减值计提范文

减值计提范文（精选9篇）

减值计提 第1篇

资料来源:新浪财经

利用资产减值准备调节利润是我国上市公司进行盈余管理的主要手段之一。2006年新颁布的会计准则虽然对计提减值准备的时间、范围及具体处理方法做出了更加明确地规定, 甚至规定对长期资产计提的资产减值准备不得转回, 但是会计人员的主观估计仍然是计提资产减值准备的重要环节, 由于资产减值损失直接影响企业的当期利润, 企业管理者便有动机利用资产减值的灵活性和主观性, 对利润进行貌似合理的调整, 从而影响会计信息的真实性和可靠性, 进而获得自身的利益以及引导投资者的决策制定。本文拟探究企业基于计提资产减值的盈余管理行为, 并通过案例分析, 揭示现行准则存在的问题, 并提出合理的建议。

一、盈余管理和资产减值的基本理论

(一) 盈余管理

关于盈余管理的定义, 学术界并没有形成统一的观点。通过对文献资料的总结归纳, 笔者发现, 盈余管理的定义有广义和狭义之分。广义的盈余管理是指, 所谓盈余管理, 就是企业管理人员为了获取某种私利, 而有意对对外财务报告 (包括资产负债表和利润表) 进行控制 (Katherine Schipper, 1989) , 该定义认为认为盈余管理存在于企业对外报告过程的任何一个环节中, 可以采取多种多样的形式;狭义的盈余管理是指, 在公认会计准则 (GAAP) 许可的范围内, 通过会计政策选择加上一定的会计估计使经营者自身利益或公司市场价值达到最大化的行为 (William R.Scott, 1997) , 该定义强调了盈余管理的合规性, 限制了盈余管理的方法。

由于本文旨在分析基于资产减值的盈余管理行为, 而资产减值准备的计提属于会计估计的范畴, 故本文所指盈余管理属于狭义的盈余管理。除此之外, 笔者认为, 会计准则制定的原则导向性使得会计人员在披露信息的过程中不可避免的加入自己的主观判断, 在这种情况下, 合理的盈余管理验证了持续经营假设, 并符合实质重于形式的质量特征, 有利于利益相关者做出正确的决策, 能够实现资源的合理配置, 而过度的盈余管理则属于滥用会计判断, 有盈余操纵的嫌疑, 影响会计信息的相关性和可靠性。

(二) 资产减值

如果资产可收回金额低于其账面价值, 那么资产减值便产生了。资产减值会计的产生意味着企业在对资产进行计量时不再局限于历史成本计量模式, 开始关注资产的“未来经济利益”, 反映了“持续经营”的会计假设, 使得关于资产的会计信息相关性和可靠性程度更高, 迎合了“决策有用观”的财务报告目标。

然而, 从另一角度来看, 资产减值的确认带有很大的主观性, 它的确认基础不是交易而是事项, 通过对世界经济和国际贸易、国内经济因素、技术进步以及企业管理水平的分析, 只要资产价值减少的情况存在, 且其下降的程度可以相对可靠地计量就可以加以确认。这一确认过程加入了大量的会计人员的主观判断, 很容易导致对于同样的情况不同的会计主体计提不同的资产减值损失, 从而影响企业间会计信息的可比性。

二、计提资产减值准备和盈余管理的关系

(一) 现行资产减值准则给盈余管理留下的空间

1. 资产减值迹象的认定。

根据《企业会计准则第8号——资产减值》的规定, 企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能减值的迹象, 而对资产减值迹象的判断除了需要来自企业内部资料外更多的需要来自企业外部的信息, 如资产的市价、企业经济、技术或者法律环境的变化以及市场利率的趋势等, 这些信息都必须建立在完善的市场机制的基础上, 由于我国处于市场经济的初级阶段, 会计人员获取的资料缺乏充分性, 这就使得他们不得不借助于大量的主观判断, 甚至根据企业的需要决定减值迹象的存在与否。

2. 可收回金额的确定。

同上述情况一样, 可收回金额确定所需的公允价值、预计未来现金流量的现值及预计的处置费用, 都需要外部市场环境的完善以及企业内部强大的预算系统, 即以强大的技术条件为依托, 而我国目前的市场状况还难以达到这样的要求, 便不可避免的助长了会计人员的主观判断。

3. 流动资产 (如存货、应收款项等) 的资产减值仍可转回。

尽管新的准则在同国际准则趋同的前提下结合中国国情, 规定了长期资产的减值准备不可转回, 但却并未限制流动资产的转回, 企业可以减少长期资产减值准备的计提, 而加大流动资减值准备的计提, 从而利用转回达到调节利润的目的。此外, 企业如果对固定资产或者使用年限确定的无形资产计提了减值准备, 会降低其在当期及以后年度的折旧或者摊销的金额, 从而降低当期的利润, 同样可以达到盈余管理的目的。

4. 对资产减值的披露。

新准则规定, 发生重大损失的应当在附注中披露导致每项重大资产减值损失的原因和当期确认的重大资产减值损失的金额, 并披露可收回金额的确定方法。这一方面体现了资产减值会计的日益规范, 另一方面, 必须认识到, 准则中对于何种损失属于重大损失并未明确规定, 而事实上, 会计实务也利用了这一点, 很少按规定进行披露。

(二) 企业利用计提资产减值损失进行盈余管理的动机

1. 迎合监管的动机。

我国《公司法》及证监会发布的相关规定在处理企业上市规则的问题时往往设定了与净利润有关的标准, 如连续两年亏损被特别处理 (ST) , 连续三年亏损被暂停上市 (PT) , 被暂停上市后一年半内不能扭亏则被终止上市, 上市公司试图通过配股获得再融资资格则其最近三年的平均ROE必须达到10%, 且单个年度不得低于6%。显然, 这些规定都与企业的净利润息息相关, 极易促使上市公司为了保住上市资格以及获取配股资格而通过计提资产减值的灵活性操纵利润。

2. 夸大亏损的动机。

俗称“大清洗”, 由于现有法律法规并未根据亏损金额的大小而对企业实施不同的处理办法, 一些公司在首次出现亏损时便通过巨额计提减值准备, 最大限度的剥离不良资产, 以减小以后年度的压力或者为以后年度通过逐步转回改善业绩埋下伏笔;除此之外, 当企业管理层变更时, 也极易出现“大清洗”的现象, 这是因为新上任的管理层通过巨额计提夸大亏损并将责任推至上届, 以便自己轻装上阵, 交出让上级满意的答卷。

3. 平滑利润的动机。

在进行投资决策时, 会计盈余往往会成为投资者衡量企业经营业绩的一个重要指标, 并且一个利润波动小长期维持稳定增长的企业更容易获得投资者的青睐。基于此, 管理层倾向于在利润大增的年份提取较多的资产减值准备, 并在以后利润增幅较小的时候慢慢释放, 以维持企业净利润的平稳增长, 增强投资者的信心。

三、“让我一次亏个够” (以精工科技[002006]为例)

(一) 公司简介

浙江精工科技股份有限公司始创于1992年, 2000年9月改制成为规范化的股份公司, 2004年6月25日在深圳证券交易所中小企业板成功上市, 股票代码:002006, 股票简称:精功科技。主要从事机电一体化的太阳能光伏专用装备、建筑建材专用设备、轻纺专用设备、专用改装汽车等高新技术产品的科研开发、生产制造、经营销售和技术服务。该公司在2005年跻身中国建材机械制造20强。

(二) 精工科技财务报告相关数据的分析说明 (见图1、表2、表3)

精工科技属于专用设备制造业 (证监会行业分类) , 从事与光伏等有关的高新技术产品的开发, 对宏观经济的变化极为敏感。2008年由于受上半年国家宏观调控和下半年全球金融危机等因素的影响, 国内外专用设备和太阳能光伏行业市场出现产品需求缩减, 精工科技的经营业绩也大幅下滑, 出现亏损;此后的三年, 由于全球经济复苏以及我国对该行业的扶持, 该公司的盈利水平也随之上升, 尤其是2011年的净利润比上年增长达340.53%。然而2012年度, 公司再次由于受全球经济持续低迷及美国、欧盟对中国光伏产品实施“双反”等因素的影响出现亏损, 降幅达-150.81%。自2010年到2012年三年间, 精工科技的净利润出现了剧增剧减的大震荡, 笔者不禁怀疑:在宏观经济变化的背后, 公司是否采取盈余管理的手段对经营业绩进行粉饰, 甚至夸大亏损以轻装上阵?

