房地产企业的涉税分析

房地产企业的涉税分析（精选10篇）

房地产企业的涉税分析 第1篇

(一) 营业税

按照现行《营业税暂行条例》及其《实施细则》的规定, 一项经济行为符合营业税征税范围的同时, 还强调在有偿取得的情况下才征收营业税, 这是由营业税的法理决定的。关联企业之间融通资金, 如果资金提供方未取得任何货币、货物或者其他经济利益, 则此项资金融通行为不属于营业税的应税行为, 不征收营业税。

但实际操作中, 很多税务机关对于关联企业间无偿融通资金核定征收营业税, 其主要依据《税收征管法》。首先, 《税收征管法》第三十六条规定, 关联企业之间的业务往来, 应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用, 否则, 税务机关有权进行合理调整。其次, 《税收征管法实施细则》第五十四条规定税务机关可以调整其应纳税额的几种情形, 其中就包括融通资金所支付或者收取的利息。

从税法原理来看, 《营业税暂行条例》属于税收实体法, 而《税收征管法》则属于税收程序法。税收程序法的作用之一就是保障实体法的实施, 弥补实体法的不足, 若对无偿融通资金的经济行为直接依据税收征管法处理则值得商榷。

(二) 企业所得税

1. 借入资金是关联方自有资金

如果资金来源是自有资金, 拆借给关联企业的, 根据《企业所得税法》第四十一条规定, 企业与其关联方之间的业务往来, 不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的, 税务机关有权按照合理方法调整。

2. 借入资金是关联方从银行等金融机构借入后再借出的

根据《企业所得税法》第八条规定:企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出, 包括成本、费用、税金、损失和其他支出, 准予在计算应纳税所得额时扣除。将从银行等金融机构借入的资金无偿提供关联方使用, 其向金融机构支付的资金成本属于企业为外单位支付的资金成本, 按照税法规定, 不应在企业所得税前扣除, 应全额做纳税调整。

针对关联方特别纳税调整之涉税事项, 国税发[2009]2号文第三十条规定:实际税负相同的境内关联方之间的交易, 只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少, 原则上不作转让定价调查、调整。上述无论哪种情况, 由于一方在调整收入的同时, 允许另一方调整支出并进行税前扣除, 如调整后双方均为盈利企业, 总体上不增加应纳税所得额和应纳税额, 税务机关原则上不进行纳税调整。但在实际操作中, 由于受征收机关的地域差异、关联企业的盈亏情况以及总体税负所属的纳税年度的影响, 仍然存在被纳税调整的风险。

(三) 土地增值税

《土地增值税暂行条例实施细则》第七条规定, 财务费用中的利息支出, 凡能够按转让房地产项目计算分摊, 并提供金融机构证明的, 允许据实扣除, 否则, 按取得土地使用权所支付的金额及房地产开发成本的5%以内计算扣除。对于资金借出方, 由于其资金并非完全用于自有项目, 因此其利息不可在自有项目中据实扣除。而对于资金借入方由于其资金往来属于非金融机构之间的融通, 不能提供金融机构证明, 因此其发生的利息更不可据实扣除。由于目前房地产企业资金成本越来越高, 实际发生的利息支出远高于按5%比例计算的可扣除财务费用, 如果实际发生的利息不可据实扣除, 将导致企业税负激增。

二、解决方案的探讨

(一) 方案一:统借统还

操作要求:在集团其他成员公司放弃融资权的前提下, 由一家核心企业作为统借方向金融机构融资后分派给集团内其他成员公司使用并收取相应利息, 统筹安排归还借款本息的工作。

优势:1.根据财税字[2000]7号文, 统借方向成员企业收取利息, 不征营业税;2.根据国税发[2009]31号文, 通过企业集团向金融机构统借统还, 并且可以合理分摊利息的, 利息支出可在实际使用借款的企业所得税前扣除。在统借方和成员企业均为盈利的前提下, 集团总体企业所得税税负维持最低。

劣势:1.统借方的申请需要在人民银行备案;2.贷款总量受地区限额的影响;3.利息支出在计算土地增值税时能否据实扣除存在争议;4.在统借方为盈利、成员企业为亏损的情况下, 可能出现延迟抵扣甚至无法抵扣利息支出的问题;而且, 在资金流方面, 提早了税款流出的时间。

(二) 方案二:设立财务公司

操作要求:成立一家集团所属财务公司, 充当金融机构的角色, 吸收项目公司从金融机构借入的资金, 并贷予有资金需求的其他项目公司, 同时向资金使用企业收取利息用于向资金提供企业支付利息。

优势:1.由于财务公司属于金融机构范畴, 资金使用企业的利息支出可以在土地增值税据实扣除;2.在资金提供企业、财务公司和资金使用企业均为盈利的前提下, 集团总体所得税税负维持最低。

劣势:1.财务公司向资金使用企业收取利息需要征收营业税;2.成立财务公司需经银监会批准, 业务不能提供给集团外的第三方, 具备金融机构功能的同时, 受与金融机构同样的资金监管, 例如, 提取存款准备金以及贷款拨备等;3.在资金提供企业为盈利、资金使用企业为亏损的情况下, 可能出现延迟抵扣甚至无法抵扣利息支出的问题;而且, 在资金流方面, 提早了税款流出的时间。

(三) 方案三:委托贷款

操作要求:项目公司的贷款资金必须与自有资金清晰区分开来, 以专项账户监管, 不得与其他结算账户混淆。贷款资金按照以下顺序进行使用:1.偿还所欠关联方前期代垫款项;2.仍有资金剩余的, 以委托贷款的形式通过银行贷予其他有资金需求的关联方, 同时收取利息。

优势:1.可争取利息支出在计算土地增值税时据实扣除;

2. 在项目公司、关联方均为盈利的前提下, 集团总体所得税税负维持最低。

劣势:1.项目公司收取的利息需要缴纳营业税;2.在项目公司为盈利、关联方为亏损的情况下, 可能出现延迟抵扣甚至无法抵扣利息支出的问题;而且, 在资金流方面, 提早了税款流出的时间。

(四) 方案四:理财产品质押贷款

操作要求:项目公司如有充裕项目贷款资金的:1.将资金存到在银行开设的“理财产品池”并用于购买银行理财产品;

2. 以上述理财产品为其他有资金需求的项目公司向银行融资做质押。

优势:1.由于项目公司之间只存在相互担保行为, 并未发生贷款并收取利息行为, 不需要缴纳营业税;2.将贷款资金用于项目开发的, 并能获取利息单或有效发票的, 利息支出在计算土增税时可据实扣除。

劣势:1.只有担保方获取的理财产品回报率足够高 (与贷款利率相仿) 才能避免产生额外的利息成本;2.担保方资金在一定程度上存在闲置问题;3.在账务处理上, 同时虚增资产和负债, 对于上市公司来说, 受限资金以及债务余额均是考量业绩的重要指标, 因此, 此种模式有一定规模的限制。

从税务角度来考虑, 上述4种方案的关键在于:是否需要针对关联方借款利息收入缴纳营业税, 以及向金融机构支付的利息支出在计算土地增值税和企业所得税时可否据实扣除。

理论上来说, 将方案一和方案二结合, 以一家核心企业名义委托财务公司代理整个集团的统借统还业务, 这样可弥补统借统还模式下土地增值税不能据实扣除的不足, 同时, 达到不需要缴纳营业税的效果。但是, 从可操作性角度来看, 这两种方案均存在一定程度的限制, 甚至会造成整个集团资金链的断裂。因此, 这样虽然能将税负控制在低水平, 但相应也要承担较高的业务风险。

在实务操作中, 如采用方案三与方案四结合的模式, 则较为切合实际。首先, 通过测算贷款容量来决定理财产品质押贷款的规模, 同时解决利息收入需要缴纳营业税, 以及由于资金流不清晰而造成的利息支出在计算土地增值税时不能据实扣除的问题。对于超出规模部分的资金需求, 采用委托贷款模式满足。但目前对于委托贷款的利息收入仍然需要缴纳营业, 随着金融行业营改增的实施, 该问题会得到相应解决。

三、结束语

由于现行的税收法规对关联方之间的资金融通有着诸多的限制, 而税务机关对关联方交易问题也日趋关注, 房地产开发企业应尽早地对资金往来作出合理的安排, 以确保企业自身的涉税风险降至最低。

摘要：随着经济的发展, 关联企业间的资金往来日益频繁, 尤其是房地产企业。应地方政府的要求, 大多项目均需在项目所在地设立项目公司进行开发, 而项目公司前期的开发资金一般不足以支付土地出让金及工程款, 所以在实务操作中普遍存在关联方无偿融通资金的现象。本文就房地产关联企业之间无偿融通资金涉及到的税务问题进行分析, 为房地产关联企业间融通资金业务提供借鉴。

关键词：关联企业,无偿,融通资金,涉税分析

参考文献

[1]《关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》 (国税发[2009]31号) .

[2]《关于印发〈特别纳税调整实施办法 (试行) 〉的通知》 (国税发[2009]2号) .

