管理舞弊审计范文（精选10篇）
管理舞弊审计 第1篇
近几年来, 各国管理舞弊现象越来越严重, 管理舞弊是导致我国会计报表中大错报的主要原因, 为企业提供外部审计的会计事务所也很可能因此而审计失败受到牵连。管理舞弊已经严重制约和阻碍社会经济的发展, 对管理舞弊如何进行审计是一个迫切需要解决的问题。
1 管理舞弊的概述
1.1 管理舞弊的含义
我国独立审计具体准则对舞弊作出的定义是“导致会计报表产生不实反映的故意行为”, 舞弊是故意谎报具有重要性质的财务事实, 管理舞弊是管理层所蓄谋的舞弊行为。舞弊审计就是在舞弊审计风险指引下, 谨慎运用重要性水平, 科学采用审计抽样方法, 详细设计舞弊审计计划, 按照该计划切实履行舞弊审计程序, 把舞弊风险降到社会公众可接受的水平。
1.2 管理层舞弊的动机
管理层采取舞弊主要是为了使利润平稳, 当面临强大的资金需求压力, 过分举债或企业偿债能力弱, 采取冒进的经营成果或财务状况, 内部控制存在重大缺陷等情况时, 管理层有舞弊的动机。此外, 由于有关法律法规不健全, 对管理舞弊的惩罚力度不够等原因, 使得管理层有机会实施舞弊。
2 我国上市公司主要管理舞弊手法
我国财务制度不够健全, 存在很多薄弱环节, 有些上市公司正是利用这点来达到其目的, 管理舞弊有一定的规律、技巧和手段, 这也是注册会计师审计中应该非常注意的地方。
2.1 上市公司管理舞弊业务环节
2.1.1 关联方交易
有些上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业, 与关联企业虚假交易来增加利润。
2.1.2 非常交易
不少上市公司常常利用非常交易如转让股权或经营权、年末发生非常销售业务等, 从中获得非常收益, 以达到良好业绩。
2.1.3 非货币性交易
有许多上市公司利用非货币性交易来确认营业外收入, 修饰利润。
2.1.4 资产重组
资产重组在企业扩大经营规模、改善资产结构等方面都有着积极作用, 但一些公司却假借重组实现利润的转移, 虚构业绩。
2.1.5 会计政策与会计估计变更
会计核算应遵循一贯性原则, 但只要有合理的理由, 符合制度的变更是允许的。这恰恰又成为某些上市公司以此来操纵利润的工具。
2.1.6 期后事项与或有事项
期后事项是资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的业务, 如销售退回, 或有事项是资产负债日报表所反映的将来可能发生但目前潜在的事项, 如存在法律诉讼等重大不确定因素, 资产负债表日后发生了诸如合并、清算等重大事件。某些上市公司以期后事项和或有事项来操纵利润。
2.2 上市公司的具体舞弊手法
上市公司主要是通过虚增资产, 收入和利润, 虚减负债、虚减费用, 以期给报表使用者以良好的印象。具体有:第一, 多计期末存货价值, 从而降低了销售成本, 增加了利润, 同时还虚增了期末资产;第二, 多计应收账款, 导致应收账款净值虚增;第三, 费用任意递延, 例如, 将研究开发费用列为长期待摊费用而未列入管理费用。虚减了费用, 夸大了利润;第四, 多计固定资产价值, 表现主要有少计提折旧、利息资本化不当;第五, 漏列负债, 主要表现在购买货物的应付账款不入账, 应确认的或有负债未列入资产负债表;第六, 虚增销售收入, 主要表现在提前确认销售收入, 或虚列销售收入交易事项以增加利润。第七, 隐瞒重要事项的揭露, 隐瞒重要事项的揭露的表现主要有:重大诉讼案、补税、关联方交易、或有事项、会计方法变更等未给予适当披露。
3 管理舞弊审计的程序
3.1 深入了解客户经营现状
客户经营现状, 可能影响管理者的诚信, 进而对财务报告的真实性起作用。评价客户的经营情况又有赖于对客户经营及其产业的了解, 主要包括内在的财务结构、经营绩效, 外在的经济景气与竞争程度等。了解这些因素, 有助于审计人员评估客户财务报表有无重大错误或舞弊的可能性, 判断在审计过程中可能遇到的困难程度。银广夏案例就是因为审计人员对生物萃取技术一无所知, 又没聘请有关专家, 引起对客户经营了解不够, 导致审计失败。