单位:元

注:资产减值净计提率=资产减值准备计提额/期初总资产1

为此, 笔者对精工科技近五年的资产减值损失进行了统计, 并得出了上图所示的折线图, 结合表2, 2012年公司计提的资产减值损失约为1.87亿元, 比上年增长约216.95%, 约占当年亏损额的96%, 若扣除资产减值损失的影响, 精工科技2012年的净利润约为-0.08亿元。通过查阅公司当年的报表附注发现, 该资产减值损失主要来自坏账损失、存货跌价损失、固定资产减值损失以及商誉减值损失, 其中前三者占总资产减值损失的98.22%, 除此之外, 从表3中的数据可以得出, 2012年精工科技的资产减值准备净计提额比上年增长约71.22%。然而精工科技仅对商誉减值的计提原因进行了说明, 而未对其他三项的计提原因进行说明或者仅是泛泛而谈。

由此可见, 现有资产减值准则的局限性为精工科技通过巨额计提资产减值夸大亏损创造了条件:对于坏账准备和存货跌价准备, 可通过日后转回调节利润;对于固定资产减值准备, 会减少以后期间的折旧费用, 并且如果针对的是即将报废的固定资产, 还可以通过处置获取更多的营业外收入;利用准则关于信息披露的模糊性规定, 选择性披露计提减值的原因。

四、相关建议

(一) 准则完善角度

1. 改善对资产减值准备转回的会计处理。

对此, 笔者比较认同的观点是对于已计提的资产减值准备在转回时不再通过损益类科目, 而是计入所有者权益, 即将已恢复的价值转入资本公积。这样不仅可以保证对资产计量的可靠性, 也避免了企业利用转回调节利润。此外, 更为极端的做法时, 禁止任何资产减值准备的转回, 但允许企业在财务报告附注中对资产价值的恢复做出详细的说明, 在体现决策有用观的同时规范企业的资产减值行为。

2. 加强对上市公司资产减值信息披露的管理。

现有准则虽然要求上市公司披露重大资产减值损失的原因及可收回金额的确认方法, 但何为“重大”完全依靠企业自身的主观判断, 这一规定形同虚设, 无法发挥其应有的事前规范效应。对此, 可以对上述重大性的程度进行量化, 如规定对净利润或者净资产收益率的影响超过某一指标的资产减值损失必须按准则严格披露。

(二) 企业行为的约束角度

1. 充分利用外部审计的监管效应。

审计人员往往具备较高的职业敏感度, 在对上市公司进行审计时, 要提高对资产减值的关注度, 识别企业的盈余管理动机, 指导企业公允的反映资产减值并做出合乎规范的披露。此外, 外部审计机构还可以结合企业的实际情况指导其建立适合企业的资产减值内部控制制度。

2. 加大惩罚力度。

这是一种典型的事后规范措施。惩罚力度的加大使得企业进行过度盈余管理的成本升高, 会在一定程度上遏制企业依靠资产减值进行盈余管理的积极性。

另外, 笔者呼吁利益相关者尤其是处于信息弱势的中小股东在进行上市公司的财务报告分析时, 一定要在剔除资产减值损失的基础上进行全面的分析, 而不能止步于对其净利润等传统盈余指标的分析。很显然, 实现对投资者的保护作用也是研究盈余管理的重要意义所在。

参考文献

[1]王建新.公司治理结构、盈余管理动机与长期资产减值转回——来自我国上市公司的经验证据[J].会计研究, 2007 (05) .

[2]余志虎, 马伟丽.资产减值准则对盈余管理的影响[J].会计之友 (下旬刊) , 2009 (01) .

[3]沈烈, 廖育娟.基于资产减值的盈余管理影响分析[J].财会通讯, 2009 (10) .

固定资产评估减值准备计提的反思 第2篇

一、固定资产计提减值准备存在的问题

《企业会计准则-固定资产》指出：固定资产的减值是指，固定资产的可收回金额低于其账面价值。可收回金额，是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者。现在很多固定资产的无形损耗已经大大超过了有形损耗，但如果会计上意图完全依赖固定资产减值准备来计量资产的无形损耗，笔者认为是不妥的：其一，固定资产的可收回金额如何确定的`问题。对现金流量的计算就要考虑贴现率的影响，而贴现率是一个十分不稳定的因素。不同的会计人员对于固定资产价值的会计估计显然会有差异，这样也容易导致利润操纵。

其二，资产减值准备的计提标准问题。我国的《企业会计制度》规定了应当全额计提资产减值准备的条件和不能全额计提资产减值准备的条件，至于具体哪些资产应当计提资产减值准备、计提比例是多少，则完全由企业结合自身实际情况判断，因而计提是否真实合理不易确定。

其三，根据《企业会计准则-固定资产》的规定，在计提固定资产折旧时，要将计提的减值准备考虑进去。这样做将导致固定资产的原始价值一部分进入了产品成本，一部分进入了营业外支出，固定资产的原始价值应该是一个有机的整体，这样做不是强行将本来属于一体的事物拆成了两部分?而对计提减值准备金额估计的大小将使营业费用与非营业费用之间的界限变模糊，进而影响到营业利润与非营业利润的计算结果。由于折旧率和尚可使用年限在固定资产减值准备计提和转回的各期均要做相应的改变，固定资产均要重新计提折旧，不但计算烦琐，而且容易出错。

二、解决办法

因为加速折旧法在一定程度上既考虑了固定资产的有形损耗，又考虑到了无形损耗，而且加速折旧法的应用从很大程度上减少了固定资产的减值问题，因此要加大加速折旧法的应用范围，在机器设备、办公用品等方面都应使用，当然对于房屋及建筑物一般仍以直线法为好。

但加速折旧法的应用并不能解决所有固定资产减值的问题，而且也不是所有的固定资产都需要采取加速折旧。如《企业会计制度》规定存在下列情况之一时，应当按照该项固定资产的账面价值全额计提固定资产资产减值准备：①长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且已无转让价值的固定资产;②由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产;③虽然固定资产尚可使用，但使用后产生大量不合格品的固定资产;④已遭毁损，以致于不再具有使用价值和转让价值的固定资产;⑤其他实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产。已全额计提减值准备的固定资产，不再计提折旧。此外，房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定资产不计提折旧。一旦这些未使用、不需用固定资产发生减值，应直接通过计提减值准备计入营业外支出。

商誉减值准备测试与计提问题初探 第3篇

关键词：商誉,商誉减值,测试,计提

商誉是指能在未来为企业经营带来超额利润的潜在经济价值或企业预期获利能力超过可辨认资产正常获利能力 (如社会平均投资回报率) 的资本化价值。本文的商誉是指合并商誉, 即企业合并时, 购买企业的投资成本超过被合并企业可辨认净资产公允价值份额的差额。合并商誉是一项资产, 该资产意味着在企业合并中从某些不能独立认定的资产中获得的未来经济利益, 需要依附其他资产才能给企业带来收益。

合并商誉作为一项资产, 势必面临会计确认与计量的问题, 而商誉减值准备是商誉后续计量中不可或缺的, 如何合理有效的进行商誉减值测试, 提高商誉减值准备计提和会计处理的可操作性、可行性是本文想要探讨的方向。

一、国内外会计准则关于商誉减值测试的规范

(一) 国内会计准则

按照我国现行《企业会计准则》的要求, 因企业合并所产生的商誉, 要在每一个会计年度的最后进行相应的减值测试。因为商誉属于企业的一种不可辨认资产, 它不直接产生现金流量。所以, 在对企业合并商誉进行减值测试时, 要结合企业合并中协同受益的企业资产组或者企业资产组组合进行商誉账面价值的确认。这是出于加强企业内部管理的目的, 对商誉账面价值进行的最低程度的监控。

因为企业合并而产生的商誉, 需要自购买日起就对其进行会计账面价值的分摊。而承担企业商誉价值分摊的企业资产组或者企业资产组组合一旦确定下来, 在往后的各个会计期间将不能随意变更, 应当保持会计核算账目的一致性。

