未达账项是因为企业与银行取得结算凭证的时间上差异, 造成记账时间不同, 常常表现为一方已记账而另一方未做账务处理, 双方记账错误情况除外。对此, 企业月末通过编制“银行存款余额调节表”进行调节。随着电子技术的发展, 网上银行业务被大多数企业所采用, 未达账项数量也有一定幅度的减少, 但其依然是高风险、易舞弊的事项之一, 值得重视。
一、未达账项风险分析
银行存款项目收支频繁, 涉及经营诸多环节, 出现舞弊行为的可能性很大, 尤以“未达账项”问题最为突出。
(一) 完善企业银行存款内部控制制度的薄弱环节
银行存款流动性极强、业务量大、涉及面广、风险高, 容易产生舞弊。在对银行存款内部控制制度进行全面了解、评价时, 应高度关注银行存款项目的控制风险, 完善银行存款相关的内部控制制度存在的薄弱环节。银行存款内部控制的主要环节包括:
(1) 授权与批准。银行存款的内部控制制度, 首先就是要建立层级审批制度, 银行存款所有的收支业务, 均需要经业务主管、财务负责人、企业领导层等人员审批, 如果存在授权审批的情况, 授权的内容要合规具体。
(2) 职责区分, 内部牵制。该环节是不相容的职务由不同的人承担。具体包括:银行存款收支业务授权与经办、审核、记账要分离;银行存款收付款单据申请和银行存款日记账的记账工作要分离;银行存款日记账和总账的记账工作要分离;支票、汇票等票据的保管与印鉴保管工作要分离。
(二) 核实未达账项项目对应业务的真实性。
企业期末编制的银行存款余额调节表, 应查清未达账项对应业务的真实性。由于受调节表格式限制其内容通常只显示未达账项的金额, 不显示其具体原因, 因而往往成为舞弊的重灾区。企业对金额较大、时间较长的未达账项必须要核实其真实性。
在这一过程中要重点关注:“银已收, 企未收”的款项, 应查实款项的出处, 仔细分析, 在排除不是为降低营业收入以达到调低利润或延迟纳税的情况后, 应重点考虑其舞弊的可能性。对于金额较大的未达账项应格外关注, 至少要取得相对应的合同或协议等证明资料。“银已付, 企未付”的款项, 应查实款项的去处, 在排除不是属于减少当期费用, 以达到调高利润等目的后, 应重点考虑其舞弊的可能性。对于超过三个月的未达账项, 应单独处理, 确认是否存在违规挪用资金、达到私人占有的情况。
二、几种常见的未达账项舞弊示例
在实务中, 企业的个别会计人员, 利用资金内部控制制度中的缺陷或制度执行不力, 甚至资金收付不入账等粗暴手段, 将公款私存或用于购买有价证券等谋取私利。
(一) 会计人员之间可能串通, 利用银行存款余额调节表列示的未达账项类别, 重点考虑“企已付, 银未付”和“银已收, 企未收”两项, 可能会更容易发生不同程度的舞弊, 具体表现为
(1) “企已付, 银未付”, 企业的个别会计人员可能从长期应付往来款备查账中, 抽出一笔或多笔吊坏账进行支付, 并记录在银行存款日记账中。期末在编制银行存款余额调节表时, 此项支出由银行方调减, 并不影响调节表的平衡。后期舞弊人员将该款项取出据为己有。
(2) “银已收, 企未收”, 如果银行方已收到某笔款项, 但银行存款日记账上并未记录该笔款项, 期末在编制银行存款余额调节表时, 只需在银行方调减此笔款项, 并不影响调节表的平衡。后期, 这笔实际上银行已收到的款项, 很有可能由舞弊人员长期挪用或据为己有。
(二) 私自转移资金或长期占用企业资金
如某企业因会计分工严重违反不相容职务相关规定且缺乏有效监督, 就可能为舞弊人员创造机会, 从而给企业造成不必要的损失。如支票和印鉴由一人保管;出纳参与编制银行存款余额调节表的工作;现金收取货款不入账等。
三、资金收支内部控制制度应对措施
(一) 资金收支的业务流程
企业资金收支是资金流动的主要形式, 为保证资金流动的正常进行, 必须按照设计严密的流程来进行控制。资金的收取流程最终体现为企业的经济利益流入, 重点在及时性和准确性;资金的支付流程最终体现为企业经济利益的流出, 重点在合规性和真实性。资金收支的控制以业务的实际发生为基础, 审批程序是关键, 维护企业利益是根本。
首先, 业务部门审批。应严格执行分级审批制度。在权限范围内, 审批人重点关注业务发生是否真实、合规, 审批的基本原则既要考虑企业的经济利益最大化, 又要杜绝虚假、不合理的情况发生。
其次, 会计部门审核。会计部门收到经业务部门审批签字的资金收支凭证后, 重点审核金额的准确性, 以及相关单据是否齐全, 手续是否合规, 针对重大事项务必执行高级管理人员联签制度。最后, 出纳按相关凭证执行并登记相关资金账簿。
(二) 资金收支内部控制的关键环节
资金收支内部控制的关键环节主要包括:
(1) 审核批准环节。每一个审核批准点均应成为关键环节, 及时掌握资金的流入和流出情况, 严格规定审批权限是保证资金收支活动正常进行的必要条件。这一环节主要包括:业务发生的依据、资金收支限额的制定、资金收支形式的制定、单据或凭证填写完整签字齐全, 不相容职务情况更需要重点考虑。
(2) 核对环节。核对环节的控制点是减少错误和舞弊的发生。一般企业内部可以划分为纵向复核和横向复核两种。纵向复核是指上级对下级工作的核对;横向复核是指同一级别或无上下级关系人员的相互核对, 最典型的如会计部门内部的账证核对、账表核对、账账核对。
(3) 资金账户管理环节。资金账户管理的关键控制点包括账户的开立、使用和注销等。账户的开立和注销均需要高级管理层的授权审批, 即使是资金账户间的转款也需按金额大小执行相应的审批程序。不相容职务情况更需要重点考虑, 最典型的如银行预留印鉴要分开管理。
四、结论建议
(1) 严格控制银行开户数量, 亦要严格控制同一银行的账户数量。对于长期不用、不必要的账户及时销户。
(2) 指定出纳以外的专人按月编制银行存款余额调节表, 审核人和财务负责人的签字齐全、列示数据准确。银行未达账项要及时查明原因并及时处理, 清理时间原则上最长不宜超过3个月, 以免造成长期未达的复杂情况发生。3
(3) 企业应建立岗位定期轮换和强制休假制度。出纳人员超过一定年限要轮换一次, 每年强制休假一次, 原则上应安排在月末至月初跨月期间, 一般不少于5个工作日。替岗人员应在替岗期间完成现金、银行账户余额核对及未达账项核实工作。
(4) 加强往来款项与销售和采购等业务部门的定期核对, 对长期应收和应付项目要高度关注, 及时清理。
(5) 加强资金业务人员廉洁教育, 确保资金内控制度落实到位。
摘要：银行存款余额调节表中未达账项问题, 长期以来倍受关注, 利用其达到舞弊目的的情况屡有发生, 加强资金收支内部控制制度建设是预防这一问题发生的根本办法。文章通过对未达账项的风险分析及示例, 提出了加强资金收支内控制度预防未达账项舞弊的一些具体措施。
关键词：银行存款,未达账项,内部控制,舞弊
参考文献
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