3.2 正确评审内部控制
管理舞弊需要正确评审内部控制, 关注舞弊环境。从审计角度来看, 如果存在舞弊, 则说明被审单位管理上有漏洞, 内部控制存在薄弱环节。因此实施管理舞弊审计时, 必须对内部控制进行审查与评价。一般而言, 一个组织如果具备规范完善的内部控制制度、良好通畅的信息沟通系统及合理有效的激励约束机制, 则其内部控制就较健全的, 产生舞弊的概率较小。审计人员对于企业内部控制的评价可以分为三个步骤:第一步, 了解企业的内部控制情况, 并作出相应的记录;第二步, 控制测试和评价, 即实施一定的测试程序, 证实有关内部控制设计和执行的效果;第三步, 综合评价内部控制的强弱, 并确定在内部控制薄弱的领域扩展审计程序。
3.3 管理舞弊风险评估
在舞弊诉讼案中, 审计人员对舞弊风险意识的淡薄往往是导致审计失败的重要原因。通常在缺乏诚实的品质、较大的工作环境压力、诸多的舞弊机会时, 被审计单位的审计风险就会很大。2002年10月, 美国注册会计师协会颁布了《审计准则第99号—考虑财务报告中的舞弊》, 取代了原有反舞弊审计准则。该准则指出舞弊产生的原因主要归纳为:压力、机会和借口。当三个条件同时成立时, 就意味着出现舞弊的可能性很大, 注册会计师必须给予足够的关注, 采取有效的审计程序以控制风险。
舞弊审计实践表明, 增加管理舞弊及其审计风险的情形主要有:第一, 被审组织存在异常交易。例如:发生重大的关联方交易。第二, 被审组织遭受异常压力。诸如:被审组织业绩不佳或其所处的行业不景气。第三, 企业经营中的异常情况。例如:成长性和获利性过分快速。第四, 被审组织的管理及其他相关人员的品行或能力存在问题。如被审组织管理当局由少数人控制, 内部缺乏有效的监督。当企业存在以上情形时, 审计人员应特别关注, 进行相应的符合性测试和实质性测试。东方电子造假案中公司在股票上市后面临着巨大的内部职工股份分红的压力和实现年初制定发展计划和利润目标, 这些压力迫使企业管理人员舞弊。
3.4 分析性复核程序
分析性复核是舞弊审计技术中最重要的一种方法和程序, 但在审计实务中得不到很好的运用。银广夏就是一个典型的例子, 因为通过分析性复核其存在的问题不难暴露, 银广夏的主营业务是中药材的种植加工, 葡萄种植酿酒, 一部分属于传统农业, 一部分属于简单的加工业。这两类产业由于劳动程度的简单、对自然环境和气候的高度依赖、低技术含量、弱竞争壁垒, 决定了其获利水平极其有限。因此对银广夏近乎奇迹般的增长, 主审会计师本应发现存在的问题。而事实是审计人员一如既往地相信其管理当局为其提供的所有证据。银广夏的审计失败就是审计人员未对进行分析性复核, 未持有专业怀疑态度所造成的后果。注册会计师应认识到分析性复核程序的重要性, 充分的加以运用。
3.5 进行具体的管理舞弊侦查策略
这方面针对前面舞弊手法, 可以对销售及应收款的虚构;虚增固定资产、存货等以及关联方交易等业务进行侦查。首先要运用分析性复核以发现异常, 如通过应收账款周转率、存货周转率的变动, 与同行业、与本企业前期相比, 如发现异常, 管理当局又不能给出合理的解释, 则注册会计师就应追加专门程序进一步审查。
我国目前审计目标虽是会计报表的审计, 但会计师仍要将主要精力放在侦查重大的舞弊, 这样才能保证会计报表的公允性、合法性、一贯性, 这不应该是两个割裂的问题, 而是互为因果, 只有查出重大舞弊, 才能保证会计报表的公允性、合法性。
摘要：从近几年来上市公司的管理舞弊案不难看出, 各国经济领域里的管理舞弊现象越来越严重, 已经严重的制约和阻碍社会经济的发展, 对管理舞弊审计相关问题的研究到了刻不容缓的地步。本文对管理层舞弊进行概述并阐述了我国上市公司主要的管理舞弊手法, 结合我国上市公司管理舞弊审计的一些实际情况, 对我国上市公司管理舞弊审计程序提出建议。
关键词：舞弊,管理舞弊,管理舞弊审计
参考文献
[1]欧阳嘉.2007.关于我国上市公司管理层舞弊的审计.财税金融.第12期.