商誉减值测试应遵循以下几点要求:首先, 对企业中不从企业合并中协同受益的相关企业资产组或者企业资产组组合 (企业中不包含商誉的资产) 进行减值测试, 用核算出的这部分资产的可收回金额与其账面价值进行数值比较, 得到企业中不包含商誉资产的减值损失;其次, 用相同方法对从企业合并中协同受益的相关企业资产组或者企业资产组组合进行减值测试, 当这部分资产的可回收金额小于其账面价值时, 小于的差额计入商誉的减值损失, 这部分商誉损失应先抵减分摊至包含商誉账面价值的资产中;最后, 依据企业中不包含商誉的资产组或者资产组组合的账面价值所占比重, 按相应的比例对其他资产账面价值进行抵减。而企业合并商誉的减值准备一旦确定下来, 在未来的会计期间将不能转回。

(二) 美国会计准则

美国会计准则 (FAS) 《无形资产——商誉和其他无形资产》规定, 商誉减值测试在每年固定的时间进行。特定情况下, 也可在相关不利因素发生时对商誉进行减值测试, 如法律因素或经营环境发生重大不利变化、监管当局采取重大不利行动、未预见到的竞争、关键雇员的流失等。商誉减值测试以报告单元为主体, 报告单元指能够独立核算、独立出具财务报告、经营成果需要单独考核的经营分部或低于经营分部的一个层面。

企业在进行商誉减值测试前可以选择做一个定性判断, 决定是否必须进行商誉减值测试。如企业选择该项权利, 则必须要评估相关事项和条件是否使得报告单元的公允价值 (可能性大于50%) 小于其账面价值。如果报告单元的公允价值不是很有可能小于账面价值, 就不需要进行商誉减值测试;否则, 进入商誉减值测试。

商誉减值测试分为两步:一, 对报告单元公允价值与其账面价值进行比较, 如公允价值大于账面价值, 商誉没有发生减值;如公允价值小于账面价值则进入第二步测试。二, 对商誉隐含的公允价值与商誉账面价值比较。若隐含公允价值大于账面价值, 商誉没有发生减值;隐含公允价值小于账面价值, 商誉发生减值, 减值损失为账面价值和隐含公允价值的差额。商誉隐含公允价值的计算和企业合并时商誉金额计算相同。

(三) 国际会计准则

国际会计准则IAS36规定, 对企业商誉的处理, 可以以企业的资产负债表作为参考。在每一个资产负债表日做企业商誉的减值推测。如存在企业商誉减值的可能性, 那企业将对商誉价值的可回收金额进行相应估算。但不管企业商誉减值的情况是否存在, 作为会计主体都需要在每一个会计年度报告的期末, 对企业中存在的无法进行使用年限确认的无形资产与现阶段不能实际投入使用的无形资产进行可回收估算。

商誉减值测试以现金产出单位为主体, 现金产出单位为从持续使用中产生现金流入的最小的可辨认资产组合, 该资产组合在很大程度上独立于其他资产组合。

国际会计准则IASC对企业商誉的减值测试使用“一步法”, 它强调会计核算参数和会计核算方法的一致性。采用“一步法”进行企业商誉的减值测试遵循以下两个步骤:一, 从下往上。核查企业商誉的账面价值是否可以合理的分摊到企业中的查核现金产出单元, 同时将企业这一部分的现金产出单元的账面金额与可收回金额对比, 当可收回金额数值低于账面金额数值时, 低于的金额数值进入企业的减值损失;二, 从上往下。当企业无法把企业商誉的账面价值合理的分摊到企业中的查核现金产出单元时, 核算出企业可以合理分摊商誉账面价值的企业最小现金产出单元, 即企业可辨认的最小产生现金流入的资产组合。然后使用同样的方式对企业现金产出单元的账面金额数值和可收回金额数值进行对比来确认企业商誉的减值损失。

二、我国会计准则关于商誉减值的相关规定存在的问题

(一) 商誉减值测试不符合成本与收益配比原则

我国企业会计准则对商誉进行减值测试的时间规定了最低要求, 在每年年度末进行减值测试。但商誉减值测试的过程非常复杂, 涉及很多数据的测算、影响因素的考量、人为因素的影响等, 即使聘请专业的机构和人员进行操作, 测试结果的准确性也很难把握。无形中增加了企业的管理成本。

(二) 资产组的划分缺乏可操作性

我国企业会计准则要求商誉进行减值测试时, 要将商誉的账面价值分摊至相应的资产组或资产组组合, 然后分别对不包含商誉和包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试。但在资产组的划分方面没有明确规定, 使企业财务人员在实际操作中无从下手。

(三) 具体操作方法模糊不清

我国企业会计准则规定, 企业合并形成的商誉的账面价值, 应自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组或资产组组合。简言之, 要对商誉进行减值测试, 就必须在购买日对其账面价值进行分摊, 但并未对采用哪种方法做出明确规定。这种不确定性直接影响商誉价值分摊的科学性和合理性, 进而影响测试结果的可靠性。

三、对我国商誉减值准备测试和计提的几点建议

(一) 调整商誉减值测试的时间间隔

从某种程度上来说, 企业商誉大体维持在一个稳定的水平, 持稳是商誉的常态。对于每个以盈利为目的的企业来说, 短时间内频繁的进行商誉减值测试, 会增大企业提供财务报告的成本和难度, 进而降低其提供真实可靠财务报告的积极性。

鉴于此, 笔者建议借鉴美国会计准则 (FAS) 两步走的方式, 在商誉减值测试前, 增加企业定性判断的权利, 且企业在任何期间可以放弃对报告单位定性判断的权利, 也可以重新选择该项权利在放弃后的任何会计期间。这种方式在某种程度上避免了企业直接结算报告单位的公允价值, 降低了企业提供财务报告的成本和难度。

(二) 明确商誉减值测试单位的确定依据

商誉减值测试单位的确定是进行商誉减值测试的重要基础, 明晰其确定依据和可操作性对企业财务人员至关重要。合并商誉一般是对被购买企业整体协同性的超额付出, 笔者建议在确定商誉减值测试单位时, 应当独立核算、出具独立完整的审计报告。

(三) 完善商誉减值测试的计量基础

一般在企业商誉价值确认过程中, 资产公允价值起到的参考作用比承担商誉减值测试的相关资产组的可回收价值更高。在会计的角度, 公允价值是在交易企业双方在对相关交易情况有一个准确把握的基础上达成某经济交易时所表现出的实际价值, 如企业双方就某一处的房产进行交易, 但是由于某些主客观因素的存在, 该处房产无法形成一个具体定价, 这时, 企业双方可依据与该处房产在所处地段、面积大小、质量好坏处于同等行列的房产的市场售价, 确定企业双方这次交易的实际价格, 这时交易产生的实际价值就是会计意义上的公允价值。不难看出, 公允价值的确定是依据某一资产的市场经济价值来实现的。使用公允价值进行企业交易资产的价值确认工作, 可以有效防止部分企业利用利润因素进行避税, 保障国家的税收收入。而我国企业的可收回金额价值一般都是通过会计核算的间接方式确认的, 没有受到过多的市场公开交易的检验。当不同企业之间发生企业合并, 需要对企业商誉进行价值测试时, 如果不同企业使用的计量基础不一致。如有的企业利用公允价值作为计量标准, 有的企业利用可回收价值作为计量标准, 有的企业把费用从现金流中扣除, 有的则保留, 这样就会让企业合并双方的商誉计算值产生很大的不同, 给企业合并的后续会计处理造成很大困难。

公允价值是更为合理的商誉减值准备的参考值。国家通过企业良好的市场交易机制和信息开放机制, 比如对证券金融市场进行整顿和管理, 对各类原材料市场进行监督和检查等, 让基础生产资料的价格趋于统一和稳定, 让商誉公允价值的确认能有可靠的信息来源。同时, 对于与商誉的公允价值确认相关的企业内部的资源信息, 也要定期进行系统的梳理和完善, 以提高商誉公允价值的准确度。关于企业费用的处理, 可以通过行业内的规定或者会计准则的调整, 统一实行费用的扣除或保留, 让企业商誉的会计核算方法趋于一致, 降低企业合并过程中会计处理的难度。

四、结语

大多数公司对商誉计提减值准备都是基于一定动机下的选择, 这些动机主要包括盈余管理的需要和未来收益的下降, 这在一定程度上降低了会计信息的质量。提高我国商誉减值测试和计提的可操作性、可行性对我国商誉会计准则的完善和健康发展是非常关键的一部分。

参考文献

[1]路婷.美国对“商誉减值测试”准则的最新修正及启示[J].环球瞭望, 2012 (04) .