房地产企业的涉税分析 第2篇

房地产企业是涉税事项最多的行业之一，随着经济的发展和人民生活水平的提高，房地产企业在开发住宅的同时，往往需要配套建设地下车库。那么地下的车库的成本如何分摊到建造成本中，尤其是一些产权并不明确的地下车库，在涉税方面又应如何处理，都是在实务当中争议较多的问题。本文从地下车库的不同类型，分析其在成本分摊及涉税处理上的不同点，以及在涉税事项上存在的一些问题。

所谓车库，指隶属于整个小区，具有独立的空间、以存放车辆为目的附属建筑物。随着人们生活水平的提高，城市化的快速发展，私家车的保有量也越来越多，作为业主的代步工具的存放地点，车库的辅助功能也越来越重要。车库和停车位与居住环境，生活条件越来越密切，成为现代城市人们生活质量提高不可或缺的重要部分，也是开发商开发项目必备配套设施。

车库又常常被称为地下车库，严格地说，此种表述并不是准确的法律语言，因为在小区内，车库可以分为地下车库与地上车库。如果开发商独立兴建地上车库，既可能是开发商独立兴建的建筑物，又可能是在业主共有土地上建造的，所以其归属就有可能在法律上确定为开发商或者业主共有。从这一点而言，地上车库有别于地下车库。就地下车库而言，因其不是作为区分所有的建筑物的附属设施兴建的，它既不是在开发商的土地上建造的，也不能说完全就是在业主共有的土地使用权上兴建的，因而其归属常引发争议。在法律界也有着较为广泛的争议，在此我们并不去讨论。但对于车库成本如何分摊及涉税处理，我们首先要清楚车库的性质。

一、地下车库的分类

首先，根据建造的目的不同，房地产开发企业建造的地下停车场所分为两类；

（一）是在建造地下基础设施时附带形成的空间，后期可供停车的场地，我们暂且称之为无产权车位。这种情况也可以分为两类，（1）是项目建筑工程规划 许可证标识的属于人防面积的，该人防地下面积的权属单位为政府或市、县（区）人防办公室。开发商在和平时期有管理和使用的权利，但无权出售；（2）是测绘报告中明确为不分摊的公用面积（即不属于可售面积），同时也不属于人防设施，在商品房销售合同中也未明确车位的归属。

（二）是通过规划、设计在地下专门建造的供业主停车的场所，我们称之为产权车位。

通过对建造目的以及设计、规划的不同，我们把车位分为产权和非产权车位。那么我们再来确认一下车位的归属问题。

二、地下车库的归属

对于地下车库的归属问题，产权车位是无可争辩的，但对于无产权车位，由于归属问题不确定，开发成本能否计算扣除，是在实务中争议的焦点之一。尤其是不属于人防设施，“利用”地下基础设施形成的停车场所。这具体是指：开发企业在建造地下基础设施时附带形成的，可供部分业主临时停车的空间位置，不是开发企业为了业主停车而专门建造的停车场所。

相对于来说，这种停车场在实务中这种情况较为普遍，车位的确是建在了公共基础设施上，开发商也付出了相应的成本，但目前没有法规对此进行明确的产权界定。〈物权法〉第七十四条规定：“建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库应当首先满足业主的需要。建筑区划内，规划用于停放汽车的车位、车库的归属，由当事人通过出售、附赠或者出租等方式约定”，在这里也说得不明确。

但总体上看，《物权法》对地下车位的权属问题采纳了“约定归属说”的观点，即在目前现行法律没有对车位、车库的归属作出明确规定的情况下，要求当事人通过合同方式约定车位、车库的归属：“只要地下停车位不属于地下人防工程，只要是由开发商投资建造，建造成本也未摊入住宅商品房及其他车库的成本中，而且地下车位的面积未计入公摊面积，那么即使没有产权证，该小区业主所购买的地下车位也受到法律的保护”。

三、成本分摊

对于地下车位，不同的类型到底如何进行成本的分摊呢？换句话说车位的成本应该如何计入开发成本之中呢？

根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第十七条的规定，地下停车场产权归属于业主的可以作为公共配套设施进行公摊成本处理。产权归企业所有的，或者没有明确产权关系的，应按照开发产品或者固定资产进行税务处理。

同时，31号文件第三十三条规定：“企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算，利用地下室基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。”

综合上述文件，对于产权车位，是开发企业开发的一个产品类型，成本也自然可以记入到开发成本之中，对于非产权车位（利用地下基础设施形成），作为配套设施的停车场所，其成本经二次分配给地上开发产品后，其成本为零。

但笔者认为，31号文件第三十三条规定并不是对建造的地下停车场所的例外处理，应当是该通知第十七条的一个补充条款，即对公建配套未明确、未包括的范围但在实际税务处理上可按公建配套来处理的单独补充。比如，按照有关法律的规定，在房地产开发建设中，必须规划、设计、建造人防设施，由于开发企业在开发项目地下建造的人防设施是不可售的设施设备及空间位置，但平时也可用于业主停车等经营活动，属于“利用”地下基础设施形成的停车场所，因此应作为公共配套设施进行处理。

作为公共配套设施的税务处理原则有二。（1）是属于非营利性且产权属于全体业主的，或者无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费按公共配套设施费的有关规定进行处理。（2）是属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

实务中，房地产开发企业建造的非产权车位，往往是直接对外销售，销售价 格公是仅低于产权车位。笔者认为，作为非产权可售的地下，如果是开发企业开发的一个产品类型，在计算征收企业所得税时将其建造成本全部摊入其他可售建筑物上并不太合适。

四、涉税处理

按照我国现行税法规定，房地产企业除了缴纳企业所得税外，还要就开发项目增值部分缴纳土地增值税，对于地下车库而言，产权车位和其他开发商品一样，并无太多差异，但在实务中，产权车位的销售收入的确认和成本的结转却是争议较多。

众所周知，地下车库与其他项目相比，有其自身的特点。首先从建筑面积上看，车位公摊面积非常大，而实际使用面积却非常小。其次，在销售价格方面，车库的单方销售价格肯定要低于同一项目的住宅。第三，在建造成本方面，肯定也是低的。

正是由于地下车库有着上述三个特点，作为可售的产权车位而言，在进行完工清算或土地增值税清算时，如果地下车库的销售比例低于总体清算比例，那么收入成本倒挂的问题就出现了。

而对于非产权车位，在企业所得税和土地增值税方面，虽然两个税种都是就开发产品的增值或所得部分纳税，但是存在着明显的差异。

属于配套设施的地下停车场所，在计算企业所得税时，其成本由地上开发产品承担。国税发[2009]31号文件第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。

土地增值税清算时，作为配套设施的停车场所，转让时，其成本可以扣除。不转让时，其成本不得计算为扣除项目。国税发{2006}187号文件第三条第二项规定，房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。该文件第四条第三项规定，房地产开发企业开发建造的与清 算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理所、变电站等公共设施，按以下原则处理：建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除。建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。建成后无偿移交给政府人、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

五、结论

综上所述，房地产开发企业建造的地下车位由于建造目的以及设计、规划的不同，会有不同的成本核算方法和不同的涉税处理。在实际操作中，房地产开发企业应当具体问题详细剖析，恰当进行成本核算和履行纳税义务。同时，在制度层面，对于有些事项的处理，也应该进一步的规范和明确。

首先，在非产权车位的成本列支方面，在计算征收企业所得税时将其建造成本全部摊入其他可售建筑物，这种做法并不合适。笔者认为，对房地产企业所开发的产品应根据可否销售原则，而不是根据权属原则或者说产“是否利用地下基础设施形成”的原则，严格按照财务会计法规和税法的规定，准确归集和核算开发产品的计税成本，对可售而未售的开发产品的计税成本，不得提前扣除，待实际销售时准予扣除。

企业增资扩股涉税分析 第3篇

增资扩股是由投资机构认购被投资企业所新发行的增量股权（或股份）的交易。这类增资扩股的交易中，投资机构所认购的股权（或股份）单位价格（即指每元注册资本或每股价格，下同）往往大幅超过被投资企业原有权益（净资产）的单位价格，这些超出部分就形成了我们常说的投资溢价或资本溢价，这也就是企业增资扩股时产生的各项税负的经济源头。

一、案例分析

A有限责任公司注册资本750万元，原有股东2人，其中自然人股东甲持股80%，自然人股东乙持股20%。

2010年10月，私募股权投资机构B基金作为战略投资者，认购公司所增发的250万元注册资本，全部认购金额为2，500万元。其中250万元作为A有限公司的新增注册资本，2，250万元作为增资溢价，计入A有限公司的资本公积-资本溢价。

2010年11月，A有限公司收到全部增资款，并完成了相应的增资程序，公司注册资本增加到1，000万元，其中甲方持股60%，乙方持股15%，B基金持股25%。

同日公司账面计列资本公积2，250万元，未分配利润1，750万元（均系增资前累计形成），A有限公司净资产合计为5，000万元。

到了2011年初，A有限公司以2010年12月31日经审计的全部净资产8，000万元为基准折算6，000万元股份，变更设立A股份有限公司。折股后，在上述增资、变更过程中，公司的甲、乙股东未发生股权转让行为。

2011年8月，A股份公司主管税务机关对公司2010年-2011年8月期间地方税费缴纳情况进行稽查，提出涉及自然人甲、乙股东的个人所得税是否应予补缴的问题。

二、法律依据

1、《个人所得税法实施条例》第八条之（九）款规定：“财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。”