[2]辛金国, 刑莉萍, 开家将.2004.舞弊审计程序研究.审计研究.第4期.
浅谈我国上市公司管理舞弊审计问题 第2篇
关键词：舞弊 管理舞弊 管理舞弊审计
0 引言
近几年来，各国管理舞弊现象越来越严重，管理舞弊是导致我国会计报表中大错报的主要原因，为企业提供外部审计的会计事务所也很可能因此而审计失败受到牵连。管理舞弊已经严重制约和阻碍社会经济的发展，对管理舞弊如何进行审计是一个迫切需要解决的问题。
1 管理舞弊的概述
1.1 管理舞弊的含义 我国独立审计具体准则对舞弊作出的定义是“导致会计报表产生不实反映的故意行为”，舞弊是故意谎报具有重要性质的财务事实，管理舞弊是管理层所蓄谋的舞弊行为。舞弊审计就是在舞弊审计风险指引下，谨慎运用重要性水平，科学采用审计抽样方法，详细设计舞弊审计计划，按照该计划切实履行舞弊审计程序，把舞弊风险降到社会公众可接受的水平。
1.2 管理层舞弊的动机 管理层采取舞弊主要是为了使利润平稳，当面临强大的资金需求压力，过分举债或企业偿债能力弱，采取冒进的经营成果或财务状况，内部控制存在重大缺陷等情况时，管理层有舞弊的动机。此外，由于有关法律法规不健全，对管理舞弊的惩罚力度不够等原因，使得管理层有机会实施舞弊。
2 我国上市公司主要管理舞弊手法
我国财务制度不够健全，存在很多薄弱环节，有些上市公司正是利用这点来达到其目的，管理舞弊有一定的规律、技巧和手段，这也是注册会计师审计中应该非常注意的地方。
2.1 上市公司管理舞弊业务环节
2.1.1 关联方交易 有些上市公司通过关联方交易将巨额亏损转移到不需审计的关联企业，与关联企业虚假交易来增加利润。
2.1.2 非常交易 不少上市公司常常利用非常交易如转让股权或经营权、年末发生非常销售业务等，从中获得非常收益，以达到良好业绩。
2.1.3 非货币性交易 有许多上市公司利用非货币性交易来确认营业外收入，修饰利润。
2.1.4 资产重组 资产重组在企业扩大经营规模、改善资产结构等方面都有着积极作用，但一些公司却假借重组实现利润的转移，虚构业绩。
2.1.5 会计政策与会计估计变更 会计核算应遵循一贯性原则，但只要有合理的理由，符合制度的变更是允许的。这恰恰又成为某些上市公司以此来操纵利润的工具。
2.1.6 期后事项与或有事项 期后事项是资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的业务，如销售退回，或有事项是资产负债日报表所反映的将来可能发生但目前潜在的事项，如存在法律诉讼等重大不确定因素，资产负债表日后发生了诸如合并、清算等重大事件。某些上市公司以期后事项和或有事项来操纵利润。
2.2 上市公司的具体舞弊手法 上市公司主要是通过虚增资产，收入和利润，虚减负债、虚减费用，以期给报表使用者以良好的印象。具体有：第一，多计期末存货价值，从而降低了销售成本，增加了利润，同时还虚增了期末资产；第二，多计应收账款，导致应收账款净值虚增；第三，费用任意递延，例如，将研究开发费用列为长期待摊费用而未列入管理费用。虚减了费用，夸大了利润；第四，多计固定资产价值，表现主要有少计提折旧、利息资本化不当；第五，漏列负债，主要表现在购买货物的应付账款不入账，应确认的或有负债未列入资产负债表；第六，虚增销售收入，主要表现在提前确认销售收入，或虚列销售收入交易事项以增加利润。第七，隐瞒重要事项的揭露，隐瞒重要事项的揭露的表现主要有：重大诉讼案、补税、关联方交易、或有事项、会计方法变更等未给予适当披露。
3 管理舞弊审计的程序