[2]杨维斌.商誉减值内涵及减值因素分析[J].商业研究, 2014 (14) .

[3]施伟, 蔡艳婧.浅论我国商誉减值测试中的问题及对策[J].财经界, 2014 (03) .

[4]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解 (2010) [M].人民出版社, 2010.

减值计提 第4篇

2014年11月，因香山游艇项目的“搁浅”，金谷信托近20亿元债权有可能打水漂。同月，1亿元的“金谷—黄山江滨大厦度假酒店特定资产收益权集合资金计划”出现了兑付危机，信托将其抵押资产拍卖。但遗憾的是因风控漏洞抵押资产连续流拍。2014年7月，金谷信托旗下的“向日葵3号”项目也发生了违约，公司因担保问题还将相关企业告上法庭。

金谷信托的盈利受到严重影响，连续两年盈利下滑超过四成。2013年，金谷信托净利润2.7亿元，同比下滑47%;2014年，公司净利润1.5亿元，同比下滑46%。

对于盈利为何连续两年下滑，为何未能制止下滑趋势？《投资者报》记者向金谷信托求证，其信息披露负责人王崇态度并不友好，称公司不是公众公司，信托产品是私募性质，不接受媒体采访。

金谷信托是一家老牌信托公司，但发展严重滞后于行业平均水平，直到2009年信达资产管理公司对其的增资和重组。2010年—2012年，公司进入快速发展期，资产规模从117亿元到1018亿元，增长了770%，盈利也以每年翻番的速度发展。

业务狂飙的同时，公司也积累了不少的风险。2013年，公司资产减值就计提了3.6个亿。进入2014年，公司陷入的危局更是一个接一个。按照目前的形式，2014年的资产减值计提金额也会很大。

公司曾在2013年年报称，影响公司业务发展有两个原因，一是传统业务发展基本饱和，并且受限较多，新的市场增长点尚未完全形成。以往信托规模增长的“双核驱动轮”——房地产类信托和基础产业信托都面临着艰难处境。二是金融同业在资产管理领域中的竞争加剧。券商资管计划和基金子公司的快速发展对信托公司的传统业务形成了挤压，而银行资产管理计划试点的推出以及发展甚至可能会导致信托业务去通道化成为现实。

这些问题在2014年同样存在。2014年，金谷信托的信托业务收入为5.97亿元，同比下滑29%。自有业务收入1.6亿元，同比下滑37%。

减值计提 第5篇

一、银行计提贷款减值准备的意义

1. 满足投资者、债权人、监管机构及其他利益相关者对信息的需要。

随着农业银行成功上市国内主要大型商业银行 (除中国邮政储蓄银行) 均已上市, 这些上市银行的数量虽然在全国银行金融机构所占比例很小, 但却占到整个银行业资产总额的大部分。这些上市银行已变身“公众的银行”, 证券监管机构对其基本要求是客观而公允地披露自身经营状况及资产真实价值。随着现代企业制度的建立、代理制度的深化, 使得众多中小投资者、债权人 (主要为存款人) 及其他利益相关者并不能直接获得企业经营及财务状况的信息, 所以公开的财务报告成为其获取企业经营及财务状况信息的重要途径。我国银监会为了防范银行行为、加强市场风险管理, 也需要利用到银行会计信息。所以真实、公允地计提贷款减值准备, 提供准确的会计信息是众多投资者、债权人、监管者及其他利益相关者对银行的共同要求。

2. 为管理层提供真实会计信息, 以便管理者做出科学决策。

商业银行正确计提贷款减值准备, 为管理层提供真实会计信息, 这是管理层能够做出科学决策的前提。而不真实的会计信息可能误导决策者, 使之做出错误决策。决策者的决策往往是失之厘毫, 差之千里, 做出好的决策必须以真实的信息为基础。

3. 有助于考核商业银行管理层受托责任的履行情况和正确评价部门业绩。

现代企业所有权和管理权分离, 建立科学的贷款减值准备计提制度可以准确评价管理层经营业绩和受托责任履行情况, 进而对管理层进行合理奖惩。评价信贷部门业绩不能仅仅依据信贷数量, 更应该关注信贷质量。

4. 有助于银行建立预警机制, 抵御市场风险。

金融危机的教训启示我们, 建立完备的风险预警制度对于防范市场风险十分重要, 所以准确计提减值准备可以为预警制度的建立提供准确信息。近年来国内银行高速成长, 相伴而来的是风险膨胀。贷款资产减值准备为银行防范市场风险构建了一道屏障, 通过资产减值这个渠道, 提高资产质量, 从而帮助银行消化风险。

5. 减轻对宏观经济波动的放大效应。

现代银行业对宏观经济的调控作用意义重大, 银行业信贷政策可以加剧宏观经济顺周期性, 正确计提贷款减值准备, 准确评价银行信贷风险帮助银行制定合理的信贷政策, 从而减轻银行业对宏观经济波动的放大效应, 对于维护国家经济安全意义重大。

二、我国目前贷款减值准备计提存在的问题

新企业会计准则在规范贷款减值准备计提时, 改变了贷款按五级分类计提减值准备的做法, 引入了“未来现金流量现值”的概念, 即按照贷款账面价值与未来现金流量现值的差额计提。计提减值准备时区分单笔重大贷款和非重大贷款, 对单笔重大贷款进行单独计提, 而对单笔非重大贷款进行组合减值测试。由于会计准则对贷款减值准备计提不够详细, 导致我国银行业在实际计提贷款减值准备时存在以下问题:

1. 我国商业银行计提贷款减值准备具有较大自主性。

我国商业银行对需单独计提准备的单笔重大减值贷款金额界定的标准不一, 如浦发银行定为2 000万元, 民生银行却定为500万元;对于组合贷款计提减值准备的比率相差也很大, 有调查显示不同商业银行不同年份计提比率最高相差可达10倍, 同一年份不同银行计提比率相差可达5倍。这使得银行间的财务报表信息可比性降低, 不利于投资者比较分析各银行间的财务信息。

2. 我国银行业计提贷款减值准备的方法陈旧, 不利于公允地反映贷款价值。

当前我国商业银行对贷款减值计提方法仍然多用旧时的几种计算模型, 即五级分类计算模型、折现现金流模型 (DCF) 、贷款迁移模型 (MM) 。其中, 利用五级分类计算时对于各类贷款的分类依靠人为主观判断, 这就可能造成银行计提贷款减值准备不客观、银行会计信息失真;使用折现现金流模型时折现率难确定, 可能造成贷款减值准备计提不准确;利用贷款迁移模型时银行收集贷款企业信用状况资料困难且成本较高, 对信贷人员的职业判断能力也要求较高。

三、解决对策:改进现行银行贷款减值准备方法

1. 利用KMV模型计提贷款减值准备的可行性分析。

KMV模型是建立在Black-Scholes-Merton模型之上的, 模型将公司股权价值看作标的资产的价值, 将公司负债的账面价值看作执行价格, 以负债到期日为到期日, 认为公司股票价格波动与公司资产价值波动存在函数关系。股票市场是评价上市公司信用风险的有效机制, 股价的波动反映了宏观经济运行状况、行业状况以及公司的信息, 股价的波动也蕴涵了公司信用状况的变化。该模型被广泛应用于银行内部风险控制, 其有效性可以得到保证。它主要被用于银行贷款定价, 由于在估计贷款违约率时使用经验数据可能造成信息失真, 所以本文利用改进的KMV模型进行贷款减值准备计提时不使用违约率数据, 这就保证了信息的客观性, 而且计算过程也大为简化。因此, 利用改进后的KMV模型可以有效解决我国银行业间贷款减值准备计提比例差异较大、主观性强的弊端, 也可以丰富我国贷款减值准备计提方法。

