审计师范文（精选11篇）
审计师 第1篇
美国《萨班斯——奥克斯利法案》颁布后, 审计任期与审计质量的关系就引起了越来越多的关注。而近年来, 世界范围内连续发生了一系列上市公司进行会计欺诈、作为公司审计师的会计师事务所出具不实审计报告的事件, 严重损害了投资者的利益, 动摇了公众对证券市场的信心, 并引发了注册会计师职业出现严重的诚信危机问题。安然事件的爆发还直接导致具有近90年历史、声誉卓著的安达信会计公司黯然退出注册会计师职业的世界历史舞台。人们在剖析和反思注册会计师没有发现和披露上市公司会计欺诈、从而发生审计失败的原因时, 时常提到的一个因素是, 会计师事务所任期过长、引起审计质量低下。根据以上的一些现象, 有些人就提出了应强制实行审计师的定期轮换制度, 即每隔几年必须更换审计某一客户的会计师事务所。
以此又引起相关的核心问题则是:审计任期增加会损害审计质量吗?如果会, 是如何损害审计质量的 如果不会, 又是为什么呢?
2 分析问题
问题的争论点主要集中在审计任期的增加是否损害审计质量。而在影响审计质量因素中, 最关键的一个因素就是审计师的独立性。根据以下分析表明, 审计任期增加可能会损害审计独立性, 也可能会提高审计独立性。
2.1 审计任期增加损害审计质量
一种普遍的观点是, 随着审计任期的增加, 审计师可能会与客户有关人员如董事长、总经理或财务总监等建立起越来越密切的关系。在给定的处罚风险下, 审计师与客户之间的密切关系可能会增加审计师对客户的信任从而使得审计师在无意间丧失诚实公正, 变得不够谨慎。同时, 审计师与客户之间的密切关系也会增加审计师与客户相互勾结的可能性。另一方面, 在审计师初次接受委托时, 审计师可能会比较愿意纠正前任审计师的一些疏忽或错误, 而随着审计任期的增加, 审计师的纠错意愿可能会下降, 因为纠正自身在以往审计中的错误或疏忽可能会给自身信誉带来不利影响。
Donald和Gary (1992) 采用了DeAngelo (1981) 对审计品质的定义。该定义中审计人员的独立性是作者研究的重点。作者通过采用Gujarati (1978) 的一套独立性变量转换方法, 给审计品质赋予一个分值来表示审计品质的高低。独立性越高, 审计品质越高;独立性越低, 审计品质越低。在对审计品质与审计任期进行回归模型检验后, 作者发现, 随着审计任期的增加, 会计师事务所对于一些财务健康的、审计费用占事务所审计收入比重大的客户会越来越依赖。在与客户发生分歧的时候, 会因为害怕失去客源而约束了自身的行为。并且这种行为随着客户的不断壮大, 审计费用的不断提高而越来越无法加以控制。如此以来, 审计的独立性将严重的受到影响, 从而损害到审计品质。因此, 审计品质与审计任期负相关。
刘启亮 (2006) 以中国证券市场上1998年至2004年的上市公司为样本, 采用操纵性应计利润作为审计品质的替代变量, 分别对代表了管理当局盈余管理空间的操纵性应计利润的绝对值、管理当局正向盈余管理空间的操纵性应计利润正值和负向盈余管理空间的操纵性应计利润负值进行分析。研究发现, 在控制了其他变量的影响后, 审计任期与审计品质显著负相关, 即随着审计任期的延长, 上市公司盈余管理的空间越来越大, 审计品质越来越差;研究还发现, 以5年作为分界点, 长审计任期样本的操纵性应计利润相较短审计任期样本的操纵性应计利润偏差要小, 该结果说明了长审计任期样本的审计品质要比短审计任期样本的审计品质要高。
鉴于以上几方面原因, 我们提出审计任期越长审计独立性就越低相关的研究假说, 即:审计任期越长, 审计独立性越低。
2.2 审计任期增加会增强审计独立性
随着审计师任期的延长, 审计次数的不断增加, 审计人员将能更深入地了解客户的生产经营特点和交易流程、运营体系和内部控制系统、行业的市场竞争地位、所采用的会计政策等, 从而更好地鉴别客户会计报表的风险, 采取有效的审计程序、搜集适当的审计证据, 最终有利于提高审计质量。与此同时, 审计人员的审计效率也会不断提高, 投入的审计人力可以相对减少。相反, 如果审计师任期较短, 就不可能充分掌握客户的基本情况和真实的财务会计状况, 从而也就无从保证审计的质量;而且, 审计师任期缩短, 则意味着客户更加频繁地变更负责审计的会计师事务所。审计人员虽然可以和客户的前任审计师进行沟通, 但事实上前任审计师的经验是很难直接传授的, 也是很难充分分享的。
James.N.Myers, Linda.A.Myers和Thomas.C.Omer (2003) 以美国证券市场1988至2000年间的公司为样本, 使用修正的琼斯模型计算主观应计利润和总应计利润作为衡量审计品质的替代变量, 对审计品质和审计任期之间的关系进行了实证研究。该研究采用两组数据, 一组数据为审计任期长达5年以上的审计客户样本。另一组数据为审计任期不足5年的审计客户样本。作者对两组数据采用主观应计利润和总应计利润的绝对值以及它们的正负样本值进行检测。实证结果发现, 采用绝对值样本的数组审计任期系数显著为负, 采用正负样本值的数组审计任期系数都显著为主观应计利润或总应计利润值的异号。
该结果说明审计任期越长都就越能纠正盈余管理的偏差, 公司正向盈余管理的程度或负向盈余管理的程度都随着审计任期的延长而减小, 审计品质越来越好。因此, 审计品质与审计任期成正相关的关系。
沈玉清、戚务清和曾勇 (2006) 针对我国和其他国家采用审计强制轮换制度的现象, 对审计品质与审计任期的关系进行实证检验, 验证是否过长的审计任期会损害审计人员的独立性, 从而导致审计品质的降低。作者采用了利用操纵性应计利润和非经常性损益两个指标作为审计品质的替代变量, 运用单变量检验以及多元回归分析的方法, 对强制轮换制度的执行效果进行检验。实证结果表明:按规定进行审计人员强制轮换的公司, 实行轮换后盈余管理的程度更大, 审计人员更加无法抑制公司进行盈余管理, 审计品质变低;而对于没有实行轮换的公司, 在盈余管理的程度上并没有显著的变化, 审计品质基本不变。比较了进行强制轮换后和没有进行轮换的公司, 作者认为, 随着审计任期的增加, 审计人员的独立性并没有显著的变差, 而一旦更换了审计人员, 审计人员的独立性将显著的受到影响, 因此审计品质在一定的审计任期内与审计任期正相关, 之后趋于稳定。
因此随着任期的增长, 审计的独立性也就越高。
2.3 分析结果
从前述的理论分析可以看出, 审计师任期对审计质量的影响是多样化的。实际上, 也缺乏很充分的有关审计师任期与审计质量间关系的实证证据。因此我们认为, 不能简单地得出审计质量和审计师任期是正相关还是负相关的结论, 也不能主观地提出延长还是缩短审计师任期的政策建议;恰当的对策应当是采取措施, 以力争发挥审计师任期长的积极作用而降低其对审计质量的消极影响。
摘要：由同一家会计师事务所连续多年对同一个客户进行审计, 既可能产生提高独立审计质量的积极影响, 也可能产生降低独立审计质量的消极影响。因此, 不能简单地得出会计师事务所任期的延长会提高独立审计质量或者会降低独立审计质量的结论。特别是在我国, 必须具体分析实际情况, 并建立起适当的约束机制, 以找到合适的会计师事务所任期, 从而更好地达到提高独立审计质量的预期目的。
关键词：会计师事务所任期,独立性,审计质量
参考文献
[1]沈玉清, 戚务清, 曾勇.我国审计师强制轮换制度有效性的实证分析[J].审计研究, 2006, (4) :50-59.
[2]刘启亮.事务所任期与审计质量:来自中国证券市场的经验证据[J].审计研究, 2006, (4) :40-49.
[3]James.N.Myers, Linda.A.Mayers, Thoma.C.Omer.Exploring the Term of the AuditorClient-Relationship and the Quality of Earnings:A Case for Mandatory Auditor Rotation[J].TheAc-counting Review, 2003, (178) :779-799.