3.1 深入了解客户经营现状 客户经营现状，可能影响管理者的诚信，进而对财务报告的真实性起作用。评价客户的经营情况又有赖于对客户经营及其产业的了解，主要包括内在的财务结构、经营绩效，外在的经济景气与竞争程度等。了解这些因素，有助于审计人员评估客户财务报表有无重大错误或舞弊的可能性，判断在审计过程中可能遇到的困难程度。银广夏案例就是因为审计人员对生物萃取技术一无所知，又没聘请有关专家，引起对客户经营了解不够，导致审计失败。
3.2 正确评审内部控制 管理舞弊需要正确评审内部控制，关注舞弊环境。从审计角度来看，如果存在舞弊，则说明被审单位管理上有漏洞，内部控制存在薄弱环节。因此实施管理舞弊审计时，必须对内部控制进行审查与评价。一般而言，一个组织如果具备规范完善的内部控制制度、良好通畅的信息沟通系统及合理有效的激励约束机制，则其内部控制就较健全的，产生舞弊的概率较小。审计人员对于企业内部控制的评价可以分为三个步骤：第一步，了解企业的内部控制情况，并作出相应的记录；第二步，控制测试和评价，即实施一定的测试程序，证实有关内部控制设计和执行的效果；第三步，综合评价内部控制的强弱，并确定在内部控制薄弱的领域扩展审计程序。
3.3 管理舞弊风险评估 在舞弊诉讼案中，审计人员对舞弊风险意识的淡薄往往是导致审计失败的重要原因。通常在缺乏诚实的品质、较大的工作环境压力、诸多的舞弊机会时，被审计单位的审计风险就会很大。2002年10月，美国注册会计师协会颁布了《审计准则第99号—考虑财务报告中的舞弊》，取代了原有反舞弊审计准则。该准则指出舞弊产生的原因主要归纳为：压力、机会和借口。当三个条件同时成立时，就意味着出现舞弊的可能性很大，注册会计师必须给予足够的关注，采取有效的审计程序以控制风险。
舞弊审计实践表明，增加管理舞弊及其审计风险的情形主要有：第一，被审组织存在异常交易。例如：发生重大的关联方交易。第二，被审组织遭受异常压力。诸如：被审组织业绩不佳或其所处的行业不景气。第三，企业经营中的异常情况。例如：成长性和获利性过分快速。第四，被审组织的管理及其他相关人员的品行或能力存在问题。如被审组织管理当局由少数人控制，内部缺乏有效的监督。当企业存在以上情形时，审计人员应特别关注，进行相应的符合性测试和实质性测试。东方电子造假案中公司在股票上市后面临着巨大的内部职工股份分红的压力和实现年初制定发展计划和利润目标，这些压力迫使企业管理人员舞弊。
3.4 分析性复核程序 分析性复核是舞弊审计技术中最重要的一种方法和程序，但在审计实务中得不到很好的运用。银广夏就是一个典型的例子，因为通过分析性复核其存在的问题不难暴露，银广夏的主营业务是中药材的种植加工，葡萄种植酿酒，一部分属于传统农业，一部分属于简单的加工业。这两类产业由于劳动程度的简单、对自然环境和气候的高度依赖、低技术含量、弱竞争壁垒，决定了其获利水平极其有限。因此对银广夏近乎奇迹般的增长，主审会计师本应发现存在的问题。而事实是审计人员一如既往地相信其管理当局为其提供的所有证据。银广夏的审计失败就是审计人员未对进行分析性复核，未持有专业怀疑态度所造成的后果。注册会计师应认识到分析性复核程序的重要性，充分的加以运用。
3.5 进行具体的管理舞弊侦查策略 这方面针对前面舞弊手法，可以对销售及应收款的虚构；虚增固定资产、存货等以及关联方交易等业务进行侦查。首先要运用分析性复核以发现异常，如通过应收账款周转率、存货周转率的变动，与同行业、与本企业前期相比，如发现异常，管理当局又不能给出合理的解释，则注册会计师就应追加专门程序进一步审查。
我国目前审计目标虽是会计报表的审计，但会计师仍要将主要精力放在侦查重大的舞弊，这样才能保证会计报表的公允性、合法性、一贯性，这不应该是两个割裂的问题，而是互为因果，只有查出重大舞弊，才能保证会计报
表的公允性、合法性。
参考文献：
[1]欧阳嘉.2007.关于我国上市公司管理层舞弊的审计.财税金融.第12期.
[2]辛金国，刑莉萍，开家将.2004.舞弊审计程序研究.审计研究.第4期.