2. 利用KMV模型计提贷款减值准备的计算步骤。

(1) 计算公司资产价值Va和资产价值的波动性σa。用公司股票的市场价值E和股价波动率σe及负债的账面价值FT可以计算公司资产价值Va和公司资产价值波动σa。模型将企业的权益价值看作是一个买权, 所以根据BSM (Black Scholes Merton) 期权定价理论, 可知:

其中, 股权市场价值E=流通在外的股数每股市格, N (x) 是均值为零、标准差为1的标准正态分布变量的累计概率分布函数 (小于x的概率) 。股价的波动率为:

依据依藤引理 (Ito′s Lemma) , 权益的波动性σe和资产的波动率σa之间满足:

联立 (1) 式和 (3) 式可求得Va和σa。对于Va和σa也可以利用MATLAB软件编程进行求解。

(2) 计算违约预期损失E (L) 。当公司资产价值小于债务的账面价值时, 企业将选择违约。

则贷款的预期损失为:

式中f (Va) 是Va (t) 的概率密度函数。

BSM模型公司资产价值的变动遵循正态分布, 并且把违约概率定义成累计正态分布, 则违约概率为:

违约预期损失为:

由 (7) 式可求得银行在某一资产负债表日的预计贷款减值损失, 在下一资产负债表日可用同样步骤求得预计贷款减值损失, 记为 (8) 。 (8) 减 (7) 即为该期间内银行发生的贷款减值损失。 (公司也可运用此模型对应收账款的坏账准备进行计提)

3. 利用KMV改进模型计提贷款减值准备的应用案例。

假设一上市公司的短期负债账面价值FT0=6×108, 不考虑长期负债, 则违约点DP=FT0, 资产价值Va (T0) =5×108, 资产波动率σa=0.2, 银行利率为3%, T=1。某商业银行对该公司贷款占公司全部债务的比重为10%。

计算此时银行预计违约损失:

下一资产负债表日 (假定为一季度) 其他数据均不变, 仅资产波动率变为0.3。计算下一资产负债表日银行预计损失:

则银行可确认减值损失为:107-8.051×106=1.949×106。

四、结论

KMV模型已被广泛应用于银行贷款定价和风险控制, 笔者将其改进后运用于银行贷款减值准备计提。中国股票市场经过二十年的发展后日益成熟, 有效性也逐步提高, 市场信息可信度逐渐增强。运用该模型有以下优点: (1) 工作量大为减少。模型所需数据可以从股票市场中公开信息中轻易获得, 而银行以往判断贷款减值调研工作量较大、成本高。 (2) 数据可靠性增强, 利于夯实银行会计信息。模型计算所需数据基于市场机制形成其可信度高, 克服了其他减值准备计提方法需要大量主观估计的弊端, 并且, 数据来源于股票市场的信息具有前瞻性, 因而据此计算得出的贷款减值损失能够反映一些难以识别的信用状况变化信息。同时该模型也可以运用到企业应收账款等类似资产减值准备计提的计算中。

参考文献

[1].何和平.论资产减值会计在我国的运用.商业研究, 2002;11

减值计提 第6篇

一、存货减值对企业未来经营绩效的影响

存货的期末计量原则是在资产负债表日, 存货应当按照成本与可变现净值孰低计量, 存货的成本高于其可变现净值的, 应当计提存货跌价准备, 计入当期损益。企业计提了跌价准备, 如果有其中部分存货已经销售, 则企业在结转销售成本时, 应同时结转已计提的跌价准备。例如:甲企业笔记本电脑账面120万元成本, 2010年12月, 由于市价下跌, 该产品的销售价格为100万元。若该产品2011年1月10日对外售出, 售价为90万元, 增值税为15.3万元。其账务处理为:

(1) 2010年12月计提减值

(2) 2011年1月10日出售产品

假如不计提减值损失, 2011年1月10日出售产品

此项存货虽然未进行减值转回, 但由于计提减值, 使企业利润在处置当期增加20万元 (1200000-1000000=200000) , 从而增加每股收益。对于存货, 由于减值因素消失, 可以转回, 同样会大幅提高转回年度的净利润。因此, 计提资产减值损失后, 无论是否转回, 都会使以后会计期间损失减少, 从而提高未来会计期间净利润。

二、固定资产减值对企业未来经营绩效的影响

企业在对固定资产进行减值测试并计算确定资产的可收回金额后, 如果固定资产的可收回金额低于账面价值, 应当将账面价值减记至可收回金额, 减记的金额确认为减值损失, 计入当期损益, 同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确定, 在以后期间不得转回。例如:企业2005年12月厂部取得某项固定资产原值1000万元, 使用年限10年, 无预计净残值, 采用直线法计提折旧, 每年折旧费用100万元, 累计折旧共计500万元, 2010年底固定资产的可收回金额为400万元, 则2010年底计提减值, 其账务处理为:

根据新资产减值准则规定:资产减值损失确认后, 减值资产的折旧或者摊销费用当在未来期间作相应调整, 以使该资产在剩余使用寿命内, 系统的分摊调整后的资产账面价值 (扣除预计净残值) 因此, 次年计提折旧分录:

计提减值后, 每年的折旧费用为80万元。比不计提减值减少20万元, 从而使以后年度 (第6-10年) 利润每年增加20万元。

假如计提减值后出售该固定资产, 售价为350万元, 假定不考虑相关税费及清理费用。其账务处理为:

相同情况下, 若不计提减值出售该固定资产, 其账务处理为:

由此可看出, 计提减值损失后, 会使以后处置资产损失减少100万元 (1500000-500000=1000000) , 增加处置资产当期的净利润, 从而增加每股收益。因此, 对于固定资产计提减值后, 虽然会使当期净利润减少, 但以后会计期间的净利润会因为本期计提减值而增加, 无论是否为处置资产会计期间, 只要是计提减值后资产持续使用期间直至处置, 未来每期净利润相对于未计提减值损失的情况下都有所增加。

三、可供出售金融资产减值对企业未来经营绩效的影响

可供出售金融资产在资产负债表日发生减值的, 按减记的金额, 计入当期损益, 原来已经直接计入所有者权益 (资本公积-其他资本公积) 的公允价值下降形成的累计损失一并转出, 计入减值损失。

例如:2008年5月20日, 甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票1000000股, 占乙公司有表决权股份的5%, 支付价款合计5000000元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代表。甲公司将其划分为可供出售金融资产。2008年12月31日, 乙公司每股收盘跌价为4.2元, 甲公司预计乙公司股票价格下跌是暂时的。至2009年12月31日, 乙公司股票收盘价继续下跌为每股3元。2010年12月31日, 由于乙公司财务状况好转, 业绩较上年有较大提升, 股票价格有所回升, 每股价格上升至3.5元。2011年1月10日, 甲公司以每股4元的价格将股票全部转让, 不考虑其他因素影响, 该公司账务处理为:

(1) 2008年5月20日购入股票

(2) 2008年12月31日确认股票公允价值变动

(3) 2009年12月31日确认股票减值损失

(4) 2010年12月31日确认股票价格上涨

(5) 2011年1月10日, 出售股票

相同情况下, 假定将所发生的公允价值变动均计入资本公积———其他资本公积, 不计提减值损失, 其账务处理为:

(1) 2008年5月20日购入股票

(2) 2008年12月31日确认公允价值变动

(3) 2009年12月31日确认公允价值变动

(4) 2010年12月31日确认股票价格上涨

(5) 2011年1月10日, 出售股票

通过对比发现, 若计提减值损失2011年处置该资产时确认投资收益共计1000000元。若不计提减值损失, 2011年处置资产时确认投资损失为1000000元。由于计提减值损失, 使处置资产时的会计期间的利润增加2000000元。

对于已确认减值损失的可供出售债务工具, 在随后会计期间公允价值上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的原确认的减值损失应当予以转回计当入期损益。减值转回同样会增加未来转回。虽然计提减值会使当期净利润减少, 但未来会计期间净利润增加, 从而增加未来期间每股收益。在企业未来会计期间经营绩效不改变的情况下, 会使每股收益增加, 实际上与企业实质经营绩效是否好转没有关联性, 仅仅是会计处理方式而产生的必然现象。因此, 在评价计提减值损失的企业的盈利状况时, 应剔除减值因素的影响, 使信息更具参考性。