审计师 第2篇
1.下列有关审计目标的表述中，正确的是：
A.审计目标是审计行为的结果
B.审计目标在不同的历史时期是相同的C.审计目标体系包括审计总目标和审计具体目标两个层次
D.审计总目标由审计具体目标组成2.针对审计项目具体内容确定的审计目的、并对总体审计目标予以细化的是：
A.专门审计目标
B.特殊审计目标
C.具体审计目标
D.一般审计目标
3.下列关于审计目标的说法中，错误的是：
A.审计目标在审计项目的全过程中起了决定性作用
B.审计目标决定了采取什么样的审计程序和方法
C.审计目标决定了采取什么样的审计证据
D.审计目标具有全面性和长期性
4.检查财务报表中数字及勾稽关系是否正确可以实现的审计具体目标是：
A.估价
B.截止期
C.披露
D.机械准确性
5.对审计目标的确定有最直接影响的是：
A.审计授权人或委托人的要求
B.审计环境
C.审计目的D.审计对象
6.根据我国目前的实际情况，国家审计的首要目标是：
A.真实性
B.合法性
C.效益性
D.客观性
7.影响实施阶段内部控制测试与实质性测试重点的是：
A.对被审计单位内部控制情况的调查
B.与被审计单位的合作情况
C.被审计单位内部控制初步评价结果
D.对被审计单位内部控制的了解程度
8.对于审计程序来说，不是必不可少的阶段的是：
A.编制审计方案
B.发出审计通知书，提出书面承诺要求
C.对内部控制实施内部控制测试
D.对财务报表项目进行实质性测试
9.财务审计项目的一般审计目标中的总体合理性通常是指审计人员对被审计单位所记录或列报的金额在总体上的正确性做出估计，审计人员使用的方法通常有：
A.层层审核方法
B.分析性复合方法
C.监盘方法
D.计算方法
10.按照《国家审计基本准则》的规定，审计组对审计事项实施审计结束后.向审计机关提出审计报告的日期应当在：
A.15日内
B.30日内
C.60日内
D.90日内
11.下列工作中，属于审计准备阶段的是：
A.对内部控制进行符合性测试
B.对账户余额进行实质性测试
C.对会计报表总体合理性进行分析性复核
D.对内部控制进行调查了解
12.社会审计组织在准备阶段应当与被审计单位签订的书面文件是：
A.审计通知书
B.书面承诺
C.审计业务约定书
D.审计协议
13.审计程序终结阶段的主要标志是：
A.复核并审定审计报告
B.建立审计档案
C.提出审计报告和审计决定
审计师性别组成对审计质量的影响 第3篇
近年来审计师对审计质量的决定作用引起了政策制定者和学术研究者的注意。如前SEC专员Steven Wallman(1996)建议评估审计师的独立性,关注的重点应该是“个体、分所和事务所等其他影响面对特定客户时所做决策的因素”。DeF ond&Francis(2005)建议审计质量分析的重点不应该局限在会计师事务所角度和分所角度,而应深入到注册会计师角度。Nelson&Tan(2005)研究认为,审计师必须执行一系列任务,才能形成一个总体保证或鉴证意见,在这个过程中,审计师的背景特征会对最终的结果产生影响。Church et a(l2008)号召学术界研究注册会计师背景特征是否会对审计质量造成系统影响。Chin&Ch(i2010)研究了台湾审计师性别对审计质量的影响,发现在女性担任项目负责人时,基于盈余管理角度度量的审计质量更高;Hardies et a(l2010)研究了审计师的性别对审计质量的影响,结果表明影响很微弱。Gul et a(l2011)使用大量的中国数据研究了审计师对审计质量的重要作用,发现不同的审计师会导致审计质量的差异。审计师对审计质量的影响可以部分的从审计师的特点如教育背景、“四大”的工作经历、在事务所的职位和政治背景等角度解释。上述研究表明,审计人员的特点的确会对审计质量产生影响,多了解审计人员的特点,对审计质量的研究是必要的。而国内从审计师角度来研究审计质量的文献较少,施丹、程坚(2011)研究了审计师性别和性别组成对审计质量的影响,研究样本为2001-2008年A股上市公司,研究结果表明,女性组审计师负责审计上市公司的操控性应计利润高,审计质量低。2001年,财政部发布了《关于注册会计师在审计报告上签名盖章有关问题的通知》,通知要求:审计报告必须由两名具备业务资格的注册会计师签名并盖章,同时盖上事务所公章才算有效。2001年以后,中国的审计报告都是由两名注册会计师共同签发,两名审计师的性别会不会对审计行为产生影响呢?女性和男性在很多方面表现出不同,如解决问题的能力、对风险的偏好程度和认知风格等(Hardies et al 2010),Gold et a(l2009)发现,女性审计师较少受到同性客户的影响,而较多的受到异性客户的影响。心理学文献表明,相对男性而言,女性更加规避风险,行为风格更加保守(Fellner&Maciejovsky 2007,Eckel&Grossman 2002,Lundeberg et al 1994)。Srinidhi et a(l即将发表)发现公司的女性董事与高盈利质量具有一定的相关性,该研究采用的是美国的数据。经过心理学家和管理学家的研究发现,男性管理者和女性管理者的行为存在差别。Boden&Nucc(2000)发现,女性企业家经营的企业更容易在行业中生存下去(就平均数而言)。与女性管理者相比,男性管理者更容易表现出过度自信(Peng&Wei 2007)。Adams&Ferreira(2009)发现,性别比例的分撒有助于董事会监督作用的发挥和公司治理效率的提高。本文拟研究签字审计师性别是否会对审计质量产生的影响,选取的样本为2011年中“四大”会计师事务所审计的上市公司,“四大”会计师事务所指普华永道中天会计师事务所、德勒华永会计师事务所、安永华明会计师事务所和毕马威华振会计师事务所。
二、研究设计
(一)研究假设
男性和女性扮演的社会角色有差异,承担的社会压力也不相同,一般认为男性是占据主导地位的角色,而女性更多的是扮演服从和下属的角色。人们普遍认为,女性审计师面对风险会选择更加规避的态度,其设定的重要性水平会更低,需要收集的审计证据会更多;当面临复杂的决策环境时,女性审计师决策的效率更高,更准确,发现误报的概率更高;更具独立性的女性审计师将发现的错报如实报告出来的概率更高,审计质量就会更高。而施丹、程坚(2011)发现女性组审计师会增加负向的操纵性应计利润,从而降低审计质量。由此本文提出如下假设:
假设1:女性组审计师的审计质量高于男性组审计师
研究发现,性别组成会对团队绩效产生影响,有学者进行这方面的实验,结果发现,女性在男女混合小组的表现不如在纯女性组的表现;男性则不同,其在男女混合组和竞争性环境下表现最佳(Martin et al 2006)。另外,相对混合组而言,个人在同性别组中的表现更加符合性别角色,即是指男性的特质在男性组表现得更突出,而女性的特质在女性组表现得也更加充分,由此本文提出如下假设:
假设2:男性审计师组和女性审计师组的审计质量均比混合审计师组的审计质量高
(二)样本选取与数据来源
本文选取的初始样本为2011年“四大”会计师事务所审计的上市公司,在样本的处理过程中,我们剔除了2011年上市的公司6家,因为当年上市的公司其审计质量和其他公司不一致,如果也将其包括在研究样本中,将会影响到研究结果,最终的样本数为100家。其中,“四大”会计师事务所是指普华永道中天会计师事务所、德勤华永会计师事务所、安永华明会计师事务所和毕马威华振会计师事务所。本文所使用的审计信息数据和财务数据均来自CCER数据库,数据处理工具为STATA12.0。
(三)变量定义
具体的变量定义见表(1)。
(四)模型建立
借鉴前人的研究,本文度量审计质量的方法是采用修正的Jones模型计算的操控性应计利润,在模型的建立过程中,考虑了公司业绩的影响(Kothari et al 2005)。Francis&Wang(2008)和Cahan&Zhang(2005)认为,正向的盈余管理对审计质量的影响更大,对审计师声誉的损害程度更严重;Hribar&Nichols(2007)通过研究发现,在度量盈余管理时,带符号的操控性应计利润的准确性要显著优于不带符号的操控性应计利润。因此,本文没有选择操控性应计利润的绝对值,而是选择了带符号的操控性应计利润。
在计算操控性应计利润的过程中,我们首先计算公司各年的总应计利润TAi,t,然后分年度、分行业对如下模型进行回归:
模型(4)中,DA为经业绩调整的操控性应计利润。MALE为男性审计师组的虚拟变量,如果签字审计师均为男性,变量取1,否则取0;FEMALE为女性审计师组的虚拟变量,如签字审计师均为女性,变量取1,否则取0;MIXED为混合组审计师的虚拟变量,如签字审计师为男、女审计师的组合,变量取1,如为其它情况变量取0。ROA为资产报酬率,是净利润除以总资产的年初年末平均数;LEV是债务资产比率,等于总负债除以总资产;SIZE为公司规模,将总资产取自然对数;NOPR是非主营业务利润除以利润总额;OP是哑变量,如果上市公司收到非标准审计意见,变量取1,如上市公司收到标准审计意见,变量取0;STPT是交易状态的哑变量,如果上市公司被ST或PT处理,变量取1,如公司的交易状态正常,变量取0;LOSS为哑变量,如果公司当年发生亏损,变量取1,如果公司盈利,变量取0。模型中也控制了行业的影响,行业分类参照中国证监会的行业分类标准,除制造业公司按亚类进行细分外,其它行业按照一级分类标准进行分类。
三、实证结果分析
(一)描述性统计
表(2)为文中变量的描述性统计结果,上述100家上市公司的审计师为178名(部分审计师审计上市公司数量不只一家),男性审计师有94人,女性审计师有84人,他们的组成为男性组审计师30组,女性组审计师22组,混合组审计师48组。非标准审计审计意见的审计报告有2家,占比2%。
(二)相关性分析
表(3)报告了主要变量之间的相关系数。从表(3)来看,操控性应计利润与MALE正相关,说明男性审计师审计的项目操控性应计利润高,审计质量低;DA与FEMALE负相关,说明女性审计师审计项目的操控性应计利润低,审计质量高;DA与MIXED负相关,说明混合审计师组审计项目的操控性应计利润低,审计质量高,上述影响均不显著。不过这一结果只是单变量分析的结果,还需要进一步的检验。表(4)报告了变量的多重共线性检验结果,可以看出,变量间的VIF值均小于4,说明变量间的多重共线性问题并不严重,不影响本文的结论。
注:***、**和*分别表示在1%、5%和10%水平下显著(双尾检验)
(三)回归分析
表(5)为基于操控性应计利润衡量审计质量的回归结果,从表中可以看出,男性组审计师和混合组审计师对审计质量的影响不显著,女性组审计师与盈余管理存在显著的负相关关系,即女性审计师组操控性应计盈余低,审计质量高,本文的假设1得到了验证。相对于混合组审计师而言,女性和女性搭配的审计师组合主持项目的操控性应计利润较低,审计质量较高,性别组成对团队绩效的正面作用得以发挥;而男性组审计师的影响并不显著,从而本文的假设2没有得到验证。
(四)稳健性检验