2、《个人所得税法实施条例》第十条规定：“个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。……；所得为其他形式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。”从公司权益的法律权属和经济意义上来说，由于B基金的溢价投入，使得公司权益中增加了2250万元的资本溢价，而该部分资本溢价根据会计准则，计入到了公司净资产中的资本公积，成为全体股东共同共有的权益性资产。尽管相关资产权属的变动缺乏必要的形式要件，但在结果上确实可以推论发生了该等资产权属实质上的让渡和转移。

三、综合分析

1、应区分法人财产权和自然人财产权的关系

公司在获得溢价增资的整个交易过程中，是新股东财产权和法人财产权之间以股权为对价的资产让渡。依照公司法和税法相关原则，在未经合法的程序（即必备经济事项）转移或分配之前，首先从金额的角度上分析，法人财产权的变动并不意味着包括老股东在内的全体股东的财产权必然的变动，不构成应纳所得税额的产生；其次从纳税义务发生的时点上分析，在该等法人财产权变动的时间点上，由于自然人股东没有获得其确定的经济收入，当然也就不应是自然人股东相应纳税义务产生的时间点。

2、认定股权价值及权属的依据是出资额而不是出资比例。

《公司法》第三条规定“有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任”，既说明了有限责任公司的股东承担责任以其对公司认缴的出资额为依据，反之也说明股东享受公司的权益也是依据其对公司的出资额。

同时，《公司法》第三十二条规定“有限责任公司成立后，应当向股东签发出资证明书。出资证明书应当载明下列事项：……（四）股东的姓名或者名称、缴纳的出资额和出资日期；”，《公司法》第三十三条规定“有限责任公司应当置备股东名册，记载下列事项：……（二）股东的出资额；……公司应当将股东的姓名或者名称及其出资额向公司登记机关登记”。

上述条款中凡涉及股东的出资行为的法律规定均以出资金额为认定依据的规范表述，而非出资比例，说明在法律上是根据出资额而非出资比例来认定股东所持有的股权的。

3、按照现行法律法规，有限责任公司及股份有限公司股东所持股的公司账面所有者权益增加并不代表相关股东产生了纳税义务。但在公司实际将利润分配给股东之前，公司权益增加的事实也自然不会被认定为公司股东发生税法意义上的“所得”经济事项，股东自然也不会产生相应的纳税义务。

4、增资过程中原股东所持股权并未减少，也未取得收入，不应当认定为转让行为。《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定“下列各项个人所得，应纳个人所得税：……九、财产转让所得；……”。在上述增资过程前后，原股东的财产即拥有的公司股权（也即股东对公司的投资额均未发生变化，其财产未有减少，因此不存在转让一说。同时《个人所得税法》第六条规定“应纳税所得额的计算：……五、财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。……”。在增资过程中，新股东缴纳的款项均为增资款项，亦全部投入了公司，并未支付给原股东，原股东未取得任何收入。

5、出资比例的变化不是判断是否需要缴纳个人所得税的依据。我们可以以198号文的规定为反证例举。《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知（国税发[1997]198号）》（以下简称“198号文”）规定 “二、股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税”，如果企业用盈余公积转增股本，向所有股东同比例派发红股时，股东的出资额会增加，但股东的出资比例不会发生变化。在出资比例不变的情况下，根据198号文的规定，股东已经负有纳税义务。所以，如果以出资比例的变动作为依据判断股东是否需要缴纳个人所得税不合理，反而可能造成国家税收的重大流失。

综上，仅凭股东的账面权益增减和出资比例的变动，并不足以判断是否发生了股权转让行为或股东是否发生了纳税义务。公司增资过程前后，原股东出资额和股份权属均未发生变化，也未收到过新股东支付的转让对价，因此上述增资行为并不构成股权转让行为，原股东也并未产生纳税义务，不应为此承担个人所得税。

（上海浦瑞律师事务所吕涛、沈译供稿）

房地产企业的涉税分析 第4篇

关键词：房地产开发企业,统借统还,涉税分析

近几年虽然政府对房地产市场不断调控, 但房地产开发企业在波折中仍不断发展壮大, 由于房地产开发是资金密集型行业, 对资金的需求量巨大, 导致出现各种融资方式, 其中通过“统借统还”方式融资较为常见, 国家税务总局2009年出台文件对该方式中的借款利息税前扣除方面做了一些规定, 本文试图理清该规定中尚未明确的一些涉税问题。

2009年国家税务总局印发了《房地产开发经营业务所得税处理办法》 (国税发 (2009) 31号) , 该文件第二十一条规定:企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的, 借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件, 可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用, 使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。

上述条款中所涉及的借款方式即是通常所称的“统借统还”方式, 该条款为房地产开发企业借款利息所得税税前扣除提供了新的依据, 但应用该条款过程中, 由于集团或成员企业 (以下简称“借款企业”) 需收取其他成员企业 (以下简称“用款企业”) 借款利息, 其拨付资金收取利息的行为是否需要交纳营业税?若借款企业与用款企业存在投资关系, 用款企业所支付的利息在企业所得税税前扣除时是否受关联方借款资本弱化税收管理有关规定的限制?需要取得怎样的“证明文件”?借款企业与用款企业是否必须注册为“企业集团”这种组织形式下才能享受该政策?本文试图对这些问题作较为深入的阐述。

一、集团或成员企业是否需要缴纳营业税

对于企业间借款是否涉及营业税问题, 《营业税税目注释》这样规定:“贷款”属于“金融保险”税目的征税范围, 而贷款是指将资金贷与他人使用的行为, 国家税务总局在《国家税务总局关于营业税问题解答 (之一) 》 (国税函[1995]156号) 中对该规定作了进一步解释:不论金融机构还是其他单位, 只要是发生将资金贷与他人使用的行为, 均应视为发生贷款行为, 按“金融保险业”税目征收营业税。

企业集团或成员企业提供资金给其他成员企业使用, 并收取利息, 按《营业税法》、《营业税实施条例》及“国税函[1995]156号”的相关规定, 其行为属于营业税应税劳务, 应征收营业税, 但在“统借统还”业务中, 企业集团或成员企业所提供的资金并不是自己的资金, 其向用款企业收取的利息也并非自己获得, 而是用于支付金融机构, 那么该行为是否属于营业税应税劳务?所收取的用于支付金融机构的利息是否应作为计税营业额呢?财税字[2000]7号《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》规定:为缓解中小企业融资难的问题, 对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位向金融机构借款后, 将所借资金分拨给下属单位 (包括独立核算单位和非独立核算单位) , 并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。统借方将资金分拨给下属单位, 不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息, 否则, 将视为具有从事贷款业务的性质, 应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。该规定表明:在“统借统还”业务中, 只要借款企业向用款企业收取的利息不超过金融机构向借款企业收取的利息, 借款企业将资金拨付用款企业使用并收取利息的行为就不属于贷款行为, 因而该行为不属于营业税的应税劳务。如果进一步分析, 为什么可以不属于贷款行为呢, 因为借款企业的目的是在于协助用款企业获得资金, 并不在于获取营业收入, 而且事实上亦未获得营业收入, 所以不属于贷款行为。

二、用款企业利息支出税前扣除是否受资本弱化税收管理限制

为防止企业规避税法对关联方借款利息支出的限制, 《企业所得税法实施条例》第一百一十九条专门对企业间接从关联方获得的债权性投资进行了列举, 即关联方通过无关联第三方提供的债权性投资;无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资;其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资均列入关联投资范围。《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》 (财税 (2008) 121号) 规定, 企业实际支付给关联方的利息支出, 不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分准予扣除, 超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。同时具体规定了接受关联方债权性投资与其权益性投资的比例, 即金融企业为5∶1, 其他企业为2∶1。房地产企业集团成员之间很显然属于关联方, 那么其“统借统还”业务中所涉及的利息在税前扣除时是否应受该文件的约束?用款方借款金额超过借款企业对其权益性投资两倍的部分所产生的利息是否可以在税前扣除?这就需要从以上规定产生的根源及目的来分析。

企业投资方式有权益投资和债权投资, 由于债务人支付给债权人的利息通常可以在税前扣除, 而支付给股东的股息不能在税前扣除, 对股东来说, 选择借款给企业比增加企业权益性投资可以获得更大的收益。因此企业在筹措资金, 特别是在向关联方筹措资金时更愿意借款而不是增加权益性资金的方式, 从而形成“资本弱化”的状况, 针对这种状况, 政府对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例所产生的利息税前扣除做出限制, 防范企业通过债务形式, 增加税前扣除减低税收负担, 以达到增加关联方收益的目的。

而对于集团企业内部的统借统还, 用款企业取得的是借款而且是从关联方取得的, 如果仅从这一环节看, 该借款是从关联方取得的债权性投资, 但是该借款是关联方从金融机构取得并以相同的利率向用款企业收取, 关联方收取的利息是用于支付金融机构, 而不是自己获得, 从整个集团角度来看, 关联方并没有获得额外的收益。

因此, 本文认为, 集团统借统还业务中, 用款企业获得的借款不应被认定为关联方的债权性投资, 其借款利息的税前扣除不应受财税 (2008) 121号文件的限制。

三、需取得怎样的证明文件

按“国税发 (2009) 31号”文件的要求, 借入方需出具从金融机构取得借款的证明文件, 虽然该文没有进一步说明需要取得怎样的证明文件, 但我们知道“借款协议”一定是必须的、而且是主要的证明文件, 那么借款协议中是否需要注明本次借款用于哪家企业及如何使用?