参考文献

[1]袁润霞:《可供出售金融资产计提会计处理浅探》, 《财会通讯》 (综合·上) 2011年第6期。

减值计提 第7篇

关键词：资产减值准备,问题,对策

2006年初, 财政部发布了《企业会计准则》, 并规定自2007年1月1日起在上市公司施行。资产减值会计准则的出台, 为规范企业会计核算行为, 提高会计信息质量奠定了坚实的制度基础。在具体的实施过程中, 新准则也显现出一些不足, 如何加以改进, 对于完善我国企业会计核算体系和提高会计信息质量具有重要的现实意义。

一、存在的问题分析

(一) 依然成为调节利润的工具

新准则规定资产减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回, 此规定主要是为了防范企业的舞弊行为。此项规定虽然能够在一定程度上防范企业操纵利润的随意性, 但仍然无法杜绝企业在资产处置当期产生高额利润或损失, 而且根据规定, 企业计提的坏账准备和存货跌价准备等是可以转回的, 企业还可以自己选择减值准备的计提方法, 在实际的计提过程中有较大的主观随意性, 根据实际需要可以操作计提和转回的金额, 以达到调节利润的目的。但从会计的角度来看, 此项规定缺乏理论依据。

一些资产的可变现净值难以确定, 导致相应的减值准备的确定具有随意性, 如部分存货, 由于企业间的交易行为不十分规范, 市场竞争不充分, 相关信息和价格不透明, 企业很难获得其真实的可变现净值, 因此计提的存货跌价准备也不一定真实, 其他项目也如此。

(二) 部分项目操作难度较大

其一, 资产组的划分工作难度大。新准则规定企业难以对单项资产计提减值准备的, 应当以该资产所属的资产组为基础计提。由于是初次引入资产组概念, 企业管理人员和会计人员对此缺乏经验, 这将会使上市公司在实际操作过程中存在一定的困难。同时资产组的划分没有明确的具有可操作性的标准, 上市公司在对资产组进行划分时, 可选择不同的划分方法, 划分方法的不同, 会直接影响到是否计提资产减值准备以及计提多少等问题。

其二, 资产减值金额的确认和计量标准难以准确把握。在实际操作过程中, 由于部分资产的未来可变现净值、预计未来现金流量等影响因素难以确定, 直接影响到相关的减值准备计提金额, 如存货的可变现净值、短期投资的现行市价, 委托贷款、长期投资、固定资产、无形资产的可收回金额等等, 如何准确计量各项资产的“现值”, 需要会计人员根据经验和所掌握的相关知识进行职业判断, 做出人为的假设和判断, 其计量的可靠性较差, 在操作上具有一定的难度。

3.商誉的减值测试困难较大。新准则规定企业合并所形成的商誉至少应当在每年年度终了进行减值测试, 商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。同样涉及到资产组的划分问题, 如何认定所属的资产组、能否将商誉正确地分配给资产组, 包含有商誉的资产组如何进行减值测试, 新准则没有较明确且具有操作性的指导, 需要会计人员依靠自身的经验和职业判断能力, 分配的结果直接影响到公司的利润水平, 所以, 商誉的减值测试过程中包含了较多的主观判断因素, 为公司进行利润操控提供了较大的空间。

二、完善资产减值准备的对策

(一) 增强资产减值会计规范的可操作性

新准则规定, 资产除了特别规定外, 包括单项资产和资产组。从该规定可以看出, 我国资产减值准备按两个基础确认, 一是按单项计提, 二是难以按单项计提的, 则按资组计提, 但是对于资产组的划分却没有明确的指导性规范, 而且从我国企业的实际管理水平看, 新准则对资产组的规定要在企业中得到很好的施行难度较大。

因此, 应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况, 完善资产减值会计规范, 制定操作性较强的具体标准或者独立制定资产减值会计准则, 以指导企业的会计实践。

(二) 进一步健全和完善信息及价格市场

由于各项资产减值准备的计提基本上都以市价为基础, 因此进一步完善资产价格体系和资产评估体系非常重要, 它们的完善可以使企业各项资产的公允价值和市价得以公正合理地确定, 也是实现准确计提资产减值准备的重要途径。但是我国现阶段的资产信息、价格市场还处在成长过程中, 证券市场不发达不完善, 交易不规范, 非法牟取暴利行为时有出现, 无论是企业、中介服务机构还是证券管理机构都很难获得公司各种资产当前合理的市场价格。

因此, 国家应该建立起各行业市场价格信息系统以及有实际指导意义的市场报价系统, 应充分利用国家各级物价、工商、资产管理部门以及独立诚信的相关中介机构、行业协会等所掌握的市场动态价格信息, 通过计算机网络和现代信息技术定期公布有关资产、商品的市场价格信息。通过信息、价格市场和资产评估体系的完善, 使企业各项资产的公允价值和市价得以公正合理的确定和公开, 真正使评估值接近市场价值, 以减少资产减值会计中的主观因素, 为计提资产减值准备的可操作性、客观性和公正性提供直接依据, 缩小上市公司利润操作的空间, 从而提高上市公司会计信息的质量。

(三) 完善相关的政策法规

虽然新准则规定减值准备禁止转回, 但是企业仍然可以用减值准备来操控利润。企业之所以进行利润操纵, 在一定程度上与政府的监管政策不完善有关, 例如:现行的退市政策下, 是否进行利润操纵, 将会给上市公司带来完全不同的结局。因此有必要对此类条款加以修改完善, 除了以三年连续亏损为依据外, 还应辅以其它指标, 如三年连续累计总额为亏损, 企业经常性净收益指标、经营性现金流量指标以及企业的生产经营活动是否处于严重的非正常状态, 或基本停产状态, 或资不抵债等指标, 以减少企业管理当局利用资产减值进行利润操纵的外在诱因。同时证券监管部门应加大监管力度, 强化上市公司披露资产减值计提的相关信息, 加强信息披露的检查力度, 同时加重公司的违法成本。

(四) 加强以独立审计为核心的外部监督

资产减值准备项目具有内容特殊、金额较大、情况复杂等特点, 计提资产减值准备需要复杂的专业判断, 存在较大的盈余管理空间, 发生错报、漏报的可能性较大。而上市公司对于资产减值的信息披露又是非常有限的。因此, 注册会计师应当以应有的职业谨慎态度实施审计工作, 获取准确、充分的审计证据, 以评价被审计单位对资产减值准备的计提是否合理, 披露是否充分, 一旦缺乏客观数据或存在重大不确定性时, 注册会计师就应当考虑其对审计报告的影响, 决定是否在审计报告中予以揭示。另外, 作为独立审计主体的注册会计师事务所也要加强行业自律管理, 规范审计程序和方法, 保证其在审计过程中的独立地位。

(五) 加大相关会计主体法律责任的追究力度

虽然我国在不断完善和改进相关会计准则和相关规定, 但仍有许多企业利用资产减值操控利润。其主要原因还是企业有法不依、有章不循和执法不严。要想遏制企业利用资产减值操纵利润, 必须加强政府的监管力度, 加大对违法违纪行为的打击。目前企业会计数据失真问题较为严重与法律责任的威慑效果低下有着极大的关系。证券监管、财政、税务、政府等相关部门应建立企业诚信档案, 对有不良记录的企业, 各部门应信息共享。另外在发现上市公司及注册会计师的舞弊事实后, 政府监管部门还应加大对上市公司管理层及相关责任人员、会计师事务所及相关注册会计师的惩罚力度, 加大造假者的舞弊成本。

(六) 提高会计人员业务素质和职业道德水平

企业除了引进高素质的会计人才、对现有会计岗位进行结构调整外, 还要抓好在职会计人员的业务培训和考核工作, 通过培训可以提升会计人员的业务水平和职业判断能力, 考核可以约束会计人员的会计行为。除此之外, 还要加强会计人员职业道德建设和自律性管理, 会计人员不仅要精通业务, 胜任工作, 而且还要遵守职业道德, 对会计信息的反映和表述, 应当基于客观的立场和客观事实。

(七) 改变资产减值损失计入利润的会计处理方式

企业利用减值准备进行盈余管理, 主要是利用减值准备计提中的人为因素较多, 操作空间较大的便利。以营业利润代替净利润作为考核企业盈利能力和经营成果的主要指标, 以财务状况和经营成果为标准考核企业的经营业绩。这样不仅可以防止企业利用计提资产减值准备调整盈余, 还可以防止企业利用减值准备调控利润达到逃税避税目的。因此改变当前减值损失计入利润的会计处理方式, 在相关报表中设置专门反映资产减值损失的项目, 集中反映资产减值及其转回情况, 分别反映出各项减值损失计提前后的金额, 并在会计报表附注中详细说明, 使资产减值准备的计提与转回过程更加清晰。

新会计准则的出台, 各种资产减值准备的会计处理方法不乏理论根据, 但实施中的难度也是不可忽视的, 我们应当加强会计理论的研究, 提高资产减值准备会计的可操作性, 使计提资产减值准备在规范市场行为、提高会计信息质量等方面发挥更大的作用。

参考文献

[1]龚枢, 李倩, 龙伟祥.资产减值准则的比较分析[J].中小企业管理与科技, 2009 (22) .