(1)采用操控性应计利润的绝对值来度量审计质量。本文的主体研究部分认为带符号的操控性应计利润在度量审计质量方面更精确,同时也用操控性应计利润的绝对值检验了本文的结论,发现主要结论是一致的(限于篇幅,结果没有报告)。(2)采用其他指标度量审计质量Chen&Yuan(2004)、Haw et a(l2005)和Gul et a(l2009)发现,上市公司除了利用操控性应计利润进行盈余管理之外,还利用线下项目进行盈余管理,因此本文也采用线下项目来度量审计质量,其中线下项目等于投资收益、补贴收入和营业外利润之和除以年末股东权益,发现研究结论没有发生变化。此外,还采用了其它变量来替代审计质量,包括审计意见类型、会计稳健性和盈余持续性,研究表明主要结论是一致的。
四、结论
本文研究得出如下结论:,女性审计师组审计的上市公司操控性应计盈余降低,审计质量提高,而男性组审计师和混合组审计师对审计质量的影响在统计上并不显著。相对于混合组审计师而言,女性组审计师主持项目的操控性应计利润更低,审计质量更高,团队的性别组成对团队绩效的正面影响得到有效的发挥,但男性审计师组的影响不显著,并不能说明男性组审计师和女性组审计师的审计质量比混合组高:本文研究不足之处:只是进行一探索性的尝试,所选样本为小样本,样本的选取可能会影响检验结果;在探讨审计质量的影响因素时,主要探讨的是审计师的性别组成对审计师行为的影响,但是审计质量还受到审计师非理性行为的影响,如对会计事项的感觉、知觉,以及在获取和判断审计证据时的注意、记忆与思维、情感等心理因素的影响,因此缺少从认知心理学的视角分析审计质量的形成过程。
摘要：本文研究签字审计师性别组成对审计质量产生的影响,选取样本为2011年“四大”会计师事务所负责审计的上市公司。结果表明,全部由女性担任签字注册会计师的项目组执业更谨慎,负责审计的上市公司审计质量更高,而男性组审计师和混合组审计师对审计质量的影响不显著。
审计师 第4篇
应付款项是为了查明债务入账的完整性，审查有无隐匿负债或利用应付款项隐匿利润的情况。
一、运用分析方法检查应付款项期末余额(P258)
审核应付款项明细表：
(1)审核应付款项明细表的数字计算是否正确并已和总分类账相互调节，查明二者是否相符，如果不符应查明原因。
(2)审核应付款项明细表上应付款项的`分类是否正确，有无不应记入的负债记录在应付款项账户。
(3)审核应付款项明细表上有无过期未付的债务。如发现存在此类事项，应查明原因。
运用分析方法揭示应付款项期末余额的变动是否合理。具体措施：
1.将本期各主要应付款项账户与上年比较，分析其波动原因。
2.将本期外购商品、材料物资或劳务的有关成本费用账户金额与上年比较，判断应付款项增减变动的合理性。
3.对应付款项占采购金额的比率、应付款项占当年流动负债的比率，进行对比分析，评价应付款项整体合理性。经过比较发现应付款项期末余额变动的不合理，应在其他环节加强审核。
4.检查长期挂账的应付款项，分析原因，判断被审计单位偿债能力，特别注意是否利用应付款项隐匿收入。
【例题5・多选题】
审查应付账款期末余额变动合理性时，审计人员可采用的分析程序有( )。
A.将本期各主要应付账款账户余额与上期余额进行比较
B.检查应收账款明细表上有无贷方余额
C.计算本期获得的现金折扣占采购金额比率，并与前期相比较
D.计算并对比分析应付账款占当年流动负债的比率
E.计算并对比分析应付账款占采购金额的比率
【答案】ADE
审计师 第5篇
摘 要 绩效审计已是国际审计的主流，认清绩效审计的性质具有重要意义。文章通过对现行两种绩效审计方式的优缺点分析，指出了两种方式的特点，并在此基础上提出构建我国现行绩效审计方式的建议。
关键词 绩效审计 综合性审计 高层次审计
一、绩效审计性质认识的重要性
认识决定行动。对绩效审计性质的认识和定位决定着我国绩效审计方式的选择。当前，尽管绩效审计尚未形成统一的规范，但在理论、认识和实践上，已经明显表现出自身的一些特点。正确把握两种方式的优缺点，有助于审计人员采用适当的方式，科学组织审计工作，提高审计工作效率，为绩效审计的全面展开提供良好的基础。
二、认为绩效审计是综合性审计的优缺点分析
（一）优点分析
1．综合性绩效审计符合一定阶段的国情，有它存在的政治、经济和法律环境基础。综合性绩效审计是国外早期绩效审计的重要方式。20世纪40年代晚期，美国审计署开始对政府法人实行“综合审计”，对公共基金使用的合理性、合法性、真实性和效率性进行检查。加拿大早期的绩效审计也是把传统的合规性审计与绩效审计相结合，既检查和评价被审计单位遵守法律法规及会计准则的情况，又检查和评价被审计单位的绩效情况。这说明，世界各国开展绩效审计并非一开始就是高层次的独立绩效审计，而是由综合性绩效审计向高层次绩效审计转化的一个量变到质变的实践积累过程。
2．为增强国家能力建设提供支持。通过合规性审计，促进对国家经济资源的有效控制和管理，维持国家经济秩序健康运行。通过绩效审计，减少损失，改善管理，能促进国家的能耗效率、技术效率、资源配置效率、管理效率以及制度效率，增强国家的竞争力水平和持续发展的能力。综合性审计实现两种核心能力并重，为国家能力建设提供支持。
（二）缺点分析
1．审计面临双重压力。现阶段，审计要发挥国家经济社会运行“免疫系统”的功能，面临着查处违法违规问题与揭露绩效审计问题的双重压力，尤其是在地方审计机关，繁重的财务真实性、合法性审计任务占据着审计资源，制约着绩效审计的开展。
2．容易导致认识上的偏差。合规性审计是绩效审计的重要基础，但不是惟一基础。综合性绩效审计会使人们误认为开展绩效审计必须先经过合规性审计。这种观点是不对的。如果开展绩效审计之前相关资料已经进行过合规性审计，则绩效审计开展就比较方便一些；如果开展绩效审计之前相关资料未进行合规性审计，则并不意味着绩效审计就无法开展。绩效审计仍可开展，只是应当根据绩效审计目标的要求，先对相关财政财务收支资料和其他资料、情况进行审查、调查，然后再进行绩效评价，提出改善建议。这种情况下，绩效审计的工作量会大一些，但仍可进行。
三、认为绩效审计是高层次审计的优缺点分析
（一）优点分析
1．规范性要求低，较灵活。直接进行绩效审计时高层次的绩效审计，因为绩效审计在选择审计项目、确定审计程序、选择审计方法、确定判断标准、进行审计意见表达方面都要根据审计项目的具体情况合理确定。绩效审计项目可以是一个政府部门或公营单位，也可以是一项政府活动，还可以是一项政府支出，每个项目的个体情况差异往往很大。所以审计人员在进行审计判断、评价和建议时自由裁量权较大，自主性较强，方法也较灵活，不具有法律效率和强制性。
2．节省资源。审计人员从繁重的真实、合法性财务审计中解脱出来，一部分人才集中精力研究和实践绩效审计，能更有针对性地为国家公共资源的占用、使用情况提出建议，合理规划、分配资源，可以使绩效审计结果较好地体现“预防”“揭露”“抵御”作用。
（二）缺点分析
1．不确定因素多，导致方法较难掌握。绩效审计是高层次审计正处于起步阶段，理论体系及实务操作指南尚未形成，包括审计范围、方式、标准、手段等需要探索和创新；绩效审计对象千差万别，不同绩效审计项目其经济型、效果性、效率性的实现方式和要求也不尽相同，类似合规性审计那样具有普遍意义的衡量绩效审计的指标体系很难形成。基于以上两点，高层次绩效审计不能拘泥于一成不变的方法，但创新人才的缺乏使绩效审计实施过程中很难树立创新意识，不利于发展。
2．绩效审计一般是在合规性审计基础上进行的高层次审计。只要核实和确认被审计单位财政财务数据以及其他相关数据真实性的基础上，再结合一些专门的绩效审计调查，审计人员才能以此为基础，进行比较、分析，对一个绩效审计项目的绩效做出客观、公正的评价。但如果财政财务数据时错误的或虚假的，审计人员若以此为基础进行绩效审计，势必会得出错误的绩效评价意见。
四、我国现行绩效审计方式的选择
综合以上绩效审计两种方式的优缺点分析，我们可以看出其各有利弊，并不存在直接的孰优孰劣的问题，必须在特定的环境下才能评价。
我认为与合规性审计相结合的绩效审计方式是我国的现实选择。一是可以适应目前的外部环境；二是符合全面履行合规性审计和绩效审计职责的需要；三是当前审计机关和审计人员的情况适合开展结合型绩效审计。但是绩效审计毕竟不同于合规性审计，也不是合规性审计在效益层面上的简单延伸，我们现阶段只有培训人员、积累经验，为将来时机成熟时大规模全面开展绩效审计奠定基础。
参考文献：
[1]吴秋生.政府审计职责研究.中国财政经济出版社.2007.10.
[2]陈川璐.现阶段我国政府绩效审计模式設计.审计文摘.2010.4.
[3]刘家义.关于绩效审计的初步思考.审计研究.2004.6.
审计师 第6篇
1.1 审计质量的内涵
审计质量是审计行业生存和发展的生命线。最早讨论审计质量的学者是DeAngelo, 他认为, 审计质量是指审计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些现象的联合概率。他进一步指出, 审计师发现客户会计系统存在违规现象的可能性取决于审计师的专业胜任能力, 而报告违规现象的可能性取决于其独立性。该经典定义将审计质量这样一个看不见、摸不着的抽象概念具体化, 指出审计质量的高低取决于审计师的专业胜任能力和审计独立性, 被学术界普遍认同并广泛引用。审计师的专业胜任能力是指具备专业知识、技能和经验, 足以胜任承接的审计业务, 发现被审计单位重大错报漏报与舞弊行为的能力。从承接审计业务的角度看, 事务所的专业胜任能力包括项目组注册会计师的专业胜任能力、审计资源投入和事务所长期实践经验积累的行业技术专长。从单个注册会计师的角度看, 专业胜任能力包括审计人员的专业技术能力和应有的职业谨慎与职业怀疑态度。独立性是审计的灵魂。那么什么是审计独立性呢?许多年来, 大家一直在努力寻找该问题的答案。目前比较普遍被接受的是Thomas.G.Higgins提出来的看法, 他认为, 注册会计师必须拥有形式上和实质上的独立性, 形式上的独立性又称为外在的独立性, 是指注册会计师必须与被审计单位和被审查的个人没有任何特殊的利益关系, 避免出现重大的事实和情况, 致使拥有充分相关信息的理性第三方合理推定会计师事务所或鉴证小组成员的公正性、客观性或职业谨慎性受到威胁。实质上的独立性又称内在的独立性, 是指注册会计师在执行审计业务时必须保持一种超然独立的精神状态和自信心以及在判断时不依附和屈从于外界的压力和影响, 客观公正地发表审计意见。审计师保持形式上的独立是为了实质上能独立, 执业中保持实质上的独立是最终目的。但实质上的独立是一种精神状态, 外人难以观察衡量也无法控制, 形式上的独立作为达到实质上独立的手段具有可观察性和可控性, 审计师保持形式上的独立可以给人以独立的证据, 使审计报告使用者有信心相信审计师能够客观公正地执行审计业务。因此, 形式上的独立和实质上的独立对审计师都很重要, 承接审计业务时二者缺一不可。
1.2 审计质量的影响因素