管理舞弊审计 第3篇
一、上市公司管理舞弊的相关概念
舞弊是一种被审计单位管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段企图获取不当或非法利益的故意欺骗行为。按舞弊主体分, 可以将舞弊分为管理舞弊和雇员舞弊。管理舞弊也称为管理层舞弊, 是指管理层亲自参与实施, 突破现有会计规范, 通过发布带有误导性或严重歪曲事实的财务报告等手段, 或提供虚假会计信息来欺骗他人 (如投资者、债权人、政府及社会公众等财务报表使用者) , 从而获得经济利益的舞弊行为。雇员舞弊也称为非管理舞弊, 是指公司内部的雇员凭借靠近生产一线、容易接近资产的“便利”, 利用职务优势或管理上的缺陷, 通过欺诈性手段不正当地获取组织的钱财或其他财产的行为。雇员舞弊通常采用越权处理、伪造财务单据、与他人共谋或串谋方式进行, 一般与雇员的职务有密切关系。管理舞弊往往是受到被审计单位管理层的授意和掌控, 他们常常会利用所处的特殊地位、拥有的权力, 对内部控制任意践踏, 良好的内部控制极易被管理层逾越。所以, 管理舞弊具有隐蔽性、复杂性和动态性的特征, 常规的审计程序和审计方法已无法保证发现所有的重大舞弊行为。因此, 管理层舞弊已经成为超越经营、内部控制的高风险区域, 采取管理层舞弊导向审计势在必行。
管理舞弊审计是指在管理层舞弊风险的指引下, 充分了解企业的内外部环境, 评估和识别舞弊风险, 设计周密严谨的审计计划, 采取适当的抽样方法, 履行必要的审计程序, 以揭露管理层舞弊和控制审计风险为目的的审计。
二、现行审计模式在防范管理舞弊上的局限
纵观独立审计发展史, 审计模式的发展大致经历了账项基础审计模式、制度基础审计模式和风险导向审计模式三个阶段。目前审计职业界广泛采用的审计模式有两种, 即制度基础审计模式和风险导向审计模式, 本文仅就这两种模式对于查处和揭露管理舞弊的局限性进行分析, 在此基础上, 构建更适合查处和揭露上市公司管理舞弊的新的审计模式——管理舞弊导向审计模式。
(一) 制度基础审计模式
制度基础审计模式是以内部控制制度为主要审查对象, 在评价内部控制制度基础上, 确定抽查会计资料的内容、范围和程序, 并进行实质性程序的一种审计方法。制度基础审计将审计重点放在对内部控制各个环节的审查, 以此来查找内部控制的薄弱环节并确定重点审计领域。但是如果被审计单位内部控制制度不健全甚至根本没有内部控制制度的话, 那么审计人员便无从下手;如果上市公司法人治理结构不健全, 管理层凌驾于内部控制之上, 管理层串通可以轻而易举地绕过内部控制进行舞弊造假, 这时制度基础审计再对内部控制进行评价已没有任何意义了。
(二) 风险导向审计模式
风险导向审计模式基于战略层面和经营进行分析, 不仅关注上市公司经营风险对会计报表的影响, 还关注上市公司管理层对会计报表的影响。然而, 基于更高层面分析性测试的风险导向审计充分发挥其作用的前提是公司内部控制的完善性和有效性。另外, 该模式对注册会计的能力和素质要求较高。只有复合型人才才能满足注册会计师审计的胜任能力需求, 才能有效识别上市公司各种舞弊迹象, 正确判断其是否具有持续发展的能力。但现实情况是:上市公司的内部控制状况参差不齐, 要揭示舞弊行为必须增加控制测试和实质性测试的范围;我国注册会计师队伍的整体能力还很难满足风险导向审计的能力要求。
由于制度基础审计模式过度依赖内部控制的完善性和所有者与管理层行为的一致性, 审计资源主要集中在测试内部控制上;风险导向审计站在战略系统的高度, 现有的审计资源无法满足该审计模式的高要求, 同时内部控制测试和实质性测试的减少又导致不能有效地揭露上市公司管理层舞弊。因此, 需要针对既有审计模式在揭露上市公司管理舞弊方面存在的缺陷而设计出适合的审计模式, 于是, 舞弊导向审计模式就应运而生了。
三、管理舞弊导向审计模式的工作基础
(一) 管理舞弊审计基础