我们知道企业向银行的借款通常是“项目借款”或者是“流动资金借款”, 用以申请借款的资料或是某项个投资项目的“可行性研究报告”, 以证明该项目需要该笔资金并在项目开始运行后能够产生足够的资金偿还该笔贷款本金及利息;或是借款企业贸易等业务盈利及现金流情况, 以证明该企业日常经营需要该笔借款补充流动资金并且贸易等业务可以产生足够资金用以偿还贷款本息。如果需要在与金融机构融资协议中注明款项用于成员企业, 则一般要以成员企业的资信作为融资依据, 但是如果用款企业的资信条件能够达到融资要求, 那么一般就没有必要借助集团或其他成员来融资了, 用款企业直接融资反而更方便, 之所以需要集团或其他成员统一向金融机构融资是因为用款企业自身往往不能达到融资条件, 需借助集团或其他成员的融资能力。也就是说在融资协议中往往无法注明该借款用于其他成员企业, 所以, 如果要求在证明文件中注明借款用于成员企业, 则该统借统还税收条款对房地产企业而言几乎没有意义。

集团或核心企业将借款分摊给成员企业使用一般应有分摊协议, 由于集团或核心企业常常是以自身的融资能力取得借款的, 当其将所获贷款分摊给其他成员企业使用时, 实际上集团或核心企业对于金融机构就违约了, 如果金融机构提起诉讼的话集团或核心企业要承担借款协议中的违约责任, 那么集团或核心企业与用款企业签订的分摊协议是否有效, 是否能作为用款企业所得税税前扣除的依据呢?根据上文对财税字[2000]7号文件的分析我们知道, 集团或核心企业将所借资金分拨给下属单位 (包括独立核算单位和非独立核算单位) , 并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息, 该行为不属于贷款性质, 那么作为明确双方权利义务的分摊协议亦应不属于贷款性质的协议, 因此本文认为:分摊协议不属于与借款有关的金融法律法规的限制之内, 应该被视为有效, 可以作为用款企业税前扣除的重要依据之一。

四、是否只有”企业集团”才能适用营业税及企业所得税统借统还的相关政策

无论是“财税字[2000]7号”还是“国税发 (2009) 31号第二十一条”都提到“企业集团”, 那么是不是只有登记为“企业集团”才适用统借统还相关的税收政策呢?《企业集团登记管理暂行规定》 (工商企字[1998]第59号) 第三条规定:企业集团是指以资本为主要联结纽带, 以母子公司为主体, 以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或机构共同组成的具有一定规模的企业法人联合体。企业集团不具有企业法人资格;第十三条规定:经核准的企业集团名称可以在宣传和广告中使用, 但不得以企业集团名义订立经济合同, 注册为企业集团所需条件为:

全国级集团公司成立条件:

1、企业集团的母公司注册资本在5000万元人民币以上, 并至少拥有5家控股子公司;

2、母公司与其子公司的注册资本总和在1亿元人民币以上;

3、集团成员单位均具有法人资格。

省级集团公司成立条件 (不同省份略有不同) :

1、母公司的注册资本为3000万元以上;

2、有三个子公司 (即控股企业) ;

3、母公司的注册资本与三个子公司的注册资本之和为6000万元以上

从对“企业集团”的定义, 集团名称的使用及注册条件可以看出, 除了对规模 (注册资本及控股企业数量) 要求比较大之外, 对母子公司的股权结构、业务管控、纳税情况等并没有特别的要求, 冠以“企业集团”与否, 在从事经营活动及税收的各个方面, 与未冠以“企业集团”的企业并没实质的区别, 如果认为“统借统还”的税收政策目的是针对规模较大的组织因而限定只适用于企业集团, 而实际上一个省级企业集团的规模并不一定比一个全国性的未登记为“集团”的企业规模更大。另外, 由于登记为企业集团的条件较为简单, 稍有实力的企业都有能力达到, 若将是否为“企业集团“作为使用“统借统还”税收政策的条件, 缺乏实质的约束力, 因而没有必要。因此, 本文认为, 只要符合统借统还规定的其它条件, 即使成员企业只有两个, 也应当适用“国税发 (2009) 31号”及“财税字[2000]7号”文件。

参考文献

[1]《房地产开发经营业务所得税处理办法》 (国税发 (2009) 31号) 第二十一条;[1]《房地产开发经营业务所得税处理办法》 (国税发 (2009) 31号) 第二十一条;

[2]《国家税务总局关于营业税问题解答 (之一) 》 (国税函[1995]156号) ;[2]《国家税务总局关于营业税问题解答 (之一) 》 (国税函[1995]156号) ;

[3]《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》 (财税字[2000]7号) ;[3]《财政部、国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》 (财税字[2000]7号) ;

[4]《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》 (财税 (2008) 121号) ;[4]《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》 (财税 (2008) 121号) ;

房地产企业的涉税分析 第5篇

训（12月14-15日）

房地产培训：房地产企业合同的涉税风险与税收规划培训

【课程背景】

房地产培训：房地产企业合同的涉税风险与税收规划培训，合同是每个房地产开发公司从事经营活动的基础和前提，合同是税务风险的主要载体，合同更是降低税负的重要工具之一。而税务机关的税务稽查大多从企业的合同、发票、支付结算等方面入手，如果不在合同签订的环节进行好税务方向的事前审核和税务安排，往往会给房地产开发企业带来重大税收损失和经济损失。

本课程运用大量案例说明和帮助房地产企业了解和掌握经济合同中的涉税风险控制，并能做好经济合同中的税务规则，让签合同的人能有效控制经济合同的税务风险并达到节税的效果!【学员对象】

各房地产企业领导、主管财务工作人员和税务、会计事务所等人员。

【讲师介绍】

林老师：中房商学院房地产培训网高级顾问，中国注册税务师、会计师、律师，著名房地产纳税规划实战筹划专家，被誉为房地产财税答疑“第一人”。现为某省地方税务局官员，国家税务总局讲师团成员，国家税务总局稽查人才库、所得税人才库优秀人才，某省纳税人服务研究会副会长，某省税务干部学院等数所院校客座教授，多次组织、参与全国税收大要案稽查工作，潜心于房地产业财税研究，具有深湛的理论基础，丰富的实践经验，广泛的财经法规知识积累，出版有《土地增值税清算操作指南》等房地产企业财税专著。林老师长期工作在税务稽查、所得税等工作岗位，具有十分丰富的税务稽查实战经验和政策研究理论基础，长期在北京、上海、山东等全国数十个城市授课，课程涵盖房地产投融资、商业模式、经济合同、土地增值税清算、企业所得税汇算清缴以及税收筹划等各方面，讲授由浅入深、生动活泼、内容准确、分析透彻、简明扼要、操作实用;授课风格生动诙谐、风趣幽默;既有理论高度又有实战操作，深受各地学员喜爱!【课程大纲】

一：经济合同与税收关系 1.引 子

2.案例分析经济合同与税收的关系 3.经济合同主要条款的涉税问题有哪些? 4.合同的约定义务和税法的法定义务冲突怎么办? 5.何谓纳税规划和税务利益? 二：拿地合同中的涉税风险控制与合同税收规划

1.招拍挂土地出让合同受让主体选择的涉税风险与合同税收规划 2.拆迁补偿(货币/实物)条款中的涉税事项

3.土地出让金返还条款的涉税风险控制和合同税收规划

4.合同签订时间与标的物交割时间条款的涉税风险与合同税收规划 5.以购买股权取得土地的涉税风险与合同税收规划 6.以购买在建项目取得土地的涉税风险与合同税收规划 7.合作建房方式取得土地的涉税风险与合同税收规划 8.以合并分立方式取得土地的涉税风险与合同税收规划 9.以接受投资方式取得土地的涉税风险与合同税收规划 10.以置换方式取得土地的涉税风险与合同税收规划 11.以路换地方式取得土地的涉税风险与合同税收规划

12.以附加红线外工程为代价取得土地的涉税风险与合同税收规划 三：经营租赁合同的涉税风险与税收规划

1.出租和自营的选择：如何变出租为自营的技巧何在? 2.物业自营过程中的税收：自营、分立经营还是委托经营? 3.租赁合同(不等额租金、无租、免租)： 先装修后出租还是先出租后装修? 如何分解租金、管理费、广告费等? 4.批发和零售的妙用：如何变出租为转租? 四：投资设立阶段合同风险及规划(章程协议)1.投资方式的选择：设立公司、购买股权还是增资扩股? 2.投资者身份的选择(法人、自然人、境内境外)：选择好投资者身份，赢在起点，决胜千里!3.组织形式的选择(有限无限、母子、总分、合伙)：组织形式有时直接决定了税负的多寡。4.出资方式(货币、非货币)的选择：以房产、土地出资会涉及什么税收风险? 5.出资不到位(包括抽逃资金)的涉税风险与合同税收规划

6.利润分配形式的选择(国税函[2008]267号)：由陈发树股权投资利润分配引发的政策该如何把握? 7.股权收购、股权转让、合并分立合同条款中的风险。五：销售合同的涉税风险及税收规划

1.销售模式的选择：销售毛胚房还是销售精装修房如何取舍?先装修后出售还是先出售后装修? 2.付款方式(一次性付款、分期付款、按揭等)的涉税风险与税收规划 3.促销方式(买一赠一)的涉税风险与税收规划 4.代收款项的涉税风险与税收规划