审计质量是由审计师的专业胜任能力和审计独立性决定的, 从审计行业生存和发展的大环境来看, 影响审计师专业胜任能力和审计独立性的因素很多, 有审计方法和执业标准, 注册会计师的道德水平和专业素质, 会计师事务所的组织形式、规模和质量控制模式, 审计任期, 政治环境、经济发展水平、法治化程度、社会科教文化水平等。从整个注册会计师行业的角度来看, 按照审计环境各因素对审计质量影响的方式不同, 可以分为内部环境和外部环境, 前者包括审计组织 (审计行业组织和会计师事务所) 、审计职业标准、审计人员素质、事务所质量控制、审计方法等因素, 后者包括国家的政治、经济、法律和科学教育等因素。内部因素对审计质量的影响是最基本最直接的, 也是决定性的, 但由于审计师是“经济人”, 在市场经济尚不发达, 审计质量无法反映在股价中, 审计师的声誉机制还不能有效发挥作用的情况下, 审计师可能产生机会主义行为, 为获得客户的长期准租金, 选择与被审计单位合谋, 不愿意提供高质量的审计服务。因此, 在我国目前尚不成熟的市场经济条件下, 通过影响审计质量的内部因素改善审计师提供的服务的质量作用有限。与内部因素相比, 外部因素对审计质量的影响较为间接。但在市场经济还不发达的阶段, 信息严重不对称, 内部因素发挥的作用及其有限, 外部因素显得更有力度, 通过改进外部因素促进审计师提高审计质量的效果更明显, 而且, 外部因素的完善有利于内部因素作用的发挥, 间接提高审计质量。影响审计质量的外部因素中, 经济因素和法律环境对审计质量的影响是最主要的, 经济因素对审计的影响是一个长期的过程, 在一定时期内, 经济环境不会发生很大的改变, 因此对于注册会计师审计而言, 法律环境对审计质量的影响是最明显的。
2审计师法律责任安排与审计质量的关系
法律责任是指法律主体因违反法律义务或基于法律规定而应承担的由专门国家机关依法确认并强制接受的负担。审计师法律责任对审计行业来说意味着什么, 我们首先想到的是对违法违规审计师的惩罚, 其次是对依赖于不实审计报告的受损者的补偿, 更深一层的意义则是威慑审计师提高审计质量。本文从审计师法律责任的本质和功能出发, 分析审计师法律责任安排对审计质量的影响。
2.1 审计师法律责任的本质
注册会计师审计是商品经济发展到一定阶段的产物, 其产生的直接原因是财产所有权与经营权的分离。股份有限公司的诞生意味着许多财产所有者退出经营领域, 聘请专业经营人员管理资产, 财产所有者和经营者的目标函数存在差异, 所有者了解和监督经营者努力程度比较经济的途径就是查阅会计信息。在证券市场上, 证券的卖方掌握着证券价值的内幕信息, 作为买方的投资者却只能依靠对外披露的会计信息判断证券的价值, 据以做出是否继续持有或购买公司股票的投资决策。企业向银行等金融机构借款时, 债权人要了解贷款人的风险程度评估贷款的安全性, 也必须通过会计信息判断企业的经营业绩及财务状况。由于会计信息提供者和使用者之间信息严重不对称, 提供者往往具有先天的信息优势, 会计信息产品的复杂性和专业性使得人们无法直接判断会计信息质量的高低, 为解决该问题, 需要聘请具有专业胜任能力且独立、客观、公正的审计师鉴证会计信息的合法性和公允性, 因此专业胜任能力和独立、客观、公正的职业品质是审计行业生存的根基。法律制度的权威性和确定性形成了公众对审计师公信力的合理预期, 而它的惩戒性和强制性又确保了审计的公信力成为可能。法律对公众的保护以及公众对审计行业的合理预期, 恰恰成了审计师职业生存和发展的基本条件。法律的权威性和强制性以国家的威严和武力为后盾, 故不需讨论。由于社会总是向前发展的, 任何事物赖以生存的环境总是变化的, 因此从长期来看法律制度具有不确定性, 短时期内却是稳定的。对于审计师法律责任体系来说, 惩戒性严格与否关系到法律调整能否正常发挥作用, 即审计师的公信力能否得到保证。法律制度所确认的价值标准必须与公众期望一致, 否则法律将无法形成对法律运作所需人员及社会公众的凝聚力, 减缓法律调整作用。法律对审计师违规行为惩戒的严格性若与执法人员及社会公众的期望标准不一致, 法律标准无法得到有效执行, 审计师的公信力也将大打折扣。
2.2 审计师法律责任的功能
了解法律责任的功能是合理设计法律责任体系的前提。法律责任的功能在不同的历史时期是不同的。在早期的法律中, 法律责任的作用就是对违法者进行处罚;随着经济的发展, 人们的利益越来越变得可用经济指标计算, 法律责任的另一个作用——恢复权利的作用慢慢发展起来;随后社会主义理论的出现, 强调社会的大同和普遍的教化, 人们越来越注重法律责任的教育作用。在审计行业, 法律责任的功能体现为惩罚功能、救济功能、预防功能。惩罚功能即通过法律责任使违法违规的审计师受到精神上和物质上的惩处, 体现社会伸张正义及对违法行为的报复;救济功能即对审计师违法违规行为造成的损害予以补偿, 使受害者的权利恢复到正常状态, 体现社会对受害者损失权利的矫正;预防功能又叫威慑功能, 源于法理学中关于法律责任的教育功能, 是指法律责任使审计师在执业之前考虑到违法违规可能带来的恶劣后果, 而受到法律的威慑防范于未然的功能, 体现社会对有违法倾向的审计师的教育和威慑。
2.3 法律责任安排对审计质量的作用
随着现代社会人文精神的张扬, 人的地位越来越受到重视, 法律责任制度设计注重人性化, 法律责任归责强调“重在教育原则”。“重在教育原则”是指归责主体在认定和追究法律责任时, 应把预防违法作为根本目的, 通过惩罚和制裁受到预防和教育的效果。审计师法律责任安排是公众形成对审计师公信力合理预期的根本条件, 其发展也应以沟通期望, 威慑审计师提高审计质量作为根本目标。从理论上讲, 法律责任越严格对审计师的威慑作用越大, 越能遏制审计师提供不合格的审计报告。目前我国审计质量普遍不尽如人意, 证券市场虚假陈述常有发生, 广大投资者对审计师的信任度越来越低, 要求加重审计师的法律责任加大违法违规成本的呼声逾喊逾高。然而, 国外大量实证研究表明, 加大审计师法律责任并不能提高审计质量。Dopuch&King关于比较审计师法律责任严格责任制和疏忽责任制的实验研究发现, 在严格法律责任制下和疏忽责任制下社会净收益没有显著差异。从审计师法律责任对投资水平的影响来看, 法律责任过于严格会使得投资者将投资风险全部转移给审计师, 导致盲目投资, 造成社会资源的浪费。
综上所述, 公信力是审计行业存在的前提条件之一, 法律责任是审计师形成公信力的保障, 提高审计质量是设计审计师法律责任安排的重要目标, 但并非越严格的法律责任越能威慑审计师提高审计质量, 应该从决定审计质量的关键因素与法律责任安排的关系入手, 探讨如何发挥审计师法律责任安排的质量功能。
摘要：提供高质量的审计服务是审计行业的根本目标, 审计质量是审计行业生存和发展的生命线, 但影响审计信息质量的的因素却是多方面的, 主要从审计师的法律责任出发分析其对审计质量的影响。
关键词：审计质量,审计师法律责任
参考文献
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审计师 第7篇
(一) 国外的研究
“审计意见购买”一词最早的定义是1988年美国证券交易委员会 (SEC) 所作的界定:“上市公司寻求其他审计师支持自己的会计处理以满足自身的财务报告的需要。即使这种会计处理会损害财务报告的可靠性”。当时美国的一些公司不断通过变更会计师来变换审计意见, 国会对此相当不满, 关于审计意见购买的研究从此受到会计界的重视。国外在监管部门和实证研究领域总是倾向于认为审计意见购买行为是伴随着审计师变更而发生的。因此研究的重点大多放在通过审计师的变更来实现审计意见的购买。本文主要介绍Chow&Rice (1982) 、Smith (1986) 、Krishnan&Stephens (1995) 等就审计意见与审计师变更之间的关联程度进行的阐述和研究。
Chow&Rice (1982) 通过2×2列联表的卡方检验, 来研究样本公司的审计师更换行为是否会对更换之后收到的审计意见类型产生影响。他们的研究结果表明, 更换审计师的公司收到“清洁”审计意见的概率并没有显著地高于未更换审计师的公司收到“清洁”审计意见的概率。因此这个结果不能支持审计师更换行为是审计意见购买的动机的假设。Smith (1986) 用案例研究法分析了发生审计师变更且变更前一年被出具保留意见的公司前后任审计师之间的意见分歧, 发现在获得“不清洁”的审计意见后变更了会计师事务所的139个样本中, 仅有5例在变更后获得了“清洁”的审计意见, 即在139个案例中仅有5个存在意见购买的可能性。他们的研究结果显示, 购买审计意见的情况并不显著。Krishnan&Stephens (1995) 利用概率模型, 它对Chow&Rice (1982) 的研究方法进行了一些改进:首先, 将审计意见类型的划分由“两分法” (即“清洁”的审计意见和非标准无保留审计意见) 改为“三分法” (即“清洁”的审计意见、关于资产实现的保留意见和关于持续经营假设的保留意见, 其严重程度递增) ;其次, 在研究审计师更换行为时, 控制公司可以观察到的特征因素, 比较变更审计师和没有变更审计师的公司在变更前后两年内审计意见的变化。研究发现变更审计师的公司, 前任和后任审计师对客户的处理并无较大差异:但其与未发生审计师变更的公司相比, 审计师对变更公司的处理更加稳健, 审计意见并没有得到明显改善。也说明了审计师变更不是促使审计意见购买的直接动机。Lennox (2000) 也是在Krishnan&Stephens (1995) 的基础上进行了一些改进, 它通过构建审计意见估计模型对公司在变更和未变更审计师的情况下得到的审计意见的差异进行估计。并以此为基础研究审计师变更对审计意见的影响。Lennox发现审计师变更使审计意见得到了显著改善, 公司成功地实现了审计意见购买的动机。同时Lennox认为审计意见购买是审计师变更的主因。随后, Lennox (2000) 为了弥补以前研究的不足, 又设计了一个审计报告模型, 将变更审计师的公司如果做出与实际相反的决策, 即不变更审计师的情况下可能收到的审计意见类型或其概率做出估计, 并将审计意见购买变量纳入审计师变更影响因素中, 检验该变量对审计师变更的影响程度。可以观察到变更后的审计意见并没有比变更前的审计意见发生明显改善。这与之前的研究结论不符。但若能证明被审计公司如果不变更审计师会收到更为不利的审计意见抑或是概率更大, 则可证明被审计公司成功地实现了审计意见购买。
这些研究都是随着社会经济条件的变化而不断完善的, 虽然各自的研究得出的结论未必都一样, 但是至少让大家更加接近事实。
(二) 国内的研究
国内研究较国外研究起步比较晚, 然而自2002年以来, 国内会计学界对审计意见购买的研究也逐渐增多。本文主要介绍以下几种研究思路。