管理舞弊审计模式是站在治理系统的高度来分析企业的管理舞弊风险的。这里所提到的治理系统是既包括通常意义上的公司治理结构, 也包括内部控制。由于委托代理关系的存在, 必然存在着代理成本和委托代理双方之间的摩擦问题, 舞弊行为便是在此基础上形成的。因此, 要防范管理舞弊就应该从减少委托代理双方之间的代理成本和摩擦入手, 而完善的公司治理结构与内部控制制度直接影响甚至决定着不同层次代理人的行为, 因而企业治理系统制约甚至决定着各种舞弊行为, 也就成为了管理舞弊审计模式的基础。
(二) 管理舞弊审计模式工作重心的转移
账项基础审计的重心在对财务数据的详细调查上, 往往是滞后的;制度基础审计的重心向前迈进了一步, 转移到控制风险上;现代风险导向审计的重心再次前移, 转移到公司治理的缺陷以及诸多风险的防范上。管理舞弊审计的主要思想就是将对管理舞弊的查找和防范作为审计工作的切入点, 要求审计人员将主要精力放在审计前对被审计单位管理舞弊环境的评估以及完善治理系统上, 通过风险管理将审计风险控制在可接受的范围内, 以避免审计人员承受不必要的风险。同时要求审计人员要优先处理管理舞弊风险的识别与评估, 因此, 审计人员必须改变固有的审计思维模式, 重点对被审计单位内外部环境、治理系统、财务指标以及管理层进行评估, 在此基础上制定审计目标、计划和审计程序, 将审计工作重心向前转移。
(三) 建立全新的审计测试平台
管理舞弊审计模式较之前的审计模式有更丰富的内容, 既要关注经营风险, 评价财务数据的公允性, 又要关注治理系统, 揭露管理舞弊行为, 因此, 该模式既要对财务指标进行分析, 同时也要适应实现全面公司治理的目标, 对企业治理系统和财务指标的分析共同构建了审计人员实施审计测试的基本平台。
在管理舞弊审计模式下审计人员不仅要对被审计单位财务情况进行测评, 更重要的是对治理系统进行测评, 并且该测试平台要求审计人员用系统的理念全面分析被审计单位的财务环境与治理环境, 同时测评公司治理机制的有效性, 因此, 这种测评需要搜集更加广泛的审计证据。在审计证据的搜集上要掌握财务报表中可能发生的差错, 并鉴别该差错的类型, 查明潜在风险, 从财务报表中的一些异常财务指标出发, 需寻找舞弊的蛛丝马迹, 同时也要加强对公司治理与内部控制的研究和评价, 寻找治理系统中表现出的“预警信号”, 双管齐下以制定完善和有效的审计计划。
四、构建上市公司管理舞弊审计模式
(一) 管理舞弊审计模式的目标重构
不同的审计模式具有不同的审计目标, 这既反映了社会对审计的需求, 也映射出审计作用于社会的实质内容。审计环境的不断变化, 影响着审计目标的相应变化, 各种审计模式也有相对应的审计目标, 如图1所示。
账项基础审计模式针对简单的经济环境, 经济业务不发达, 揭弊查错是审计人员的主要目标。制度基础审计模式针对社会经济环境的变化, 特别是股份有限公司的大量出现, 其审计目标转向了就管理层出具财务报表的合法性和公允性发表审计意见。风险导向审计模式主要着眼于战略管理和系统管理, 其审计目标呈现多元化、全面化的特点。首先, 由于利益相关者要求公司财务报表应当真实地反映公司的财务状况和经营成果, 因此财务报表的公允性仍是其审计目标之一;其次, 考虑到管理人员逾越内部控制的限制, 与防止舞弊的部门串通舞弊, 成为舞弊行为的幕后主使, 对公司与社会造成巨大的危害。因此, 社会公众要求注册会计师把揭露管理层舞弊及其倾向性认定纳入审计目标。鉴于此, 本文提出的上市公司管理舞弊导向审计模式, 将揭露上市公司管理舞弊和评价财务报表的公允性作为审计目标。
(二) 管理舞弊导向审计模式的理念构想
上市公司管理舞弊导向审计模式以公司治理系统为基础, 全方位考虑公司治理结构层面、管理层行为、内部控制系统层面的分析, 对上市公司管理层出具的财务报表的真实性、公允性发表意见, 同时揭露上市公司管理层舞弊行为。
1、基于公司治理结构分析上市公司管理舞弊风险。