5.地下室、车位/库(有产权、无产权、人防设施改造的车位)转让合同的涉税风险与税收规划 6.代理销售合同、销售策划合同的涉税风险与税收规划 7.售后回租/售后回购涉税风险与税收规划 六：开发建设阶段合同涉税风险及税收规划

1.建筑安装工程合同(总包、分包)的涉税风险与税收规划

2.建筑安装工程合同(包工包料、甲供材、甲控材)的涉税风险与税收规划 3.精装修、装饰、安装、绿化合同的税收风险与税收规划 4.自产货物销售包建筑劳务(如包安装)合同的涉税风险与税收规划 5.建筑安装工程合同违约金条款的税收风险与税收规划

6.建筑安装工程的营业税与土地增值税、企业所得税的“舍小求大”问题 7.建筑安装工程合同的项目合同分解技巧与纳税规划 8.建筑安装工程合同票据结算环节的税收规划 七：其他特殊合同的涉税风险与税收规划 1.代建(定向开发)合同的涉税风险与税收规划

2.联合开发合同(分房、固定收益、分红)涉税风险与税收规划 3.挂靠开发合同的涉税风险与税收规划 4.担保合同的涉税风险与税收规划

八：专家现场开放时间，解答学员疑难问题。

【课程说明】

[组织机构]：中房商学院 中房博越

[时间地点]：2013年12月14-15日 济南◇玉泉森信大酒店

[培训费用]：人民币2680元/人(含讲师费、场地费、茶歇、资料费等)会务组提供酒店代订服务，如需住宿请在报名回执单中说明，会务组统一安排，费用自理。

房地产企业地下车库涉税问题探讨 第6篇

国税发[2009]31号文第33条规定, 企业单独建造的停车场所, 应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所, 作为公共配套设施进行处理。这一条的规定应该是很明确的, 利用地下基础形成的地下车库可以直接作为公共配套设施处理。

第17条规定, 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施, 按以下规定进行处理: (1) 属于非营利性且产权属于全体业主的, 或无偿赠与地方政府、公用事业单位的, 可将其视为公共配套设施, 其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。 (2) 属于营利性的, 或产权归企业所有的, 或未明确产权归属的, 或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的, 应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外, 其他一律按建造开发产品进行处理。

第27条第5款规定, 公共配套设施费:指开发项目内发生的、独立的、非营利性的, 且产权属于全体业主的, 或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。

第17条和第27条规定与第33条规定似乎是矛盾的, 而且很多税务机关在执法过程中, 依据的都是前两条。仔细分析, 其实并不矛盾。首先, 第17条规定并没有列举地下停车场所, 说明国家税务总局在制定政策时, 充分考虑到了地下停车场所的特殊性;其次, 第17条和第27条的规定是判断公共配套设施的一般原则, 第33条是关于地下车库的例外原则, 一般原则不排斥例外原则, 或者说例外原则优于一般原则, 就好比特别法优于普通法;再次, 地下停车场所在销售时, 有其特殊性。从全国大部分地方来看, 地下车库的销售时间一般滞后于商品房销售, 往往是商品房销售完, 地下车库还没有卖完。销售价格一般低于或接近销售成本。房地产企业多是项目公司, 等到地下车库全部销售完, 项目公司也就可以注销了。这样, 由于地下车库销售价格一般低于或接近销售成本, 地下车库全部销售完的年份, 企业往往是亏损的, 根据现行税法的规定, 亏损只能用企业以后五个年度内的所得进行弥补, 而此时企业已经面临注销, 已经没有后续所得弥补亏损了, 所以只能形成企业的实际损失。这样对企业来说是不公平的, 违反了税法的基本原则之一, 即公平原则。

对于类似事项的处理, 总局制定政策是有灵活性的。例如, 土地增值税清算一般要等到项目全部销售完成后, 才有最终结果。也会面临土地增值税缴纳后, 企业当年没有收入抵减, 形成实际亏损的问题。《国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告》 (国家税务总局公告2010年第29号) 规定:

第一, 房地产开发企业 (以下简称企业) 按规定对开发项目进行土地增值税清算后, 在向税务机关申请办理注销税务登记时, 如注销当年汇算清缴出现亏损, 应按照以下方法计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款, 并申请退税。

(1) 企业整个项目缴纳的土地增值税总额, 应按照项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例, 在项目开发各年度进行分摊, 具体按以下公式计算:

各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额× (项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额)

本公告所称销售收入包括视同销售房 (转44页) (接45页) 地产的收入, 但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。

(2) 项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经税前扣除的土地增值税后, 余额属于当年应补充扣除的土地增值税;企业应调整当年度的应纳税所得额, 并按规定计算当年度应退的企业所得税税款;当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的, 应作为亏损向以后年度结转, 并调整以后年度的应纳税所得额。

(3) 企业对项目进行土地增值税清算的当年, 由于按照上述方法进行土地增值税分摊调整后, 导致当年度应纳税所得额出现正数的, 应按规定计算缴纳企业所得税。

(4) 企业按上述方法计算的累计退税额, 不得超过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税。

第二, 企业在申请退税时, 应向主管税务机关提供书面材料证明应退企业所得税款的计算过程, 包括企业整个项目缴纳的土地增值税总额、整个项目销售收入总额、项目年度销售收入、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率等。

上述规定, 实际上承认了房地产企业项目开发的特殊性, 兼顾了企业所得税按年度清算的规定和房地产企业按项目开发的特点, 较好的体现了税法的公平性原则。同样的道理, 国税发[2009]31号文对地下车位的特殊处理, 也是体现的这一原则。将利用地下基础形成的地下车位直接作为公共配套设施处理, 可以避免地下车位销售完毕年度无收入可以抵的局面, 同时不会造成整个项目少缴企业所得税, 减少了税务机关和企业的争议, 对征纳双方来说, 是一个双赢的结果。

对于独立的, 开发商有产权的地下车位, 企业所得税面临的问题与利用地下基础形成的地下车位实际上是一样的。笔者认为, 应该执行同样的政策。鉴于目前国税发[2009]31号文件的规定, 提醒企业对两种车位应区别对待。

房地产企业的涉税分析 第7篇

一、通过做假账隐匿收入

某些房地产开发企业在会计核算中存在着做假账的现象,常见的手段是做“两本账”,在其中一本用于报税的账簿里不列或少列收入,从而体现在报税报表中的“营业收入”项目的金额就是不真实,比真实发生的营业收入要少,间接影响了多个税种的应纳税额。比如,在部分开发产品完工后,将完工产品出租,但出租收入不入账。在笔者曾参与的对某个房地产开发公司实施的专项检查中,发现某房地产开发企业在2012～2014年通过做“账外账”等手段隐匿房产租金收入3431.36万元,偷逃营业税、房产税、城建税等各类税费合计610.06万元。

二、利用往来会计科目藏匿收入

(一)以“假按揭款项”为由,不结转收入

所谓个人住房贷款“假按揭”是指开发商以本单位职工或其他关系人冒充客户作为购房人,通过虚假销售(购买)方式,套取银行贷款的行为。有些企业在处理“假按揭”税务问题上,往往不申报预售收入,而是将收到的按揭款项转入“其他应付款”等往来科目,常期挂账而不结转收入。

这种操作方式,开发商仅是为了融资并没有真正实现销售收入。该行为属于《中华人民共和国合同法》第五十二条规定的无效行为:①一方以欺诈、胁迫的手段订立合同,损害国家利益;②恶意串通,损害国家、集体或者第三人利益;③以合法形式掩盖非法目的;④损害社会公共利益;⑤违反法律、行政法规的强制性规定。该行为在法律形式上是完全符合正常销售流程程序的。首先,购房人和开发商签订了商品房预售合同,购房人交付了首付款(当然,也可能是虚假交付,虚开收款收据),通过了提供按揭贷款商业银行的法定审批程序。其次,购房人将商品房抵押给银行,开发商提供贷款担保,银行已将按揭款拨付给开发商。在收到银行拨付的假按揭款项时,某些房地产开发企业将此款项计入往来会计科目。

(二)预售房款收入,不申报纳税

由于房地产行业前期资金投入较大,为避免出现资金短缺、周转不灵等问题,某些房地产开发企业将应计入预收账款或营业收入的款项,长期挂在往来科目(其他应收、其他应付款等科目),不按期结转销售收入申报纳税。实务中,具体有以下问题:

1.在开发产品完工前,取得的预售收入(包括定金、违约金、诚意金)本应全部计入“预收账款”进行申报缴纳营业税、企业所得税,而房地产开发企业则将上述收入计入“预收账款”以外的往来科目,长期挂账不申报纳税;

2.房地产开发企业向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其它各种性质的价外收费,本应全部计入“预收账款”或“营业收入”进行申报缴纳营业税、企业所得税,而房地产开发企业则将上述收往来科目,长期挂账不申报纳税;

3.房地产开发企业在开发项目完工后,存在将收入挂在往来科目不结转收入;