李爽、吴溪 (2002) 认为, 当公司管理当局与现任审计师发生意见分歧时, 寻求其他审计师支持自己的会计处理来满足自身财务报告的需要, 即为审计意见购买。他们主要借鉴了Lennox的研究思路, 以1997—1999年之间发生的98例自愿性审计师变更为样本, 考察了审计意见购买行为的实现程度。结果表明, 对于在变更前一年度被出具非标准审计意见的上市公司, 通过变更审计师, 确实能够在一定程度上改善审计意见的严重程度。所以这项研究也证明审计师变更的动机与审计意见购买有着一定的联系。然而, 李爽和吴溪对于这样的结论并不满足, 在此之后, 他们又选取了1998—2000年的2 016个发生审计师变更的样本数据, 采用修正Lennox (2000) 的模型 (二元逻辑选择模型) 检验了影响注册会计师在发表带解释说明段无保留意见和保留意见之间做出选择的因素。发现上市公司的盈余管理倾向对注册会计师的审计报告行为有着显著的负面影响。这项研究有力的支持“具有意见购买动机的上市公司通过变更审计师能够成功实现其动机”的结论。吴联生认为, 审计意见购买一般是指经营者通过一定的方式获得低质量的审计意见的行为。他和谭力在2005年首先运用修正的Lennox C2000) 意见估计模型来研究上市公司通过变更审计师改善其审计意见的决策行为, 在对审计师变更的研究中将审计师变更区分为变更决策行为与决策结果两个方面, 然后再次运用审计意见估计模型来检验审计师变更是否能够改善审计意见。但在对2002年的审计变更实证研究中发现, 审计师变更并不能显著改善审计意见。所以他们指出, 审计意见购买可能以审计师变更的方式来实现, 也可能并不需要变更审计师, 向现有的审计师也可以实现购买动机。陆正飞、童盼 (2003) 以国家审计署颁发的有关审计意见、审计师变更和审计监管的14号规则为背景, 部分借鉴了Lenn092000) 的模型, 选取了2000年471家、2001年532家在上海证券交易所上市的A股上市公司, 得出了两个主要的结论: (1) 在2000年和2001年, 会计师事务所的变更, 即审计师变更与上年审计意见存在显著的相关性。这说明上市公司十分在意其审计意见的类型, 并试图改善审计意见, 但是这两年的相关性没有显著的差异。 (2) 在2000年, 具有意见购买动机的公司并不能成功实现审计意见购买;在14号规则颁布后的2001年。具有审计意见购买动机的上市公司能够成功实现意见购买, 但只有微弱的证据。
从以上的研究可以看出, 在审计意见购买方面, 国内有不少研究是借鉴或改进了国外的研究模型, 但是会有以下几点不足: (1) 国外模型中有些变量尤其是市场变量处理起来难度特别大。 (2) 由于国情不同, 有些变量在国内改进的模型中往往很难看到, 而本国较常出现的变量国外经典模型未必涉及到。所以改进的模型不仅无法严格复制国外经典模型, 也不能准确评价其研究成果, 对于造成国内外研究结果差异的原因也不能深入分析。
二、审计意见购买研究展望
大部分国内外学者是从审计师变更方面, 通过比较变更前后审计意见的类型来判断审计意见购买行为的动机。由于审计意见直接影响到审计质量, 关系到投资者的利益, 这方面的研究还会不断地深入。但是除此之外, 我们还可以从以下几个方面进行审计意见购买行为的研究: (1) 取其精华去其糟粕:我们应当改善审计意见预测模型, 在借鉴国外模型的基础上, 引人与中国的实际情况相结合的因素, 去除与中国国情不符的因素, 重新构建新的模型来进行研究。比如将中国特有的文化和人情等非理性因素也加入研究。 (2) 打持久战:研究不是一朝一夕的事情, 我们应当连续多年关注变更审计师后的审计意见购买情况, 并仔细分析情况变化的原因。一般国内学者所研究的样本只有几年而已, 观察时间较短, 得出结论的可靠性也打了折扣。 (3) 从反面立意:大多数研究是正面立意, 即以该行为实施后对结果有什么影响, 如果要使研究变得更全面, 还应当从反面着手, 比如研究不变更审计师的情况下的审计意见购买问题。因为既然更换审计师将面临严厉监管, 上市公司很可能通过威胁解聘或收买现任审计师来实现其审计意见购买的动机。 (4) 兼收并蓄:关注并将审计意见购买的其他衡量方式也纳入研究范围。如在不改变审计意见的情况下, 被审计公司“自由”增加了可操控盈余管理的空间, 也可以在一定程度上说明审计意见购买的成功实施。除此之外, 审计费用也是审计意见购买研究的重要方向。
三、上市公司意见购买的监管建议
首先, 对于被审计上市公司而言, 应该努力完善上市公司信息披露制度、建立上市公司财务造假防范体系。现在仍然只有少数上市公司披露审计师变更这一事项, 遑论其原因。所以证监会必须强制要求上市公司做出详细的变更说明, 以检测其动机, 此举能从源头上有效地遏制上市公司意见购买现象的蔓延和扩展。其次, 就会计师事务所而言, 良好的变更制度是必不可少的。中国证监会除了强制要求上市公司在其更换会计师事务所或审计师后在一段时间内申报说明外, 还应当要求被变更的会计师事务所针对此事表示意见。若两者有分歧, 应由被变更的会计师事务所说明其分歧的情况和原因, 并将这些说明一并附在上市公司申报陈述中。再次, 就是针对审计师本身而言, 上市公司和审计师在签署聘任合同时应当明确规定审计师的聘任期限、审计费用以及变更条件和其他事项, 以此逐渐完善审计师的聘任机制。最后, 无论对于上市公司, 会计师事务所, 还是审计师, 政府和有关部门都应该为其制定相应的有效的惩罚措施和适当的惩罚力度, 逐步完善中国相关法律法规, 以取威慑之效。
摘要：由于审计意见关系到上市公司正常的经济发展秩序及其经济管理水平, 如何从审计师变更的视角出发看待审计意见购买行为, 已成为经济管理制度中所关注的重大问题, 在对国内全会关于审计意见购买行为的研究思路进行整理和总结的基础之上, 通过各种研究对该领域未来的研究方向进行展望, 并提出自己对审计意见购买行为的一些监管建议。
关键词：审计意见购买,审计师变更,审计监管
参考文献
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审计师 第8篇
(一)独立审计质量的形成框架
目前国内外研究独立审计质量的文献众多,但总体来看存在着以下局限性:多以会计师事务所整体为研究对象,分析会计师事务所规模、组织形式、审计定价、审计任期等宏观因素对独立审计质量的影响,少对独立审计质量形成过程进行具体、深入的微观考察;在研究工具上一般采用传统的期望效用理论或较为传统的实证模型,未更多地考虑行为人的主观因素。笔者认为,由于执行审计程序和决定审计意见的终究是会计师事务所内不同层级的审计师个人,因而有必要从审计师个人的行为动机出发探究独立审计质量的形成机制。De Angelo(1981)曾指出,独立审计质量是审计人员发现客户违约行为并且愿意披露该违约行为的联合概率,审计师发现客户财务报表存在违约的可能性取决于其技术能力和审计投入,而报告违约现象的可能性则取决于其独立性。我们采用该定义将独立审计质量的实现由上到下分解到各个环节,构建出如(图1)所示的独立审计质量的形成框架。
(二)独立审计质量形成框架的有关限定
在本框架中我们作出以下几方面限定:一是采用大型合伙制会计师事务所的典型薪酬模式,即合伙人报酬实行利润分享制,经理报酬实行固定工资加绩效奖金制,审计员报酬实行固定工资加加班工资制。在现实中,事务所的薪酬政策多种多样,但一般来讲,较低层级的审计员的报酬浮动率低,而高层的报酬与项目利润的关联度高。二是在审计报告上签字的人员是负责该项目的合伙人和经理。目前我国规定,应由一名对审计项目负最终复核责任的合伙人(有限责任公司为主任会计师或副主任会计师)和一名负责该项目的注册会计师在审计报告上签名盖章,他们也将是审计责任的承担者。三是会计师事务所发现客户财务报表错报后,客户管理层可能向事务所支付额外费用购买审计意见,也可能以解雇威胁其就范。由于后者的威胁强度更大,且在我国不完善的公司治理结构下很容易实现,仅讨论在管理层以更换会计师事务所相要挟的情况下审计师是否坚持出具适当的审计意见。基于以上限定,在(图1)中以实线箭头表示传导有效的环节(如审计员发现问题时上报和经理发现问题时上报),虚线箭头则相反。由于经理与审计员的收入水平较为固定,与客户的流失无直接关系,私下接受客户的合谋要求无任何好处,反而会受到被查出后的各项惩罚。故对于中低层审计师而言,不存在向上级隐瞒已查出的重大错报的动机。因此,有效审计受阻的因素可分为两类:一是三个层级的审计师能否发现报表中存在的问题,这主要取决于各层级审计师的审计投入;二是合伙人发现报表中的问题后能否出具适当的审计意见类型。
二、前景理论的引入
(一)前景理论的提出
前景理论(Prospect Theory)是由Kahneman和Tversk提出的一种用于解释人类在不确定条件下的判断和决策行为的理论,它通过大量的实验总结出人类有限理性对决策的影响,并提出了新的决策模型。传统的期望效用理论无法解释的很多现象在该理论下得到了很好地解决,两位也因此荣获2002年诺贝尔经济学奖。我们认为,可以借鉴该理论来研究审计师在不确定条件下的决策行为。
(二)前景理论的引入
前景理论认为,人们通常关注的是收益和损失,而不是财富的最终状态。收益和损失是相对于某一参考点而言的,而参考点的选择通常又与现有资产状况或预期收益率相关。如果某人对投资的预期收益率为10%,那么低于10%的状态就是损失,反之为收益。人们的风险决策取决于权重函数π(p)和价值函数v(x),当一个人以p的概率获得x,以q的概率获得y时,总效用为V(x,p;y,q)=π(p)v(x)+π(p)v(y)。其中,x和y都表示以参考点为衡量起点的损失或收益。价值函数和权重函数的形状分别如(图2)和(图3)所示。价值函数v(x)具有两大特点:一是价值函数在参考点之上(收益区域)是凹函数,即在确定性收益与非确定性收益中偏好前者,体现风险回避;而在参考点之下(损失区域)是凸函数,即在确定性损失与非确定性损失中偏好后者,体现风险寻求。在收益和损失区域均为敏感性递减。二是损失区域的斜率比收益区域的斜率更陡,即同等数目的损失带来的痛苦比收益带来的满足感更强烈。而权重函数π(p)则具有下列特点:π(0)=0,π(1)=1;π(p)+π(1-p)<1,即互补概率的权重之和小于确定性事件的决策权重。这是因为人们通常低估一般概率,即π(p)
(三)前景理论的其它规律
Kahneman和Tversk还总结了人们面临不确定性问题时的一些心理规律,如人们的决策是情绪化的,在复杂的情况下懒于进行过于理性的判断而倾向于将其简单化,对于短期的利益变化给给予更高的权重,在判断某类事件发生的概率时往往根据自己易获得事件来推断总体概率等。在审计过程中,审计师同样常常面临不确定性问题,面对损失的风险寻求倾向、对短期利益的关注、以往审计失败查处情况是否易获得等心理因素都会影响其决策,这在审计师决定实际审计投入水平和是否报告已知错报时表现得尤为突出,因此我们将在相关论述中引入前景理论以期探讨不确定条件下审计师的决策偏差。
三、审计投入水平选择
(一)预算审计投入预算审计投入在会计师事务所来讲主要包括以下方面:
(1)会计师事务所以审计投入为依据决定审计定价。首先,考虑审计委托人期望的审计投入。从审计委托人的角度来看,聘请审计所花费的成本不应超过审计带来的好处。假设F为审计收费,审计师的审计投入为c,审计师未能查出报表错报的概率为p。显然,p随着审计投入c的增加以递减速率减小,当c为0时p等于1,当c趋近于无穷大时p趋近于0,我们可采用函数近似描述该规律。令报表中存在错报导致投资人的损失为D(D>0),投资人聘请审计可能遭受的损失与不聘请审计的损失D之差即为其收益:当会计师事务所按照预计成本投入进行审计定价时,其索取的审计收费为F=α-c,其中,α为审计收费/成本比率,委托人股东的净收益为:在y1>0的前提下求解y1'=0,y111<0,可得有最大值。由该式可见,当审计收费溢价倍数α越大时,审计师应付出的努力反而越小,这似乎不好理解。事实上,y1式所体现的是审计报价阶段的情况。当审计收费溢价过高时,高审计投入意味着高审计费用,从委托人的角度来看,如果审计费用无法弥补审计减少损失的效应时,聘请审计是得不偿失的。其次,考虑会计师事务所的预算审计投入。在我国,由于股东诉讼机制和民事赔偿法规不完善,股东的损失难以从会计师事务所得到赔偿,会计师事务所面临的损失一般仅为行政处罚,远小于D。假设会计师事务所的行政处罚和声誉损失带来的不良后果为P,其净收益为:令y2'=0,y2n<0,可知:当0<α<1时,审计师的收益y2为负,时有最大值,审计投入c随着α的增加而增加,这是由于增大审计投入所减少的处罚成本超过了审计折价增加的负面效应;当α≥1时,y2'恒大于零,函数无最大值,即审计收费/成本比率恒定且大于1的情况下,审计投入越大收益就越大。然而,客户接受的审计投入是有限的,故函数在客户期望的最佳审计投入点c1具有最大值。比较委托人期望的审计投入和审计师愿意投入的审计成本,应使c2>c1:当α<1时,需有,解得,审计师愿投入的审计成本是否高于委托人的期望取决于股东损失和审计师损失的比例和审计收费溢价/折价的大小;α≥1时,审计师的预算审计投入与客户期望值相同。可见,当会计师事务所按照审计成本定价并获取审计收费溢价时,其预算审计投入与委托人期望值相同,而审计收费折价则降低了会计师事务所进行审计投入的动力。
