上，编制审计计划，对审计工作做出合理安排，并落实到时每个执业人员。在计划实施过程中，还可根据实际情况的变化，对计划做必要的修改、补充，保证审计工作有组织、高效率的进行，实现预期目标。

十一、注册会计师对被审计单位的相关内部控制制度要进行研究和评价，据以确定相关测试的性质、时间和范围。在审计过程中发现被审计的内控制度有重大缺陷的，应向被审计单位报告。

十二、注册会计师在执行审计业务时，根据需要，可运用检查、监督、观察、查询、函证、计算、分析性复核、现场勘察等方法，取得充分、适当的证据。

十三、注册会计师必须交审计计划及实施过程、结果和其他需要加以判断的重要事项，作出审计工作底稿。

十四、注册会计师在实施必要的审计程序后，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，并依据相关准则的要求出具审计报告。

十五、本事务所建立主任注册会计师、部门经理和项目经理负责的分级督导制度，对各层次的审计工作进行指导、监督和复核。

主任注册会计师，对本事务所全面质量控制制度、程序的执行情况进行监控。部门经理和项目经理执行全面质量控制制度与程序中适用于审计、评估项目的质量控制程序。

十六、督导人员对被分派工作的业务人员，应在考虑助理人员的专业胜任能力因素，在工作责任、所实施的具体审计程序及目标、被审计单位的业务性质和可能遇到的重大审计项以及其他可能影响具体程序的有关事项进行指导。

十七、督导人员在审计期间应履行职责，包括监督工作进度；了解审计期间出现的重大会计、审计问题，并及时提出处理意见；消除各执业人员之间的职业判断分岐，必要时向有关人员以至向专家咨询。

十八、督导人员应对助理人员的工作进行复核。通过复核，检查助理人员完成的工作是否按审计、评估计划和审计、评估相关要求进行；预定的审计程序和审计目标是否实现；工作过程及结果是否记录；审计证据是否足以支持审计意见等。

十九、督导人员对下列事项应及时复核：

1、具体审计计划；

2、对固有风险、控制风险的评估，包括相关性测试结果对审计计划所做的修改；

3、进行相关性测试取得的审计证据及形成的审计结论；

4、会计报表、审计调整事项和审计报告草稿。

二十、注册资产评估师在实施审计业务过程中，必须认真运用所掌握的专门学识，技能和积累的实践经验，遵守职业技术标准和国家的有关法律、法规。

注册会计师及其他业务人员，都必须随着会计、审计理论的更新、审计方法的进步，通过统一组织学习、培训以及工作实践、经验交流、自学等方式，掌握和运用新知识、新技能、新法规、新经验，不断提高专业胜任能力和执业水平。

二十一、本制度自批准设立之日起实行。

我国会计师事务所审计质量控制研究 第8篇

一、审计质量的内涵

审计是指提高财务信息的可信度, 为降低财务风险而提供的一种保证服务。审计质量则被用来评价这种服务的优劣情况。审计质量涵盖了两个方面的内容, 即审计过程质量和审计结果质量。审计过程质量是指在执行具体审计业务的过程中各项工作的优劣程度, 是审计活动中各个环节和各审计人员工作质量的综合反映;审计结果质量, 体现为审计报告的质量, 是审计过程质量的集中表现和最终反映。二者紧密联系共同决定了审计质量的优劣程度。

二、我国会计师事务所审计现状分析

从2004年开始, 中注协及各地方注协每年都按照新修订的《会计师事务所执业质量检查制度》要求采取抽样的方式对会计师事务所质量控制体系设计运行情况和业务项目质量等进行检查, 并发布执业检查通告。

本文通过对2010~2014年共5年检查情况对比分析发现, 被惩戒的会计师事务所比例整体呈下降趋势, 基本控制在10%以内 (被惩戒的证券会计师事务所比例5%左右) , 这表明会计师事务所质量得到一定改善, 风险防范意识有所增强, 整体执业质量有所提高, 且证券会计师事务所的改善程度高于一般会计师事务所, 但仍暴露出很多问题, 如控制制度不健全、合伙人机制不健全、关键领域审计程序实施不到位、未获取充分、适当的审计证据等, 加之事务所内部治理薄弱、存在恶性竞争、总分所一体化进程缓慢、未充分重视职业道德建设等问题的存在, 这都大大降低了会计师事务所的审计质量, 事务所呈现审计质量较差的局面, 形势不容乐观。 (表1、表2)

三、我国会计师事务所审计质量差的成因

深入探索我国事务所, 发现其审计质量差的成因主要表现在以下几方面:

(一) 审计的外部执业环境差。

外部执业环境包括很多如政治环境、经济环境、法律环境、社会环境、科学文化环境等, 本文主要讨论法律环境和市场环境。

1、法律环境不完善, 处罚力度不够。

一方面法律法规不完善。目前我国社会审计是以《注册会计师法》为主体, 以《会计法》、《公司法》、《破产法》、《税法》、《民法》及其他法律为重要组成内容, 但有些实施条例不配套, 法律法规不完善;长期以来我国出现“两师”、“两会”并存的局面, 导致规章制度上的混乱、矛盾;现行注册会计师审计执行的规章制度由财政、审计两个主管部门发布, 导致有些规章制度相互矛盾或不完整, 这都给注册会计师执业操作带来了极大的困难, 严重影响了事务所审计质量;另一方面处罚力度不够。目前, 我国针对事务所审计的违纪行为, 监管部门主要采取责令改正、警告、暂停营业、撤销等行政方式, 并处没收违法所得、罚款等经济处罚, 事务所相关人员承担刑事责任和民事责任的几乎没有。由于处罚力度不够, 违法违规成本低, 在某种程度上也是导致事务所审计质量差的成因之一。

2、市场缺乏对高质量审计服务的需求。

在现行的审计市场中, 被审计单位购买审计服务并不是真正意义上的有效需求, 而仅仅只是为了一个形式上的证明文件来迎合政府, 作为其跨过政府这一道关卡的通行证。一方面会计师事务所在对被审计单位进行审计时, 一些被审计单位会持一种不配合、不情愿、抵触的反感状态, 而阻挠审计人员获得全面、真实的审计信息, 这就使得高质量的审计失去了根源;另一方面另一些被审计单位会不断地迎合审计人员, 其主要目的是让审计人员帮其掩盖财务方面所出现的问题。这两种情况都必然会使得审计人员在实施审计程序、获取审计证据等方面受到阻碍, 不能有效获取完整的会计信息, 从而影响审计人员的职业判断, 对审计质量造成影响。

(二) 会计师事务所行业环境竞争激烈。

当前, 各种大大小小的会计师事务所存在于整个审计市场中, 就四川省来说, 现有的会计师事务所已经有402家;就全国而言, 会计师事务所的数量我们可想而知, 必然也是一个不小的数目。如此多的会计师事务所的存在必然会使得审计市场出现激烈竞争的现象, 而在激烈竞争的背后, 会计师事务所为了牟取自身利益, 其审计的核心自然也会发生改变。在实际审计中, 特别是一些中小型事务所, 他们在竞争力上缺乏一定的优势, 同时也没有把提高审计质量作为审计的核心, 而是以自身利益为中心来不断拉拢客户和维持客户关系从而进行不正当竞争, 由此审计质量必然得不到有效保障。

(三) 事务所高层管理意识薄弱。

目前, 会计师事务所高层管理人员的管理意识较为薄弱, 主要表现在业务质量控制方面。在实际中, 审计人员并没有有计划的针对企业的内部控制进行测试, 只是通过简单的询问来了解被审计单位的情况, 出现了走过场的现象, 没有达到把握内控的目的;同时在审计过程中“审计抄账”现象较为严重, 仅仅只是为了完成审计工作底稿而进行审计, 没有严格按照要求来实施实质性程序测试;在审计报告出具阶段, 事务所没有严格按照程序进行三级复核, 项目负责人、部门经理、主任会计师没有尽到自己的职责, 三级复核制度流于形式。而高层人员管理意识薄弱, 缺乏对于审计风险的认识, 并没有采取有效措施加强对审计质量的控制, 这些审计程序的欠缺势必会影响到事务所的审计质量。

资料来源:根据中国注册会计师协会会计师事务所执业质量检查通告第一、三、六、八、十号文件编制

资料来源:根据中国注册会计师协会会计师事务所执业质量检查通告第二、五、七、九、十一号文件编制

(四) 会计师事务所组织形式不合理。

我国的会计师事务所分为合伙制和有限责任制, 二者在开展具体审计业务和出具审计报告方面没有差别, 但是在清偿债务方面, 却存在极大差别。合伙会计师事务所的合伙人之间承担无限连带责任, 如果审计失败, 会严重损害合伙人的切身利益, 所以合伙人出于自身利益的考虑会不断提高自身积极性和专业胜任能力, 进而提高审计质量;而有限责任会计师事务所是以其出资额为承担债务的最大限度, 这就大大降低了对注册会计师行为的约束。而我国的会计师事务所绝大多数都是采用的有限责任制, 在承担风险与获得收益之间进行选择时, 由于受“低风险、高收益、低成本”这一诱惑, 这些会计师事务所愿意冒险而获得高利润, 在有限责任这种组织形式以及利益的驱使下, 审计质量必然会受到影响。

(五) 审计人员素质参差不齐。

审计人员是会计师事务所开展具体审计任务的一个重要主体, 现在很多年龄较大的注册会计师只是在事务所挂牌, 一般不参加现场审计, 只是在出具报告环节行使其签字权进行签字。在实际审计中, 出现场的大多为年轻的注册会计师, 他们尽管有着丰富的专业知识, 但是缺乏与实际业务相结合来处理审计事项的能力, 在处理业务时对某些特殊情况的把控就不是特别到位, 存在一定的风险, 会影响到项目的审计质量。同时当前中小会计师事务所人才缺乏, 审计人员出现越来越年轻化的趋势, 且大多为刚毕业的大学生, 而这些大学生学历大多为本科, 他们在专业知识和实践方面都存在很大程度的欠缺, 在审计程序的实施, 审计证据的获取方面存在诸多不足, 他们直接出现场进行审计这必然会对审计质量造成直接影响。