4.房地产开发企业“分期收款”取得的款项计入往外会计科目,长期挂账不申报纳税。

(三)销售存量房,延时计收入或不计收入

存量房是指已被购买或自建并取得所有权证书的房屋。在实务中,有些房地产企业销售其持有代售的存量房取得的收入并未计入当期损益,而是计入往来科目,藏匿收入。

案例:检查人员对某企业财务报表的进行审查,发现该企业2012年度财务报表上挂有“递延税款”,检查人员对此有疑问,因为“递延税款”贷方反映的是企业尚未转销的时间性差异影响纳税的金额,检查人员又进一步看到其下一级科目是“所得税”,而相对应的会计科目却是“其他应收款”,再检查“其他应收款”科目,发现竟是收取的房款,于是向企业财务人员询问,企业财务人员不得不交代这部分是企业2012年1-6月收到销售存量房款2531万元,未结转销售收入,所提所得税挂“递延税款”,未进行纳税申报的情况,应补缴所得税577万元。

三、滥用“视同销售”会计处理原则藏匿收入

(一)将视同销售收入直接冲减其他科目

房地产开发企业将视同销售收入直接与以计入往来会计科目的成本、费用对冲。如:企业以商品房抵工程款、材料款,此种商业行为企业并未按视同销售处理(分别购销进行会计处理),而是直接冲减原本计入往来科目的成本、费用,有的企业甚至不做任何账务处理。

(二)人为降低视同销售房屋的销售价款

根据《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》(国税发[2009]31号)第七条规定与《国家税务总局关于印发<土地增值税清算管理规程>的通知》第十九条规定,分别确定房地产开发企业所得税、土地增值税的视同销售的范围及收入的确认方法。虽然两者范围的划分及收入的确定方法上存在差异,但这两个税种在收入的确认方法上均存在人为主观的可操作的因素。

如:根据上述企业所得税及土地增值税的有关文件的规定,房地产开发企业经营中出现“商品房抵工程款”的行为,属于企业所得税、土地增值的税征税范围。“用于抵账的商品房”究竟按多少金额视同销售?这就是视同销售收入确认方法上的问题。根据国税发[2009]31号文中“按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定”及国税发[2009]91文中“按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定”可以看出,无论企业所得税或者土地增值税的规定上都给予了主观判断收入的可能性,企业可能会故意人为降低视同销售收入的定价,用以降低企业整体收入。

四、利用税法与会计制度规定的差异缓计收入

房地产开发企业按揭贷款方式销售商品房,除首付款计收入外,其余部分以未收到房款为由,不计收入或延缓计收入。

此种按揭贷款方式销售商品房,会计与税法规定上对收入的确认时点存在差异。实际生活中,企业往往采用预收的方式销售期房,并且签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》。在企业所得税的缴纳上,根据国税发[2009]31号文第六条企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入,应确认为销售收入的实现,并应根据合同规定的金额全额确认销售收入的实现,并缴纳相应的企业所得税。而此时开发产品很可能并未竣工也未经有关部门验收合格,根据企业会计制度规定,会计核算中应计入“预收账款”,并未计入“主营业务收入”。因此,有些企业就以“预收账款”并非是收入而是负债为由,逃避缴纳企业所得税。

五、销售无产权地下室、地下车位未计收入

很多房地产开发企业在存在着销售无产权地下室、地下车位的情况,如:根据国家建设部等相关部门的规定,凡架空层高度未达到2.2m的车库等不予办理产权登记,这就造成了房地产开发企业对于不符合上述规定的车库无法办理产权登记,只能销售其使用权。

《中华人民共和国合同法》第二百一十四条规定:租赁期限不得超过20年。超过20年的,超过部分无效。而对于超过20年的车库销售这种特殊经营行为,合同法判定为:租赁期间届满,当事人可以续订租赁合同,但约定的租赁期限自续订之日起不得超过20年。因此,应认定此行为是一种长期租赁行为,只不过这种租赁方式与土地使用年限相同,所以开发商称为销售使用权而非所有权。

对于此种长期租赁行为,根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)第三条第二项的规定,公司出租地下车位使用权,取得的收入不缴纳土地增值税,其应分摊的土地成本、开发成本及费用也不能作为扣除项目。根据《国家税务总局关于营业税若干政策问题的批复》(国税函[2005]83号)第一条规定:“对具有明确租赁年限的房屋租赁合同,无论租赁年限为多少年,均不能将该租赁行为认定为转让不动产永久使用权,应按照‘服务业——租赁业’征收营业税。”。因此,房地产开发企业销售无产权地下室、地下车位应按照‘服务业——租赁业’征收营业税。

房地产开发企业错误认为此种长期租赁行为并未向业主开取销售不动产发票,不应作为企业收入核算,而长期搁置此租赁收入不入账或者长期不申报纳税。

房地产企业的涉税分析 第8篇

对于房地产开发经营企业来说, 能否对各种拆迁补偿方式进行正确核算, 不但关系到开发产品 (土地或房屋) 的总成本与单位成本, 而且还涉及各项税款的计算与缴纳, 倘若处理不好可能带来涉税风险。因此, 房地产开发经营企业必须重视对拆迁补偿的会计核算与税务处理。一般情况下, 当被拆迁补偿户选择的是货币补偿形式时, 房地产开发经营企业应将该项拆迁补偿支出借记“开发成本———土地 (土地征用费及拆迁补偿费) ”科目中;当被拆迁补偿户选择的是产权调换 (房屋补偿) 形式时, 视同房地产开发经营企业先向被拆迁补偿户支付了一笔货币现金, 然后被拆迁补偿户再从房地产开发经营企业购入等额房屋 (居民住宅) , 对这种产权调换 (房屋补偿) , 房地产开发经营企业要以按公平交易的市场价格或者是当地同期、同类房屋 (居民住宅) 的公允价值或实际市场交易价格测算的金额, 借记“开发成本———土地 (土地征用费及拆迁补偿费) ”科目中。特别注意, 对产权调换 (房屋补偿) 形成的回迁房, 房地产开发经营企业应按公平交易的市场价格或者是当地同期、同类房屋 (居民住宅) 的公允价值或实际市场交易价格测算的金额确定视同销售收入额, 同时按照相同期间、相同类别房屋 (居民住宅) 的实际开发成本 (房屋) 结转视同销售成本额。

下面结合典型案例, 具体说明房地产企业拆迁补偿采用产权调换 (房屋补偿) 形式时, 有关回迁补偿 (房屋补偿) 所得、会计核算和税务处理问题。

案例:

第一种情况:假设AB房地产开发经营企业 (以下简称AB房地产企业) 2009年8月开发某住宅小区项目, 计划占用土地面积约为20000平方米, 实际建筑面积为35090平方米, 可供对外销售面积为31900平方米 (其中:用于被拆迁补偿户的视同销售面积为8000平方米, 用于AB房地产企业自由销售的住宅面积23900平方米) 。

第二种情况:假设该住宅小区项目于2011年8月完工, 同年10月AB房地产企业开始与各被拆迁户办理房屋交接手续。2012年3月1日AB房地产企业正式开始向社会公开销售该住宅小区的房屋, 假如在当年3月30日将该住宅小区的房屋全部售罄, 该住宅小区的房屋的每平方米平均售价为7000元, 共计应确认销售收入总额为16730万元 (0.7万元/平方米×23900平方米) 。

第三种情况:假设2012年2月末该住宅小区的房屋建设项目工程已经竣工决算, 开发成本 (房屋) 总计为7040万元。其中, 土地征用费及拆迁补偿费5600万元【均为被拆迁户的拆迁补偿费 (房屋补偿) , 若不考虑拆迁补偿因素, 土地征用费及拆迁补偿费为零】, 前期工程费770万元, 基础设施建设费1760万元, 建筑安装工程费3520万元, 公共配套设施费220万元, 开发间接费770万元 (其中包括银行借款净利息支出及手续费440万元) 。

一、AB房地产企业回迁补偿 (房屋补偿) 所得的计算过程

第一, 前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、配套设施费和开发间接费用等开发成本7040万元。

第二, 土地征用及拆迁补偿费5600万元 (0.7万元/平方米×8000平方米) 。

需要说明的是:这里的5600万元不仅仅是拆迁户8000平方米的土地征用及拆迁补偿费, 而应该是归属于该住宅小区项目31900平方米的, 需要在总可售面积31900平方米中进行分摊。

第三, 视同销售收入为5600万元 (0.7万元×8000平方米) 。

第四, 单位可售面积计税成本为3962.38元/平方米【 (7040万元+5600万元) ÷31900平方米】。

需要说明的是:在计算单位可售面积计税成本时, 应该以总可售面积31900平方米作为分母, 而不能以23900 (31900-8000) 平方米作为分母, 否则就会虚增单位可售面积计税成本, 增加企业所得税的纳税风险。

第五, 视同销售成本为3169.90万元 (0.396238元/平方米×8000平方米) 。

第六, 视同销售所得为2430.10万元 (5600-3169.90) 。

二、AB房地产企业回迁补偿 (房屋补偿) 的会计核算

第一, AB房地产企业该住宅小区项目完工时, 根据回迁时该住宅项目同期同类平均销售价格, 开具销售不动产发票5600万元, 并做视同销售收入处理:

第二, 各被拆迁户 (亦即回迁户) 向AB房地产企业出具拆迁补偿费收据 (共计5600万元, 是AB房地产企业根据与被拆迁户办理回迁手续时开具给各回迁户的《销售不动产统一发票》第一联) 时, 结转视同销售成本:

第三, AB房地产企业回迁补偿 (房屋补偿) 的税务处理

回迁补偿 (房屋补偿) 业务主要涉及企业所得税、土地增值税、营业税和城市维护建设税及教育费附加等。

一是企业所得税。房地产开发经营企业将开发产品 (房屋或土地) 用于对外捐赠、赞助支出、广告宣传、样品、集资、职工福利、职工奖励、对外投资、利润分配、抵偿债务、非货币性资产交换等行为, 应视同销售开发产品 (房屋或土地) , 应于开发产品 (房屋或土地) 所有权或使用权转移 (或者于实际取得利益权利) 时, 确认为房地产开发经营企业收入 (或者利润) 的实现。【《国家税务总局关于房地产开发经营业务企业所得税处理办法》 (国税发[2009]31号) 第七条和《企业所得税法实施条例》第二十五条】因此, AB房地产企业2011年10月开始与被拆迁户办理回迁房屋交接相关手续时, 计算确认的视同销售所得2430.10万元, 需缴纳企业所得税额607.53万元。即视同销售应纳企业所得税额=2430.1×25%=607.53 (万元)

需要说明:房地产开发经营企业用于安置被拆迁户的回迁房, 应根据确认的“视同销售所得”计算缴纳企业所得税款。实践中, 许多企业是以预计毛利率计算所得并缴纳企业所得税的, 这是不对的, 也可能给企业带来纳税风险。

二是土地增值税。房地产开发经营企业用建造的房地产 (开发产品———房屋) 项目安置回迁户的, 安置回迁户的房地产项目 (住房) 视同销售处理, 并按国税发[2006]187号第三条第一款规定确认收入, 同时将此确认为开发项目的“开发成本———土地 (拆迁补偿费) 。【《国家税务总局关于土地增值税清算管理有关问题的通知》国税函[2010]220号】

需要说明:房地产开发经营企业在与被拆迁户办理回迁房交接相关手续时, 需要预征土地增值税 (与企业所得税不同, 不需要立即进行土地增值税清算) 。假定当地主管税务机关规定的预征率为2%, 则AB房地产企业2011年10月应该预缴土地增值税112万元 (5600×2%) 。

由于2012年3月30日已经将该住宅小区的房屋全部售罄 (销售完毕) , 因此, AB房地产企业应该对该住宅小区项目的土地增值税进行清算。

扣除利息后开发成本:5600+7040-440=12200 (万元)

扣除项目金额:12200×130%+16170×5.5%=16749.35 (万元)

土地增值额:16170+5600-16749.35=5020.65 (万元)

土地增值率:5020.65÷16749.35=29.98%

应缴土地增值税:5020.65×30%-0=1506.2 (万元)

应补缴土地增值税:应缴土地增值税-已预征土地增值税=1506.2-112=1394.2 (万元)

三是营业税。

房地产开发经营企业从事城市住宅小区建设, 按照《营业税暂行条例》和《国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》 (国税函[1995549号) 的规定, 应当按照其取得的营业额计算缴纳营业税;对补偿拆迁户面积与拆迁建筑面积相等的部分, 由当地主管地方税务机关按照同期同类住宅房屋的成本价核定计算征收其营业税。

拆迁补偿面积 (回迁房) 应纳营业税=3169.90×5%=158.495 (万元) 。

四是城市维护建设税及教育费附加。假如, AB房地产企业所在地的主管地方税务机关规定城市维护建设税及教育费附加的征收率为11.5% (城市维护建设税7%, 国家征收教育费附加3%, 地方征收教育费附加1.5%) , 则拆迁补偿面积应纳城建税及教育费附加=158.495×11.5%=18.237 (万元) 。

参考文献

[1].国家税务总局.房地产开发经营业务企业所得税处理办法[DB/OL].国税发 (2009) 31号.

房地产企业的涉税分析 第9篇

某集团公司拥有位于昆明市内一宗土地的使用权, 计划开发一栋综合楼, 用于酒店、集团公司办公自用房和对外出租的商业用房, 因集团公司的资金较紧张, 而其子公司 (某房地产公司) 资金充裕, 拟采用如下方案进行开发:在集团公司不转让土地使用权的情况下, 由房地产公司出资建设该综合楼, 项目建成后由房地产公司获得一定年限的经营权, 在此期间集团公司每年向房地产公司支付一定的款项, 在经营期结束之后将经营权移交集团公司。该方案涉及到较复杂的税收政策, 是否可行?需要进行全面的分析。

二、企业综合楼项目涉税分析

(一) 关于项目开发的涉税分析

1. 关于营业税分析。

国家税务总局关于印发《营业税问题解答 (之一) 的通知》 (国税函发[1995]156号) 规定以出租土地使用权为代价换取房屋所有权。例如, 甲方将土地使用权出租给乙方若干年, 乙方投资在该土地上建造建筑物并使用, 租赁期满后, 乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方。在这一经营过程中, 乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权, 甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物。甲方发生了出租土地使用权的行为, 对其按“服务业———租赁业”征营业税。乙方发生了销售不动产的行为, 对其按“销售不动产”税目征营业税。对双方分别征税时, 其营业额按《中华人民共和国暂行条例实施细则》第十五条规定核定。综合楼项目开发在营业税方面应适用该政策规定, 即集团公司以出租土地使用权给房地产公司为代价换取建筑物, 集团公司发生了出租土地使用权的行为, 按“服务业———租赁业”缴纳营业税及附加。房地产公司以建筑物为代价换得若干年的土地使用权, 发生了销售不动产的行为, 按“销售不动产”税目缴纳营业税及附加。

2. 关于企业所得税分析。

在企业所得税方面, 没有直接针对综合楼项目此类交易的直接规定, 比较适用的政策是《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》 (国税发[2006]3l号) 规定:企业、单位以换取开发产品为目的, 将土地使用权投资房地产开发项目的, 按以下规定进行处理:

(1) 企业、单位应在首次取得开发产品时, 将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理, 并按应从该项目取得的开发产品 (包括首次取得的和以后应取得的) 的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。

(2) 接受土地使用权的开发方应在首次分出开发产品时, 将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品 (包括首次分出的和以后应分出的) 和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理, 并将该项土地使用权的价值计入该项自的成本。

因此, 在移交综合楼项目时, 集团公司按该项目的市场公允价值扣除支付的现金、土地使用权成本及该环节的税费确认转让所得或损失 (类似支付补价的非货币性交易) , 房地产公司按市场公允价值扣除该项目的成本 (包含税法规定土地使用权视同销售的相应的视同购置的成本) 和该环节的税费确认转让所得或损失。但是, 适用《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》 (国税发[2006]31号) 的规定表面看企业所得税的处理是清楚的, 但实际上存在逻辑上的矛盾, 无法操作。因为, 以综合楼项目的公允价值为基础确认集团公司土地使用权转让收入金额同时构成昆钢房地产公司转让该项目的计税成本, 陷入了自我循环状态, 致使综合楼项目的计税成本无法确定。

如果按照《营业税问题解答 (之一) 的通知》 (国税函发[1995]156号) 对此交易的界定思路来判定企业所得税的处理, 集团公司属于以出租土地使用权给房地产公司为代价换取建筑物, 集团公司摊销土地使用权在税前扣除, 在合同约定的综合楼项目移交日确认应税收入 (《中华人民共和国企业所得税实施条例》第十九条规定按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现) ;房地产公司以建筑物为代价换得若干年的土地使用权, 发生了销售不动产的行为, 在综合楼移交日确认转让所得或损失。

在企业所得税方面不论如何处理, 由于集团公司与房地产公司属于全资的母子公司关系, 从总体上不会增加企业所得税的税务成本, 但存在暂时性差异, 增加会计核算的难度。

(二) 综合楼项目建成后由集团公司自用办公部分的涉税分析

如果房地产公司按照独立交易原则向集团公司收取租金, 房地产公司应按“服务业———租赁业”缴纳营业税及附加;如果不收取租金, 可能涉及关联交易不符合独立交易原则, 由税务机关核定征收营业税额并对企业所得税作特别纳税调整处理。

三、结论和建议

综合楼项目按上述方式开发, 其税务成本太高、企业所得税适用政策规定的不确定并且形成企业所得税暂时性差异, 增加会计核算的复杂程度, 所以应由集团公司自行筹集资金开发。自有资金不足部分通过从房地产公司分配股利来筹集, 按新企业所得税法分得的股利属于免税收入 (《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条) , 资金仍不能满足开发需要, 尽量从金融企业融资, 避免从关联企业借款。从关联企业借款会存在以下税务问题: (1) 如果不支付利息, 可能被税务机关认定为不符合独立交易原则, 资金借出方仍然涉及缴纳营业税及附加、企业所得税问题, 且按补缴企业所得税税款额在银行同期贷款利息基础上加5%计算缴纳利息 (《中华人民共和国企业所得税条例》第一百二十二条) ; (2) 如果支付利息, 借入资金方的利息支出税前扣除受到税法的防止资本弱化条款的限制 (《中华人民共和国企业所得税实施条例》第四十六条规定企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出, 不得在计算应纳税所得额时扣除) , 并且借出资金的关联方将承担营业税及附加, 从总体上增加企业税负。