(2)会计师事务所被动接受市场价格。上述分析隐含着一个重要前提,即市场环境允许会计师事务所按照审计成本进行定价,且当合约签订后,委托人认为事务所会严格执行报价时的预算审计投入水平。这个前提是值得怀疑的。由于审计过程具有技术性强、可观测性差的特点,审计的实际投入是难以监控的,因此审计师会存在机会主义倾向,可以降低实际审计投入水平以节省成本。反之,在对审计失败惩罚强度很小的市场里,委托人也会预知这种情况的发生,从而产生“逆向选择”,宁愿选择报价较低的会计师事务所。在我国审计自主需求不足的环境下,审计报价在很大程度上是由审计市场的供求关系决定的。特别是对于大多数谈判能力较弱的中小型会计师事务所来说,它们只能被动接受市场的一般审计价格。审计收费F给定时,可得放松前提条件后的收益函数如下:
对社会总体来讲,根据(3)式有,最佳审计投入为;对会计师事务所而言,获利最大的审计投入点为c2=姨P-1;股东则希望会计师事务所的审计投入越高越好。可见,在会计师事务所被动接受市场价格的情况下,审计投入必然低于委托人的期望水平,若发生审计失败时会计师事务所承担的损失小于股东的损失,审计投入必然低于社会总体视角下的最佳审计投入水平。事实上,上述两种定价方式均属极端情况,现实中的审计报价通常兼顾成本与市价,竞争能力较小的会计师事务所通常被动接受定价,而具有较高声誉、资本充足的大型会计师事务所的要价能力较强,能获取较高的审计溢价。
(二)实际审计投入实际审计投入在会计师事务所来讲主要包括以下方面:
(1)会计师事务所整体层面。在实际审计投入决策研究中我们引入前景理论。该理论下,会计师事务所决定实际审计投入时,参照点为现有状况,故已约定的审计收费不纳入考虑范围,关注重点为审计成本与可能面临的处罚。若实际审计投入为x,会计师事务所的总成本函数可以看作是以1/(1+x)的概率损失P和以1的概率确定地花费x的期望值,表述为V[1/(1+x),P;1,x]。Kahneman和Tversk提出的概率权重函数为,权重w(p)随概率p变化的图形参见(图3)。由于此表达式过于复杂,难以得出有效的结论,我们不妨采用Jochen Bigus(2005)提出的近似表达式:当0
(2)合伙人与项目经理层面。审计业务约定书签订后,合伙人所能获取的利润提成已基本确定,在此基准点下,纳入其考虑范围的是审计投入与惩罚水平,其成本函数可表述为。x是合伙人的实际审计投入,cn-i是除了合伙人外其他层级审计师的预算审计投入(合伙人在考虑自身审计投入时假定其他人审计投入水平等于预算审计投入),Pi是审计失败时合伙人遭受的外部损失,包括行政处罚、民事赔偿及个人声誉损失,Qi表示审计失败时会计师事务所内部对过失合伙人的惩罚措施,如减少分成比例、降级甚至解雇等。类似的可以得出。合伙人成本函数与会计师事务所整体成本函数的主要区别在于:合伙人的外部损失仅限于个人部分,即个人法律责任及个人声誉损失;合伙人不仅可能遭受外部损失,也面临内部惩罚机制,前者与外部法律制度相关,而后者与事务所内部制度相关。当合伙人个人承担的内、外部责任Pi+Qi小于会计师事务所总体的外部责任P时,有事后减少审计投入的倾向。项目经理与合伙人共同签署审计报告,承担外部法律责任,成本函数与合伙人类似。不同之处在于项目经理的固定工资与审计投入无关,绩效奖金则取决于上级的评定,较低的审计投入会导致收入的减少。因此,项目经理的内部损失不仅限于审计失败时面临的事务所内部惩罚,还包括工作失职被上级发觉造成的绩效奖金减少或无法升迁。
(3)审计人员层面。与合伙人与项目经理相比,在成本方面,审计人员不需承担外部责任,当内部检查或审计失败揭示出工作失职时仅面临内部惩罚;收入方面,审计人员的基本工资恒定,加班工资与审计投入成正比。因此,其成本函数可表述如下:(0<γ<1),其中b为正常工作时间审计投入,γ为加班时间可获得的补贴比率。可得时函数存在最小值。从该式可看出,加班费的存在使审计员收益随审计投入的增加而增加,故审计员实际投入高于固定工资体制下的均衡点;若项目经理克扣员工加班工资,相当于补贴比率γ下降,审计投入的边际收益降低,审计投入减少。
综上所述,前景理论下审计师面临损失的风险寻求倾向会导致实际审计投入降低,而内部检查及惩罚机制在遏制审计师机会主义倾向上与外部惩罚措施具有同样重要的地位。
四、财务报表错报质疑及其决策
(一)会计师事务所层面
会计师事务所在作出是否报告已发现错报的决策时以维持现状能带来的预计收益为参照点,即已获得的审计、非审计收入及预计未来能获取的收入R。当客户采取解雇威胁时,审计师选择对抗的期望值为V1(f,-R)=π(f)v(-R),其中f代表管理层解雇威胁实现的可能性。若会计师事务所选择妥协,审计合谋被查出面临的外部损失包括法律责任和声誉损失,同上文以P表示,审计合谋被发现的可能性为g,则有妥协的期望值为V1'(g,-P)=π(g)v(-P)。由于损失区域的价值函数斜率较陡,损失一笔钱带来的烦恼大于得到同样数目钱的快乐。因此,比起通常将R作为会计师事务所妥协的收益项的分析,会计师事务所选择对抗的损失更大,故其选择妥协的动机更强。当管理层有足够的权力实现其解雇威胁时,π(f)=1。此时,v(-R)在确定的损失π(g)×v(-P)和可能性较小的损失中,事务所表现出风险寻求倾向,更愿意选择后者。显然,前景理论下参考点的存在和损失区域的风险寻求倾向加深了事务所妥协的动机。
(二)合伙人层面
当具体到合伙人时,其约束函数有所不同。合伙人选择对抗时,失去该客户会减少其当年及以后年度的收益分成,损失为V2=π(f)v(-m R),其中m是合伙人的利润分成比例;选择妥协的损失为V2'=π(g)v(-Pi-Qi),其中Pi,Qi均与上文分析审计投入时含义相同,分别表示外部损失和内部惩罚。我们不妨在此更深入考察不同内、外部惩罚机制对合伙人损益的影响。
(1)外部损失。就行政处罚而言,针对事务所的罚款会减少合伙人的可分配利润,针对注册会计师个人的罚款则直接影响其收入水平。若审计合谋性质较严重,可能被吊销执业资格,其合伙人地位也将不保。此时,针对会计师事务所的罚款和会计师事务所声誉损失不再构成合伙人的外部损失,个人声誉损失、针对个人的罚款和民事赔偿责任才是相关因素。而民事赔偿责任随着会计师事务所组织形式的不同而有所不同。我国大多数中小型会计师事务所都采用有限责任公司制,该组织形式下,民事赔偿责任全部由公司承担,故会计师事务所一般倾向于不留存利润,最大损失是投入的资本金。有限责任合伙制下,对某合伙人在提供专业服务时错误行为所产生的侵权与违约责任,首先以全部合伙人投入资产为限对外承担连带责任,超过合伙资产总额的债务由有过失的合伙人独立承担无限责任,其他合伙人不承担连带责任。以合伙财产承担赔偿责任后,会计师事务所可以对有过失的合伙人进行追偿。因此,在有限责任合伙制下,有过失的合伙人面临的赔偿责任要大得多。二者的主要区别在于有限责任公司制下的赔偿责任仅以公司财产为限,而后者需以公司财产以及过失合伙人的全部私人财产作为清偿来源。显然在后一种组织形式下合伙人可能承担的损失更大。
(2)内部惩罚。内部惩罚包括减少分成比例、降级甚至解雇。首先,当合伙人仍然留职原会计师事务所时,其收入水平下降程度取决的会计师事务所内部管理制度。其次,当合伙人的行为严重侵犯了其他合伙人的利益,或会计师事务所为证明自身的清白而与其撇清关系时,会解雇该合伙人,正如安达信在法院未作出处罚决定时便解雇了负责安然公司审计的高级合伙人邓肯。此时,合伙人的损失外部化,主要为个人声誉损失造成未来新工作工资水平下降,损失程度取决于外部审计市场对审计师个人声誉机制的敏感程度。
五、相关建议
根据前文的分析我们提出建议如下:一是规范审计收费。以审计成本投入为基础的定价模式下更易产生较高的审计投入和较高的独立审计质量。建议制定规范的审计收费标准,并要求在公司财务报表中披露审计收费的详细内容,加强对审计收费的监管。二是完善会计师事务所内部制度。完善的内部核查制度、奖惩和晋升制度可以增强经理和审计员的实际审计投入,从而降低发生技术性审计失败的可能性。三是建立民事赔偿责任制度。我国民事赔偿责任几乎为零,行政处罚采用的主要形式也仅是罚款,但处罚的金额以当期违法所得的两倍为限,违法成本非常之低。外部法律责任对审计投入水平的选择和审计合谋的对抗均有重大影响,而针对审计师个人的措施更能直接影响其决策,对提高独立审计质量能起到事半功倍的效果。四是构建事后追偿制度和个人财产登记制度。我国目前推行有限责任合伙还有一定困难,由于影响审计师决策的是真正落实到其个人的法律责任,因此,使法律责任从事务所转移到合伙人个人是现阶段更容易实现的目标。与此同时,应有配套的个人财产登记制度以方便追偿的执行。五是塑造个人声誉机制。不少审计丑闻爆发后让人们记住的只是那些信誉不良的事务所,失职审计师离开原单位后仍然能找到一份收入不菲的工作,这使得审计师犯错的成本太小。想要增大犯错成本,可为注册会计师建立信誉档案,供用人单位查阅并定期披露。六是改变合伙人的薪酬支付方式。诱使合伙人屈服于被审单位解雇威胁的重要原因是在确定的客户损失和不确定的处罚中更愿意选择后者。如果推迟合伙人利润提成的时点,如签字五年后仍无审计诉讼发生,则给与较大份额的提成,那么面对不确定的分成,合伙人可能改变其决策。
摘要：现有关于独立审计质量的文献一般以会计师事务所整体为对象进行研究,由于执行审计程序和决定审计意见的是会计师事务所内不同层级的审计师,本文从会计师事务所内各层级审计师的个人动机出发,研究独立审计质量更具体的形成机制。采用前景理论的研究成果,从审计投入水平和发现错报是否报告两方面,考察审计师在不确定条件下的决策,并据此提出政策性建议,认为完善的会计师事务所内部制度和民事赔偿责任的建立是提高独立审计质量的必要手段,且应使法律责任落实到过错人。改变合伙人报酬支付方式和增大违规事件披露强度也是提高独立审计质量的重要对策。
关键词：独立审计质量,前景理论,审计独立性,审计投入,审计师报酬
参考文献
[1]王善平:《独立审计权责结构研究》,中国财政经济出版社2006年版。
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[7]DYE,R.Auditor Standards,Legal Liability,and Auditor Wealth.Journal of Political Economy,1993.