减值计提 第8篇

一、银行贷款减值准备计提存在的问题

1. 贷款减值准备制度方面。

各部门贷款减值准备制度不协调。有关贷款减值准备的制度主要涉及会计、银行监管和税收等多个方面, 各部门出发点不同, 颁布的制度缺乏统一标准。现行会计准则明确规定贷款减值采用基于“已发生损失模型”的DCF方法 (贴现现金流量法) , 银监会要求银行基于五级分类按比例计提贷款减值准备, 这无疑给银行带来很大技术难度和实施成本。税收方面, 规定只能按贷款余额的1%税前扣除, 银行核销的坏账不能获得充足的税收优惠, 这给商业银行造成税收负担。

贷款减值准备制度的冲突, 不仅增加了银行的运营和披露成本, 还让银行在审慎经营和提高业绩二者间难以抉择, 相关部门应加快贷款损失拨备制度的协调统一。

2. 贷款减值计提方法本身的问题。

现行的贷款减值计提方法存在顺周期性、减值确认标准不一致和贷款组合计量困难等问题。现行会计准则对贷款损失采用基于已发生损失的DCF方法, 要求存在减值迹象时才确认减值损失。这种方法会导致在经济繁荣时期, 银行计提的贷款减值准备不足, 高估资产价值和损益水平;反之, 在经济衰退时期, 则会确认大量的减值损失, 低估资产价值和损益水平, 带来“顺周期性”。从各银行的年报披露情况看, 各银行对重大金额的判断依据和贷款组合的确认标准不尽相同, 具有较大的自主性。例如, 浦发银行单笔重大减值贷款金额标准定为2 000万元, 民生银行则为500万元。这会降低银行间财务信息的可比性, 阻碍利益相关者做出正确的决策。同时, 银行更容易隐瞒不良贷款和制造虚假利润, 从而增加了监管难度。

3. DCF方法实际应用层面。

根据新会计准则的要求, 银行应按摊余成本和实际利率计量贷款的账面价值, 用贴现现金流量法计算贷款减值准备。然而, 在实际应用中, 考虑到监管要求, 银行还是在贷款五级分类的基础上, 使用贷款五级分类、DCF模型、迁移模型和滚动率法共同对已发生的信用损失进行计提。例如建设银行和浦发银行, 对正常和关注类贷款, 采用迁移模型按组合计提减值准备;对不良贷款, 采用DCF模型按单项或组合计提减值准备。而光大银行、民生银行和中信银行, 对大部分贷款采用DCF模型计提贷款减值。对单项金额不重大的同类贷款, 采用滚动率方法, 使用违约概率和历史损失经验进行统计分析, 并根据当前经济状况进行调整。

针对我国银行存在的贷款减值准备制度不协调、贷款减值准备计提方法有顺周期性和DCF方法应用不足等问题, 有必要考虑应用ECL模型来改进或取代现有的贷款减值计提方法。

二、ECL模型的基本原理和应用

1. 基本原理。

ECL模型是IASB在IFRS9征求意见稿中提出的金融资产减值计量办法, 又称为预期现金流量模型, 主要针对以摊余成本计量的金融资产, 以考虑尚未真正发生的预期信用损失为基础。在金融资产初始确认和后续计量的整个过程都考虑预期信用损失, 并将其反映在未来现金流和实际利率中。相比现行的已发生损失模型, ECL模型更具有前瞻性和谨慎性。为了更好地理解ECL模型, 笔者从理论层面进行了比较, 见表1:

2. 应用分析。

IASB提出ECL模型的初衷是为了平滑损益的波动, 缓解顺周期效应。下面将通过一则案例, 全面分析ECL模型的应用。

案例:A公司向B银行申请了一笔价值1 000万元的十年期的抵押贷款, 除此之外还发行了一笔300万元的无担保债券。目前, 资产负债表上显示, A公司还拥有100万元的现金, 80万元的厂房设备。由于A公司的技术水平和设备比较先进, 每年的营业收入和经营活动现金流量比较稳定。每年营业利润200万元, 主营业务占有较大市场份额。但是, 由于新的竞争者进入A公司所在行业, 导致现有业务的利润率较低, 有一定的经营风险。此外, 与类似信贷质量的同行企业相比, A公司的财务杠杆水平较高。过去几年间, A公司多次跨行业并购, 扩展经营范围, 这导致企业留存的现金较少, 可能影响贷款的偿还。

B银行在综合分析企业贷款的宏观经济状况、同行业竞争水平、A公司财务状况、经营风险等因素后, 同意向A公司发放贷款, 并签订贷款合同。贷款合同中规定:B银行向A企业发放1 000万元贷款, 还款期限为10年, 贷款年利率为6%, 还款方式为每年末偿还利息, 到期偿还本金。按照ECL模型的三阶段分类方法, B银行将该笔贷款划分为第三类金融资产, 预计贷款整个生命周期内的预期信用损失, 按账面价值 (扣除未来信用损失) 计算利息收入。B银行预计前两年的违约率为零, 第三年到第六年的违约率为1%, 第七年到第十年的违约率为2%, 违约后损失率一直为100%, 则第三到六年的预期信用损失率 (以下简称“损失率”) 为1% (1%×100%) , 第七年到十年的预期信用损失率为1.99% (1%+99%×1%) 。每年预期现金流见表2。

单位:元

注:C=C (-1) +B× (1-C (-1) ) ;D=A× (1-C) 。

实际利率为预期现金流折现为账面价值的折现率, 通过计算, 预期损失模型下的实际利率 (考虑预期信用损失) 为4.850 7%, 已发生损失模型下的实际利率为6%。下面将预期损失模型和已发生损失模型计算的财务数据进行对比 (表3和表4) , 验证预期损失模型是否具有平衡各期利润水平、缓解顺周期效应的作用。假设已发生损失模型下, 从第二年末开始, 发生贷款减值迹象, 预测未来现金流量的结果与预期损失模型相同。

单位:元

注:F=E (-1) ×4.850 7%;G=D-F;H=F-G;I=H/E (-1) 。为了便于比较各期的贷款减值损失, 这里假设最后一年的本金没有发生减值损失, 最后一年的贷款减值损失通过利息收入和预期利息的现金流量的差值确定。

单位:元

假设已发生损失模型下, 从第二年末开始, 发生贷款减值迹象, 预测未来现金流量的结果与ECL模型相同。从贷款价值和损益方面, 比较ECL模型和已发生损失模型的计算结果, 得出如下结论:

(1) ECL模型下的贷款价值更加符合实际, 贷款价值的波动性较小。从图1可以看出, ECL模型初始确认时就确认预期信用损失, 各期均衡计提贷款减值准备, 使摊余成本逐渐下降。已发生损失模型从第二年末开始计提减值准备, 使贷款账面价值迅速下降。贷款减值准备是贷款的抵减项, 贷款减值准备的计提一方面影响贷款的价值, 另一方面也会影响当期损益。相比账面余额的差异, 贷款减值准备的差异更加明显。此外, 通过对各年计提的贷款减值准备求和, 发现两种模型相同, 说明ECL模型应用于贷款减值, 不会导致财务信息的偏差。