由于该公司没有、也没有必要专门配比人员管理综合楼项目的开发建设, 需要委托房地产公司代管项目的开发。如果按代建方式处理, 集团公司与房地产公司发生了交易行为, 房地产公司应按独立交易原则取得代建收入, 缴纳营业税及附加、印花税。如果按代建方式处理还应注意以下形式要求: (1) 以集团公司的名义立项验收; (2) 土地使用权权利人为集团公司; (3) 房地产公司不得垫资; (4) 并发过程中的所有发票均开具给集团公司; (5) 有代建协议。否则, 房地产公司从集团公司收到的所有与项目开发有关的款项不论是代建收入还是代收的项目开发款项均需计算缴纳营业税及附加、印花税。

房地产在建项目转让涉税分析与筹划 第10篇

税收筹划是指在国家政策的许可下，按照税收法律、法规的立法导向，通过对企业筹资、投资、经营管理等活动进行合理的事前筹划和安排，取得节税效益，最终达到企业利润最大化的一种管理活动。笔者提出税收筹划的三个重要理念：一是，从企业内部来说，税收筹划管理活动需要企业管理层的高度重视和相关部门要积极配合。税收筹划不仅是财务部门的管理工作，如果没有领导层的支持与协调就难以完成或达到预期的效果。二是，税收筹划涉及到各方之间的相互配合。税收筹划活动要考虑到筹划行为对各方产生的总体税负的影响，如果只顾一方利益而损害另一方利益，就不能达成一致意见，使筹划活动难以进行。三是，税收筹划者考虑问题要全面，不能只考虑经济行为发生时的税负和现金流量净额，还要考虑筹划后各环节的税负和现金流量净额，否则会得不偿失。

二、房地产企业转让在建项目税收筹划案例

房地产在建项目的转让是房地产业常见的一种经济行为，随着国家不断加强对房地产调控的力度，房地产企业之间则以项目合作或股权转让等方式来调剂资金，整合企业资源，以此降低企业税负成本。以下是笔者在实际工作中遇到的案例。

案例：A、B两个公司均是房地产开发企业，目前A公司有个在建项目X因资金短缺要转让给B公司开发，该项目在转让时已投入成本800万元(假设投入成本已超过立项总投资额的25%，达到转让条件)，现在A、B公司经协商做了两个方案：一是A公司通过以X项目出资设立新公司C，再将C公司股权转让给B公司以此转让X项目;二是A公司直接将X项目销售给B公司。假设X项目评估得出的公允价为1 000万元，B公司在取得C公司股权或购买X项目后，继续开发成本为1 000万元，建成后销售价为3 000万元。两个方案分析如下(不考虑印花税和契税，这两个税种在两个方案中金额大致相同)：

方案一：A公司以在建项目X实物出资成立子公司C (C公司是房地产开发企业)，再将C公司的股权转让给B公司，这样在建项目X就间接转让给了B。

注意《公司法》里的“第二十七条……公司设立登记时全体股东的货币出资额不得低于注册资本的30%”。即A公司以X项目出资比例不得超过70%，最少要出资30%的货币资金。X项目评估得出的公允价1 000万元，则货币出资最少是429万元[(1 000/70%)×30%]，筹划点为A公司以X项目出资，股权投资成本1 000万元，出资比例70%，B公司以货币出资429万元，出资比例30%，之后A公司将持有的C公司70%股权转让给B公司，X项目就完全转让给了B公司。

1. A公司在以X项目出资成立C公司的环节和转让C公司股权的环节都要缴纳土地增值税和企业所得税。

(1)投资设立C公司时应缴纳土地增值税。《财政部、国家税务总局关于土地增值税具体问题的通知》(财税[1995]048号)中“第一条，关于以房地产进行投资、联营的征免税问题：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税”。

但是在《财政部、国家税务总局关于土地增值税具体问题的通知》(财税[2006]21号文)中指出：第五条，对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税[1995]048号文第一条暂免征收土地增值税的规定。此时A公司股权投资成本确认为1 000万元与公允价值相同，则土地增值税=(1 000-800)×30%=60(万元)(因增值额200万元，占项目扣除额800万的25%小于50%，按30%税率计算)。

(2)投资设立C公司时A公司应缴纳企业所得税。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)中的“二、企业将资产移送他人的以下情形，因资产所以权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入……(六)其他改变资产所有权属的用途”。以X项目对外投资，它的权属已从A公司过户到B公司，应视同销售计征企业所得税，所以出资设立C公司的环节中，A公司应缴纳企业所得税=(1 000-800-60)×25%=35(万元)。

(3)股权转让环节的土地增值税。根据《国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》(国税函[2000]687号)中的规定“股权转让以股权形式表现的资产是土地使用权、地上建筑物及附着物的，应按土地增值税规定征税”。

本方案的筹划点：因为在股权出资环节，X项目已经过评估确认了公允价格并以此确认为股权投资成本，在股权转让环节与出资环节的时间不能相隔太久，这样公允价格才会没有多大变化，转让价与股权投资成本相同，没有增值，不用缴纳土地增值税。

(4)股权转让环节的企业所得税。股权转让属资产转让范畴视同销售应缴纳企业所得税，与以上第3点相同，股权转让价与股权投资成本相同不产生利润，不用缴纳企业所得税。

(5) A公司总税负=60+35=95(万元)。

(6) A公司现金流量净额=1 000-95=905(万元)。

2. B公司收购C公司70%股权后，以C公司为开发主体继续投资开发X项目，完工后销售，以C公司为纳税主体缴纳建成后销售环节的营业税、土地增值税、企业所得税，以下现金流量净额的分析以B、C公司为一个联合体。

(1)营业税=3 000×5%=150(万元)。

(2)土地增值税=[3 000-1 000(股权收购成本)-1 000(后续建设成本)-150]×30%=255(万元)(增值税按清算方式来预计，增值额850万元占扣除项目2 150万元的比例约40%，小于50%，按增值额30%计税)。

(3)企业所得税=(3 000-1 000-1 000-150-255)×25%=148.75(万元)。

(4) C公司总税负=150+255+148.75=553.75(万元)。

(5) BC公司现金流量净额=3 000-429(设立C公司30%货币出资额)-1 000(股权收购价)-(1 000-429)(应投入的后续建设资金-C公司原有资金)-553.75=446.25(万元)。

3. 该方案总税负=95+553.

75=648.75(万元)，总现金流量净额=905+446.25=1 351.25(万元)。

方案二：A公司直接将该项目销售给B公司，税务处理视同销售不动产缴纳相关税费。

1.A公司涉及的税负有营业税、土地增值税、企业所得税。

营业税=1 000×5%=50(万元)

土地增值税=(1 000-800-50)×30%=45(万元)

企业所得税=(1 000-800-50-45)×25%=26.25(万元)

A公司的总税负=50+45+26.25=121.25(万元)

A公司的现金流量净额=1 000-121.25=878.75(万元)

2.B公司直接收购X项目后继续开发，完工后销售涉及的税负有营业税、土地增值税、企业所得税：

营业税=3 000×5%=150(万元)

土地增值税=[3 000-1 000(项目转让价)-1 000-150)]×30%=255(万元)

企业所得税=[3 000-1 000-1 000-150-255]×25%=148.75(万元)

B公司总税负=150+255+148.75=553.75(万元)

B公司现金流量净额=3 000-1 000-1 000-553.75=446.25(万元)

3.项目转让方案A与B双方的总体税负=121.25+553.75=675(万元)，现金流量净额=878.75+446.25=1 325(万元)。

三、结论及建议

从以上两个方案的总税负与现金流量净额的对比中可知前者更优越。下图列示了两个方案在X项目不同公允价水平下的现金流。比较得知，方案一中X项目的公允价减去成本价的增值额不超过成本50%的范围内，不论处于哪个价位，其现金流量净额及税负均相同。因评估价高于成本价一般不超过20%，因此过高的评估价不在此表列示，如有则做特殊情况分析。方案二中项目公允价不同则现金流量净额及税负均不相同，在不同公允价值水平，现金流量净额类似抛物线，在项目公允价为850万元即高于成本价800万元约6%的水平时最高。但是图中两个方案对比，无论公允价处于什么水平，方案一始终优于方案二，原因是方案二在A公司直接销售X项目时要缴纳营业税，增加了税负成本。

在现实中，是否方案一都会优于方案二呢，笔者认为财务人员在做税收筹划时应注意以下事项：

其一，不同的地方税收政策不同。如土地增值税的清算是比较复杂的一个过程，它涉及到清算单位的所能提供资料的详细度及税务部门所能投入的人力物力等因素。有的地方税务部门是按清算来进行征收，有的是按照简易方法征收，征收率由税务主管部门确定。因此要具体情况具体分析。

其二，不同的企业情况也不同。每个企业都有自己的发展规划和特殊情况，财务人员应在立足本企业实际情况的基础上做充足的分析，向企业决策者提供财务、税收信息，并与其他部门积极配合，才能做好税收筹划事项。

其三，在税收筹划之前，财务人员要与税收征管部门做充分的沟通，税收法律法规虽然有其固定性、强制性，但是不同的地区有不同的税收优惠政策，并且在现实情况中，不同的税务管理部门对政策的解读也不同。

摘要：在转让资产之前, 企业应做好纳税分析与筹划, 由财务人员牵头、其他部门配合, 给出方案以供企业决策者做决策。本文以房地产企业转让在建工程为例, 列举了两个方案进行税收分析与筹划, 希望能给大家一点启示。

关键词：资产转让,房地产在建项目转让,税收分析

参考文献