内部审计师:经济警察吗? 第9篇
按照国际内部审计师协会 (IIA) 《内部审计实务标准》 (2001) , 内部审计是一种独立、客观的保证与咨询活动, 目的是为组织增加价值并提高组织的运作效率。它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、控制及治理程序的效率, 从而帮助实现组织的目标。可见, 内部审计的终极目标是为增加组织的价值而服务, 所采用的手段主要是保证和咨询。那么, 现在内部审计师是否同注册会计师一样, 都是经济警察呢?回答是否定的。
1 我国内部审计角色的变迁
传统的内部审计角色是企业内部的“经济警察”。内部审计作为企业的“经济警察”, 通过对所属单位的经营活动, 对国家法规政策、企业规章制度的执行情况实施审查, 按照审计工作的规范要求来揭示企业存在的违法乱纪行为, 维护企业的经济秩序。这对被审计单位而言是一种监督制约行为。
随着现代企业制度的建立, 企业在经营机制与管理模式上发生了巨大变化。企业内部的管理以市场经济为导向, 向管理现代化和科学化方向发展。内部审计作为企业管理的组成部分, 其内在功能也随之增强。传统的主要以查错纠弊为目的、以检查复核为手段对经济活动的结果予以监督的职能已不能满足管理的需要。在新形势下, 要求内审部门除了继续扮演传统角色外, 还要扮演内部咨询师、制度设计师和风险控制专家的多重角色。从而对内部审计师队伍的专业知识、业务技能、战略感知、行业了解等综合技能提出了更高的要求, 由此也引发了企业内部审计部门功能的重新定位。
我国内部审计要立足21世纪, 就必须从传统的监督型审计向服务型的管理审计转变。2005年, 国家审计署李金华审计长将我国内部审计的定位明确为“管理+效益”, 也正是糅合了我国国情和国际惯例而提出来的精辟见解。基于此, 管理审计和效益审计的“大戏”已经登上我国企业内部审计的舞台, 在这种形势下, 内部审计由企业的“经济警察”转变成“管理参谋”便成了时代的要求, 这也正是内部审计区别于政府审计和注册会计师审计的显著特色, 更是体现内部审计存在价值之所在。
2 内部审计师审计与注册会计师审计的区别
2.1 审计的独立性。
内部审计受本部门、本单位领导, 强调仅仅与所审计的其他部门相对独立, 是单向独立。注册会计师审计既独立于审计的委托方, 又独立于被审计单位, 是一种双向独立。内部审计的独立性远远不能与注册会计师审计的“超然独立性”相比。
2.2 审计方式。
内部审计根据本部门、本单位的具体经济管理的需要自行安排审计活动。注册会计师审计则是在接受委托后实施审计。
2.3 审计内容与目的。
内部审计主要是审查各项内部控制是否健全、有效, 会计及相关信息是否真实、合法、完整, 对经营绩效以及经营合规性等进行检查、监督和评价。而注册会计师审计主要是会计报表审计, 是对会计报表发表审计意见。
2.4 审计职责与作用。
内部审计的结果只对本部门、本单位负责, 只能作为本部门、本单位改进管理的参考, 对外不起签证作用, 并向外界保密。注册会计师审计的审计报告需要对投资者、债权人及社会公众负责, 对外出具的审计报告具有鉴证作用。
内部审计和外部注册会计师审计的区别表明:当前内部审计不应该是经济警察。“内部性”是内部审计特殊性的集中表现, 只为本单位服务。最重要的是, 内部审计服务范围是有限制的。内部审计当然要对他所派出的人负责, 但是有其局限性。例如, 总经理负责的内部审计只能监督总经理之下的一些部门, 这样以来内部审计就不能监督总经理。这时候就需要社会监督, 外部注册会计师审计来对他来进行监督。
3 内部审计角色转换的措施
2003年3月, 我国审计署发布新的《审计署关于内部审计工作的规定》, 对内部审计做了新的定义:“内部审计是独立监督和评价本单位所属单位的财政收支、经济活动的真实、合法和效益的行为, 以促进加强经济管理和实现经济目标”。可见, 我国的内部审计侧重于组织内部的财政、财务等方面的真实性、公正性和独立性, 我国内部审计监督的职能长期占据优势地位。西方则更注重内部审计的管理咨询功能, 而非仅仅作为组织内部单纯的经济警察。21世纪我们将逐步淡化内部审计“经济警察”的角色, “咨询顾问”、“内控伙伴”的角色将明显增强。
国家审计署审计长李金华曾形象地把内部审计比喻为保健医生, 内部审计工作的作用就是提前发现隐藏在企业内部的问题, 并且把这个问题揭露出来。很显然, 保健医生是不同于经济警察。保健医生注重对机体的保健, 调节在先, 预防为主。当前, 我国内部审计应该由“看病医生”向“保健医生”转化, 看病是手段, 看好病才是目的。同样, 内部审计既要揭露错弊, 更要帮助改进。
内部审计人员要由初期的“经济警察”角色向高层次的“管理参谋”转换, 逐步探索以风险为主导、以控制为主体、以增值为目标的内部审计新模式。应该重点从以下几点着手:
3.1 优化内部审计工作环境。
一个良好的外部工作环境, 可以达到事半功倍的效果。内部审计工作要得到领导支持, 内部审计机构单独设立, 人员编制、经费来源等都有一定保障。企业的内审部门首先要改变内部审计机构隶属于财会部门或总经理的模式, 内审机构隶属于董事会的审计委员会, 向审计委员会报告工作。企业也逐步建立起学习型组织, 内部审计师与各部门积极信息沟通, 成为合作伙伴, 得到他们的理解和支持。
3.2 建立和完善内部控制体系。
内部控制是“组织内部为实现经营目标, 保护资产安全完整, 保证遵循国家法律法规, 提高组织经营的效率及效果, 而采取的各种政策和程序。”现在, 内部审计的重点也从以制度为基础审计或称内部控制评审, 转向风险导向审计, 内部控制必须与风险管理相融合。内部审计人员不能等待其内控制度完善之后再去审计, 而检查评价本身就是在促进其完善内控制度, 提高内控水平。一般来说, 一个单位具有健全、完善的内控制度体系, 对错弊的发生能起到“防火墙”的作用。内审人员应注重对内控制度的评审, 对出现的问题不断提出改进的意见, 使之不断完善, 起到“管理参谋”应有的作用。
3.3 提高内部审计师的专业胜任能力。
要履行咨询职责, 内审人员必须要不断提高自身道德素养、职业操守和业务能力, 向一专多能复合型人才方向发展。内审人员仅仅满足于懂得财会和审计知识是远远不够的, 必须熟悉本企业的生产流程, 了解风险管理要点和内部控制关键, 并且最好懂信息技术。为此, 要尽快完善内部审计人员培训体制机制, 有针对性地组织审计人员进行业务培训, 制定中长期审计人员培训计划, 促使审计人员及时更新知识结构, 以适应形势的需要。
3.4 创新审计技术和审计手段, 提高审计工作效率。
当今信息化突飞猛进, 客观要求审计部门必须改变现有的审计技术和审计手段方法。特别是在经费允许的前提下, 实现与财会部门等公司业务部门的联网, 在实现信息共享的情况下, 逐步开展线上审计, 从而提高审计工作效率和服务质量。
加强审计管理，提高审计质量 第10篇
关键词：审计管理；审计质量
一、提高审计质量要注意把握审计工作全局
近几年来，在认真贯彻执行审计署6号令等法规，在提高审计质量方面作了大量的工作，审计执法的力度不断增强，依法审计的水平有了很大的提高，认真履行了审计监督的职能，为维护财经纪律和保障经济建设的健康发展发挥了重要的作用。但是也要清醒的看到，在审计质量方面还存在一定的问题和差距，如有的审计项目没有抓住主要问题，审计方案确定的重点不突出不明确；有的在实施审计的过程中缺乏全方位的视野，方法简单，专业技能不高，质量意识、风险意识、责任意识不强，问题没有查深查透：在审计报告中忽视对问题原因的分析和提出整改规范的建议：在落实审计处理决定方面存在重处理处罚忽视督促整改的倾向：有些项目质量控制过程不够严格，逐级责任制落实没有完全到位等问题。
因此，必须与时俱进，开拓创新，不断地改进审计工作，不断提高审计项目质量，不断提高依法审计水平。要抓住五个关键：一是继续坚持围绕各级党委和政府的中心工作，服务大局，服务经济，推动宏观调控政策措施的落实，促进经济社会又好又快发展。二是重在揭露、查处重大违规违纪问题，尤其是揭露重大经济犯罪线索，充分发挥发挥审计在反腐败中的重要作用：三是关注民生和社会建设问题，切实维护人民群众的根本利益。加强对涉及群众切身利益的专项资金的审计和审计调查，确保各项资金合理、有效使用。四是充分发挥审计监督的建设性作用，注重审计成果的运用，抓住带有倾向性、宏观性的问题，有针对性的提出审计的对策和建议，并进入领导决策层，在宏观经济管理中发挥作用；五是审计重在整改，加大督促整改的力度，把审计的最终目的落实在解决问题上，促进改革、完善制度、强化管理。
二、提高审计质量要注意从审计的程序和环节入手
审前调查和编制审计方案是审计项目质量管理的第一个重要环节，要切实加强审前调查，充分研究法规和政策，从被审计单位可能存在的舞弊动机和内控缺陷等方面入手，抓住被审计单位问题的关键所在，有针对性地组织和安排审计。编制审计方案要有明确的指导性和可操作，科学地规划审计步骤和审计思路，确定审计具体目标、重要审计事项和审计风险。
审计取证和审计底稿编制是审计工作的基本内容，整个审计过程就是审计人员围绕审计目标获取审计证据，编制审计工作底稿，最终出具审计报告，作出审计决定的过程。要实现审计目标，保证审计质量，使审计工作底稿所反映的重要事项和查出的问题建立在结实可靠的基础上，审计工作底稿必须有相应的审计证据作支持，为了使审计过程中所收集的会计资料及其它相关资料能够形成具有证明力的审计证据，审计人员必须具有高度的责任心，充分发挥专业技能，采用多种审计技术方法收集证据，并对证据进行分析、提炼、归纳，并编制成高质量的审计工作底稿。
审计日记是审计人员实施审计全过程的真实记录。反映了审计人员的工作情况和工作思路，反映了审计的步骤和方法，也反映了审计人员的专业判断和查证结果。通过编写审计日记，可以及时对审计情况进行分析和归纳，梳理工作思路，能够检验审计方案执行是否到位、制定是否科学和合理，为审计报告提供详细準确的的依据，并且能够有效防范风险、分清和追究审计责任。写好审计日记可以引导审计人员依法严谨细致审计，还可以锻炼提高审计人员的思维能力和文字能力，提高整体素质和业务技能。
审计报告是所有审计程序和内容的综合反映，是审计质量控制的组重要环节，反映了审计组对被审计单位财政财务收支的真实、合法和效益情况及其评价意见，反映了查出问题的事实、定性、处理、处罚的意见，并且提出改进和规范的意见和建议。审计报告要客观公正、事实清楚、以事实为依据，以法律为准绳，定性要准确，评价要符合实际。
三、提高审计质量必须加强审计管理
一是审计项目质量控制要责任到人，分级负责。按照《审计机关审计项目质量控制办法》，明确审计质量各环节的责任、质量标准和落实目标的措施，形成相互衔接的责任链。对每一个审计项目，坚持把每一个环节逐项细化，落实到人，责任到人。审计机关领导、法制工作机构负责人和复核人员、审计组所在部门负责人、审计组组长、审计组成员，都要按照国家审计署《审计机关审计项目质量控制办法》的要求，各负其责，确保整个审计项目的各个质量控制点没有任何的疏漏和不当。审计组是实施审计项目的基本单位，对于审计项目质量控制起着最直接的作用。