四、改善我国会计师事务所审计质量的路径

(一) 优化会计师事务所的外部执业环境。

制订惩处事务所及注册会计师的法律, 完善已有的法律法规及其配套实施条例, 各个相关部门规章制度相互协调, 相互统一, 并在实际中相互衔接, 让这些法律规章制度成为会计师事务所审计的基本准绳, 对市场经济的各参与主体发挥有效的约束力, 为审计质量的提高奠定一个良好基础。同时, 加大处罚力度, 增加违法违规成本。除责令改正、警告、暂停营业、撤销等行政方式, 没收违法所得、罚款等经济处罚外, 应追究事务所相关人员的刑事责任和民事责任。此外, 针对目前我国审计需求方多为被动接受审计的情况, 政府及相关部门应正确引导, 使企业从根本上认识到第三方审计对于一个企业可持续发展的重要性, 使其成为企业的一种真正需求, 而不仅仅只是产生法定证明文件的工具, 这样可以为审计人员开展具体审计工作创造一个良好的外部条件, 从根本上来改善会计师事务所的外部执业环境。

(二) 扩大会计师事务所规模结构。

我国的会计师事务所以中小型居多, 而中小型会计师事务所人才较为缺乏, 市场开拓能力不足。相比较而言, 较大规模的会计师事务所拥有相对较多专业胜任能力强的从业人员且能够开拓更多业务, 在审计时这些会计师事务所具有较强的竞争实力, 能发现问题的概率相对较高, 其审计时保持自身独立性、不被被审计单位“牵着鼻子走”的概率也越高。所以应扩大会计师事务所的规模结构, 通过强强联合等多种形式建立大型事务所, 整合各会计师事务所的优质资源, 通过整合形成的大型事务所拥有较多的人才资源以及客户资源等, 其竞争实力不断增强, 这样可以缓解当前事务所的不正当竞争局面, 进而提高审计质量。

(三) 提升合伙人管理意识。

在当前中小会计师事务所居多的审计行业中, 事务所的高层管理人员基本都是从业经验较为丰富的注册会计师, 同时也是公司的合伙人, 在实际中, 合伙人所处的位置不仅仅只是简单的一个审计人员, 也是审计公司的一个高层管理者。那么, 作为一名高层管理者来说, 合伙人在自我约束的同时, 也应该提升自己的管理者意识, 制定良好的质量控制制度和审计问责制度, 管理好公司的审计人员, 规范他们的审计行为, 使公司能够至上而下的形成一种良好的工作氛围。在现场审计时杜绝出现走过场的现象;在审计阶段, 严格实施审计程序, 以获取充分、适当的审计证据, 为审计报告的出具奠定一个良好的基础;在出具报告阶段, 严格执行三级复核制度, 提高审计质量。

(四) 转变会计师事务所组织形式。

对于会计师事务所而言, 有限责任制这种组织形式本身有一定的弊端, 相比较而言, 合伙制这种组织形式对于当前我国社会主义市场经济的发展更加有利, 在这种形式下, 会计师事务所的合伙人能够受到更强有力的自我约束, 保持应有的职业谨慎, 运用恰当的职业判断来处理审计业务。所以, 我国应积极推动会计师事务所向合伙制这样的组织形式改变, 在转制过程中不断建立健全合伙人机制, 大大增加合伙人在面临审计失败时所需要承担的风险和成本, 增加合伙人的自身约束力, 从而减少违法违规行为的发生, 降低审计质量的风险。

(五) 提高审计人员综合素质。

从事审计工作的人员必须具备该行业应有的素质, 包括专业胜任能力和职业道德两个方面。所以, 首先要提高审计人员的专业胜任能力, 会计师事务所应为本所工作人员提供相关的职业培训及学习机会, 鼓励本所审计人员积极参加中注协或各地方注协组织的各种交流会;在实践审计中不断地学习专业知识, 增长见识, 对于行业新变化要及时的关注, 对于新审计准则要不断的学习, 与时俱进, 在工作中不断研究, 使审计人员的专业能力得以不断提高, 以更好地胜任审计工作。另外, 会计师事务所应该重视职业道德建设, 加强对于从业人员的职业道德教育, 使从业人员从思想上进行道德自律, 以更加严格的道德标准来要求自己。这样有助于及时发现问题, 降低审计风险, 提高审计质量。

总之, 我国会计师事务所现阶段所处的形势不容乐观, 其审计质量的高低影响着我国社会主义市场经济的健康发展。着力推进审计质量的改善是会计师事务所当前工作的重中之重, 我们相信事务所审计质量当前面临的困难本身也是其发展的难得机遇。所以, 审计关系中的各主体应该共同出力、共同治理当前审计质量较差的问题, 改善我国会计师事务所审计质量, 促进我国经济健康发展。

参考文献

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