(2) ECL模型的应用会导致利润水平降低, 各期损益水平更加平缓, 一定程度上缓解了顺周期效应, 见图2。贷款业务通过利息收入和资产减值损失来影响损益, 前面已经提到两种方法下贷款减值损失的金额没有差异, 因此, 损益的差异主要是由利息收入的差异导致的。ECL模型下确认的利息收入普遍低于现有的减值计提模型, 这是因为ECL模型下的实际利率的计算过程中已经考虑了未来可能发生的信用损失, 同时由于累计损失率的影响, 实际利率会比合同利率小很多。而在已发生损失模型下, 实际利率和合同利率往往相差不大, 许多银行会采用合同利率作为实际利率。

(3) ECL模型参数的确定需要更加谨慎, 微小的误差会导致损益水平大幅变动。新模型的参数主要包括预期信用损失率、预计现金流和实际利率。预计现金流量和实际利率的计算都建立在对预期信用损失率的估计上, 因此, 预期信用损失率是最关键的参数。预期信用损失的估计期间包括12个月或贷款的整个存续期间, 估计的期间越长, 预期信用损失率的误差也越大。此外, 预期现金流量是合同现金流与累计预期信用损失率的乘积, 累计预期信用损失率的计算方法会放大预期损失率的误差, 进而影响实际利率和利息收入的计算, 最后影响本年利润, ECL模型可能成为管理层操纵利润水平的工具。

(4) ECL模型有关实际利率的规定不合理, 在预期发生改变的情况下, 实际利率不能反映新的预期信用损失。在每个资产负债表日, ECL模型都需要重新估计预期信贷损失, 而实际利率保持不变, 剩余期间的预期现金流仍按照原实际利率折现。在信用恶化的情况下, 补提的贷款减值准备在重新估计信用损失的期末一次确认, 不再逐年确认, 会导致当期收益减少, 贷款存续期内的利润水平大幅变化, 加剧顺周期效应。假设从第二年末估计信用损失发生变化, 第三到六年的损失率为2%, 第七到十年的损失率为3%。通过计算, 第二年末补提贷款减值准备466 303.03元。净收益的变化如下页图3所示。在预期信用损失的估计发生变化后, 第二年的利润水平大幅度下降, 利润水平波动更加剧烈。由此可见, 目前提出的ECL模型还不完善, 实际利率应该随着预期信用损失的变化相应调整, 并且模型能否起到顺周期作用取决于预期信用损失估计的准确性。

三、我国引入ECL模型的相关建议

1. 完善银行的外部环境方面。

首先, 推进我国银行利率市场化, 反映信贷产品的真实质量和风险水平, 提高模型参数估计的准确性。其次, 促进会计部门和银行监管部门的合作, 共同研究ECL模型, 鼓励银行建立内部风险评级机制, 及时披露ECL模型计算所需的关键指标。最后, 发展第三方信用评级机构。通常根据贷款企业的违约率来确定信用评级, 违约率是预期损失模型计算中一个重要参数, ECL模型的应用需要客观的外部信用评级机构来估计违约率。目前, 中国银行基于违约概率模型 (PD模型) 进行客户信用评级, 正是为ECL模型的应用做准备。

2. 加强银行的内部建设方面。

一方面, 需要提高财务人员的学习能力。财务人员是计提银行贷款减值准备的主体, 如果财务人员不能掌握ECL模型的方法, 即使其他部门提供有效充足的数据, 也无法保证提供财务信息的可靠性。ECL模型的计算异常复杂, 大部分参数的确定都要借助估值技术, 需要财务人员掌握一定的金融、风险管理、数学模型的知识。另一方面, 加紧开发支持ECL模型的信息系统。ECL模型是在历史信息和现有信息的基础上, 预测将来可能发生的信用损失。因此, 保证贷款客户历史数据的充足性和完整性非常重要, 必须建立完善的信息管理系统, 包括数据收集系统、数据分析系统和信用评估系统等。

参考文献

[1] .孙天琦, 杨岚.有关银行贷款减值准备制度的调查报告——以我国五家上市银行为例的分析.金融研究, 2005;6

减值计提 第9篇

一、问题提出

从资产负债表的角度看,计提固定资产减值准备对企业财务报告影响的是以后期间的资产余额。从利润表看,固定资产减值准备计提后,通过影响以后期间长期资产折旧、摊销计提的数额,进而影响净资产收益率等指标。本文通过回归分析的方法,研究固定资产计提减值准备对以后会计期间的折旧、摊销以及净资产收益率的影响,并进一步讨论,在实际中上一期减值准备的计提对以后会计期间的影响是否明显,原因何在。

二、研究假设

计提资产减值准备的本意是使资产的账面价值与实际价值相一致,使企业财务报表上的资产信息更加可靠。因为计提减值准备肯定会影响以后期间这部分长期资产的折旧、摊销。实际情况是,企业以后各期间当期计提的累计折旧金额之和或资产净收益率,还受许多额外因素的影响,因此,其对以后期间的影响是否会如理论中所说的那么明显,便是本文所要假设的情况。

假设:上市公司当期计提的固定资产累计折旧、资产规模与上一期固定资产减值准备的计提成反比,净资产收益率与上一期资产减值准备的计提成反比。

三、研究方法设计及实证结果

这里选用的是多元线性回归模型:Y=c+bX+u

其中Y为被解释变量,为公司减值准备计提比例;c为截距项;X为相应的解释变量;b为系数向量;u为残差。

这里将讨论,哪些因素受上一期固定资产减值准备的影响。首先,将上一期的固定资产减值准备的计提比例作为被解释变量。其次,如果资产减值是企业进行盈余管理的一种手段,那么我们将净资产收益率作为解释变量。第三,由于固定资产减值的计提会影响后一期折旧的计提,故将折旧也作为解释变量。第四,将公司的规模作为控制变量。因为资产减值准备本身是从稳健性原则出发对企业资产价值的调整,因此,其计提比例必然与企业资产的规模有关。由于公司资产规模动辄以亿为单位,考虑到数字的有效性,实际分析时,本文取公司总资产的自然对数作为规模的衡量指标。综上所述,所用的变量及说明如下:

固定资产减值准备计提比例Y:上一期资产减值准备计提总额/上一期总资产;

累计折旧计提比例L:累计折旧计提比例/后期总资产;

公司规模Z:公司总资产的自然对数;

净资产收益率ROE:净资产收益率。

最终的回归方程为:Y=C+b1L+b2Z+b3ROE+u

本文所用的数据取自深圳国泰安公司的CSMAR数据库,包括从2002年12月31日到2006年12月31日的相关数据。排除部分不合格的公司,随机抽取170家作为样本。考虑到偶然因素的影响,方程选择了连续3年的数据来进行分析。

方程一,以2006年数据作为解释变量,来解释2005年的资产减值准备计提比例。结果为:

其中R2=0.165169,F统计量为10.94756,可执行度为99.99%。

方程二,以2005年数据作为解释变量,来解释2004年的资产减值准备计提比例。结果为:

其中R2=0.033357,F统计量为1.909460,可执行度为87%。

方程三,以2004年数据作为解释变量,来解释2003年的资产减值准备计提比例。结果为:

其中R2=0.031415,F统计量为1.794670,可执行度为85%。

可以看出,结果与假设并不完全一致,各个方程的解释情况各不相同。

第一个方程中累计折旧计提比例、公司规模与上一期固定资产减值准备计提显著负相关;而净资产收益率与上一期资产减值计提比例显著负相关。第一个方程符合我们的假设,而且F值和可执行度也在显著水平位置。

第二个方程和第三个方程都没有完全符合假设。第二个方程中的当年累计折旧计提比例与上一期固定资产减值计提比例正相关(但不显著);第三个方程中资产规模与上一期固定资产减值计提比例正相关(但不显著),不符合假设。第二个方程中的资产规模和第一个方程中的累计折旧计提比例虽然与上一期固定资产减值计提比例负相关,符合假设,但结论不够显著。第二、第三两个方程中对净资产收益率的回归结果,虽然符合假设,但均不显著。第二个方程的F值只有1.909460,可执行度为87%;第三个方程的F值为1.794670,可执行度为85%。

四、原因分析