二是抓好督查落实。审计机关质量管理机构要加强对审计项目实施过程的督办和检查，保证工作有序开展。要按照审计方案制定的审计内容及重点，审计实施时间、审计目标进行督促检查。业务部门和审计组要加强审计现场管理，重点检查审计取证和审计日记，及时发现和纠正问题。严格执行审计复核制度，建立健全审计组长、业务部门负责人、专职复核机构三级复核制度，落实分级负责责任制。
三是把审计质量控制和业务部门、干部考核紧密联系起来。主要有法制和审理部门负责质量考核，实行分级检查考核制度。各业务部门在复核每个审计项目的同时，按照《审计项目质量控制评分标准》，根据三级复核的记录情况，负责给审计人员评分，到年底汇总每个审计人员的评分情况。法制部门在审理复核时，要按照《审计项目质量检查评分标准》，给各业务部门每个审计项目质量评分，到年底汇总各部门审计项目审计质量评分情况。
四是科学地制定审计项目质量评分标准。要兼顾审计项目实施的程序和成果，审计项目实施的程序主要有审前调查、审计方案、审计底稿及取证、审计日记、审计报告等，审计力度和成果主要有查出问题的性质、违纪违规金额、审计收缴和核减工程造价、大要案件移送、审计整改、审计信息被采纳等。
五是继续开展优秀项目的评选工作，对优秀项目要在精神和物质上加大奖励的力度，同时也要严格审计项目质量责任追究，对于审计人员在审计监督活动中，因重大过失，侵害了国家和被审计单位及有关人员的合法权益，以及经上级审计机关执法检查，发现存在严重审计质量问题，对审计执法过错人进行责任追究，并根据过错性质的严重程度和造成影响的大小，给予党纪政纪处理。
四、提高审计质量必须提升审计人员素质和能力
审计师惩戒后果研究综述 第11篇
审计失败案件的频有发生, 如震惊全球的安然事件、国内的东方锅炉事件、红光实业事件等, 使得我国注册会计师行业的诚信遭到前所未有的挑战与质疑。这些事件发生之后, 国内外的证券监管机构纷纷加大监管力度, 通过制定相关法案、政策以及加强对CPA的执业质量检查, 以规范事务所的审计行为。然而, 监管措施的出台是否能保证信息披露的高质量?会计师事务所违规行为的处罚是否起能到显著效果?基于此, 本文以审计师 (包括事务所和注册会计师) 实际所受惩戒 (无论是来自投资者的民事诉讼还是监管部门的行政惩戒或者行业组织的自律性惩戒) 作为研究对象, 从以下四个不同方面对国内外有关审计师惩戒后果作一综述研究。
一、国外研究文献综述
1. 关于审计师惩戒与声誉机制的研究
Wilson&Grimlund (1990) 研究表明, 有效的惩戒监管可以导致事务所的声誉直接受损, 表现为受到美国证券交易委员会 (SEC) 处罚的事务所在受惩年份以后的市场份额出现下降。Firth (1990) 以受英国贸工部 (Do T) 批评的会计师事务所为研究对象, 发现受处罚事务所更容易失去客户。2001年10月安然事件爆发, 作为当时世界最大的会计师事务所安达信被迫解散。Chaney&Philipich (2002) 通过检验安达信会计师事务所除安然公司之外的284家公司的股票价格, 发现在安达信宣告其存在审计过失的三个相互关联的事件日后三天内, 其累积市场异常回报 (CAR) 显著为负。随后在此基础上, 很多学者以安达信客户为样本进行研究 (Asthana, Balsam&Krishnan, 2003, Rauterkus&Song, 2005, Krishnamurthy, Zhou&Zhou, 2006, Cahan, Emanual&Sun 2009) , 并指出安达信声誉存在负向的市场效应。
2. 关于审计师惩戒与审计定价的研究
现有文献较多地关注于诉讼风险对审计定价的影响 (Beaty, 1993, Pratt&Stice, 1994, Simunic&Stein, 1996, Seetharaman, Gul&Lynn, 2002) , 却较少考察审计师实际所受惩戒对审计定价的影响。早期有学者发现 (Wilson&Grimlund, 1990, Firth, 1990, Davis&Simon, 1992) , 审计师惩戒并未对审计收费产生显著影响或仅有短期的负面影响。然而Eu-Jin&Houghton (2000) 利用1987—1999年间澳大利亚针对审计师的过失行为提起的诉讼案例, 考察聘请以前年度是否被提起过诉讼的审计师所在事务所的审计费用是否存在差异, 结果发现, 被提起诉讼的审计师收费明显更低, 且这一结果在考虑审计师的地域和行业专长因素后更加显著。
3. 关于审计师惩戒与审计意见的研究
很多研究表明, 审计师惩戒会影响审计师出具的审计意见类型 (Bremser, Licata&Rollins, 1991, Defond, Wong&Li, 2000, Wong&Raymond, 2005, Firth, Mo&Wong, 2005) , 即审计师受处罚之后比受处罚之前更倾向于出具非标准审计意见的审计报告。其中, Defond, Wong&Li (2000) 和Wong&Raymond (2005) 以审计意见类型衡量审计质量, 进而说明行之有效的惩戒措施对审计质量有一定的促进作用。Firth, Mo&Wong (2005) 研究表明, 更多非标准审计意见的出具也从某种程度上说明审计师处罚有利于审计独立性的提高。
4. 关于审计师惩戒与审计质量的研究
审计质量的有效衡量一直是审计研究的关键领域, 总结已有的相关文献, 可以发现审计质量的衡量指标主要有:审计费用 (Palmrose, 1986, Magee&Tseng, 1990) 、审计意见 (Francis&Krishnan, 1999, Lennox, 1999) 及盈余管理 (Teoh&Wong, 1993, Becker et al., 1998, Krishnan, 2003) 。用盈余管理来替代审计质量时, 多是考察操控性应计利润的高低。Bannister&Wiest (2001) 研究发现, 当审计师接受SEC调查时, 其客户的操控性应计为负, 表明此时审计师有动力约束客户的激进性会计选择, 以提高自身审计的可信性。
二、国内研究文献综述
1. 关于审计师惩戒与声誉机制的研究
国内的相关研究证实了我国也存在审计师受惩戒后其职业声誉损害的负面影响。朱红军、夏立军等 (2004) 通过对中国审计市场的研究发现, 受过监管部门处罚的CPA, 在IPO市场中获得的市场份额显著低于其他CPA。基于银广夏事件, 黄宇明、刘峰 (2005) 发现受到处罚的审计师声誉损害较大, 股票市场上其他客户的价格反应明显, 方军雄、许平等 (2006) 也发现银广夏造假公开日和中天勤被中注协通告日前后, 其审计的其他上市公司异常报酬率显著为负。同样, 朱红军、何贤杰等 (2008) 从科龙电器事件出发, 发现市场对经德勤和其他“四大”会计师事务所审计的上市公司都做出了负面的市场反应。
2. 关于审计师惩戒与审计定价的研究
方军雄 (2009, 2011) 选取1999—2005年期间受到中国证监会处罚的会计师事务所作为审计师惩戒样本, 采用配对组的设计, 发现受处罚事务所的市场份额和审计收费显著更低。刘爱松 (2011) 运用描述性统计表明, 对于不同规模的事务所而言, 是否受过处罚对审计收费都没有影响, 但并没有进行统计检验。刘笑霞 (2013) 却发现审计师受惩戒后会显著提高其审计收费, 这是因为审计师在受罚后会努力重塑声誉, 因审计成本提高带来审计收费的相应提高。
3. 关于审计师惩戒与审计意见的研究
从20世纪90年代起, 我国证监会开始加大对会计师的惩处力度, 从而导致注册会计师出具审计意见的类型、结构和行为也发生了重大变化。朱春艳、伍利娜 (2009) 研究发现, 审计师在上市公司被处罚当年及之后的年份出具非标准审计意见的概率更高, 但是审计意见的类型对处罚程度并不敏感。尚兆燕 (2009、2010) 发现随着法律惩戒力度增强, CPA会更多地出具非标准审计意见类型的审计报告, 增加变通审计意见的可能性。
4. 关于审计师惩戒与审计质量的研究
国内关于审计师被提起诉讼或受到惩戒之后是否会提高审计质量的结论并不一致, 可能与研究设计的科学性、样本所处制度环境、处罚方式的不同有关 (吴溪, 2008) 。方军雄 (2011) 发现事务所在受罚之后, 其客户的操控性应计额绝对值显著下降, 审计质量得到改善。但王兵、李晶等 (2011) 结论相反, 研究发现两者审计客户的操控性应计利润没有显著降低, 会计盈余稳健性也没有显著提高。郑杲娉、徐永新 (2011) 发现论用可操控应计项还是非标意见比例衡量审计质量, 处罚带来的执业质量的提升均不显著。
结论与展望
审计师的有效惩戒, 对于加强我国审计市场政府监管、完善审计质量保证机制的积极作用毋庸置疑。基于前述文献回顾可得出以下结论: (1) 国外研究起步较早, 而我国研究仍处于初步发展阶段, 这是由于中国资本市场建立较晚, 尚不具备实现市场半强式有效的条件; (2) 国内外关于审计师惩戒后果的研究文献并不多, 甚至在某些影响后果方面的研究结论尚未取得一致; (3) 相对于国外研究而言, 我国学者关于审计师法律惩戒的研究大都着眼于法律制度层面, 在深度和广度方面还存在着一定的差距, 并且较少进行实证检验。
为了进一步推动和深化审计师惩戒机制研究, 在研究思路、研究路径和方法选择上有所突破或创新, 为此提出以下建议:
1.审计师惩戒的示范效应和传染效应需关注
审计师受到行政处罚后不仅对受惩戒的审计师行为产生影响, 同时对其他审计师也会产生震慑作用, 这就是审计师惩戒的示范效应。那其他审计师是否会提高审计决策的谨慎性, 进而提高整个审计市场的稳健性?同样地, 传染效应是指其他利益相关者对审计师的行政处罚所带来的连锁反应。即投资者、债权人、监管部门对审计师惩戒又会做出何种反应?
2.审计师惩戒的潜在威胁及影响后果需探究
在既定的法律威胁下, 审计师能感知到潜在的惩戒风险, 因而会预先做好防范措施甚至会改变其审计行为。在这种情况下, 审计师考虑到会受到行政处罚, 因而是否会更换风险较大的客户或者会对风险较大的客户收取更高的审计费用?同时, 会计师事务所为维持原有的审计市场份额, 又是否会更换受过行政处罚的注册会计师?
3.地区法律环境差异对审计师行为影响需考察
我国特有的国情使得我国各地区的法律政策、法律制度存在明显的差异, 这对审计师的有效惩戒及审计行为都产生了重要的影响。与高诉讼风险的美国相比, 我国审计师的诉讼风险以及惩戒力度仍不明显。因此, 我国各地区不同的法规条例会对审计师行为产生什么样的影响?审计师惩戒后果会因此呈现出怎样不同的特点?这些都是未来研究值得思考的问题。
参考文献
[1]王兵, 李晶, 苏文兵, 唐逸凡.行政处罚能改进审计质量吗——基于中国证监会处罚的证据[J].会计研究, 2011, (12) :86-92.
[2]刘笑霞.审计师惩戒与审计定价——基于中国证监会2008—2010年行政处罚案的研究[J].审计研究, 2013, (2) :90-98.
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