公司治理结构包括股东大会、董事会、监事会、审计委员会等部门, 其权力相互制衡, 目的是监督、预防上市公司管理层舞弊行为。上市公司管理层舞弊导向审计模式不同于风险导向审计模式的基础, 前者着眼于上市公司治理结构, 后者着眼于整个上市公司系统, 范围虽然缩小了, 但是节约审计资源, 且较大程度上克服了对注册会计师和审计执业要求过高的弊端, 同时, 专注于上市公司管理层舞弊风险, 使其更具系统性和针对性, 同时它并没有忽视对企业经营风险的分析。
2、兼顾上市公司管理层舞弊与员工舞弊。
上市公司管理舞弊导向审计模式的目标是揭露管理层舞弊行为, 目前我国公司内部控制不够健全, 员工素质偏低, 只针对上市公司管理层的舞弊审计并不能涵盖公司的财务状况、经营风险及其对财务报表的风险, 因此, 上市公司中低员工舞弊行为同样是注册会计师审计的重要关注点, 对中低层员工舞弊的审计有助于发现管理层舞弊行为。
3、全面考虑公司治理结构、管理层和内部控制。
上市公司管理层舞弊导向审计模式的测试范围不仅仅局限于制度基础审计下的符合性测试, 同时也关注上市公司治理环境和治理状况的有效性测试, 而且把公司管理层行为倾向和内部控制的有效性测试也考虑其中。由此, 上市公司管理层舞弊导向审计模式的测试所依据的审计证据的范围更大, 而且同时注重评估上市公司管理层舞弊风险和控制风险。
(三) 管理舞弊审计模式的程序设计
管理舞弊的特点决定审计人员往往无法突破管理层预先设置的障碍或隐藏措施。因此, 不能机械地按照审计准则中规定的程序开展审计工作, 而应当在管理舞弊审计模式的目标指引下, 了解和分析被审计单位基本经营情况, 包括财务情况与公司治理系统情况, 然后运用实质性测试与分析程序评估结果, 专业判断被审计单位的重点审计领域和风险点, 实施有针对性的审计程序, 如图2所示。
1、组成专项审计小组。
管理舞弊的专项审计小组由内外部审计人员共同组成。尽管内部审计在防范管理舞弊方面有先天的优势, 但是为了保证管理舞弊审计工作的独立性, 还应以外部审计人员为主, 内部审计人员协助其工作。审计小组成员对被审计单位存在舞弊欺诈, 以及财务报表存在重大错报的可能性进行分析, 并且对于可能存在的风险保持必要的职业怀疑态度。如果审计业务涉及的特殊技能或知识超出审计人员的能力范围, 那么专项审计小组可以利用专家协助执行舞弊审计业务。
2、深入了解被审计单位内外部环境。
要想有效防范管理舞弊必须要弄清被审计单位的环境情况。了解被审计单位及其环境特点, 实际上就是评估被审计单位的经营风险及战略风险。公司的经营、战略风险越大, 管理层越有可能有舞弊的动机或压力, 进而使此类风险转变成舞弊风险。因此, 审计人员应该从多角度了解被审计单位及其所处的内外环境, 分析和评估管理层舞弊的可能性。
上市公司治理系统分析。上市公司内外部环境状况与公司治理结构运行的效率是息息相关的, 对治理系统的分析评价, 为有效评估上市公司管理层舞弊审计风险奠定了基础。注册会计师须确定公司环境风险的影响程度, 以便对注册会计师审计风险及审计责任进行合理评估, 根据评估结果确定是否接受委托以及进一步制定审计计划和策略, 在上市公司治理环境分析的基础上, 要了解上市公司治理结构, 对公司治理结构的效率和情况进行评估。公司治理结构机制存在缺陷, 或者运行效率差, 管理层逾越在内部控制系统之上, 很可能造成上市公司管理层舞弊。
上市公司内部控制系统分析。上市公司管理层舞弊可能逾越公司内部控制来实现, 因此要考虑内部控制系统对审计风险的影响。通过分析上市公司内部控制系统, 找到被审计单位内部控制过程中的风险点和薄弱点。上市公司管理层舞弊导向审计模式, 强调内部控制在预防和揭露管理层舞弊行为方面所能发挥的功能和作用, 而不是仅仅从传统角度来考虑内部控制的功能和作用。
上市公司管理层行为分析。在分析上市公司治理结构的同时, 还要分析被审计单位在特定经营环境下管理层的动机因素及对风险的影响, 而且进一步分析对上市公司财务报表施加的影响, 同时考虑管理层凌驾于内部控制之上的可能性。要把上市公司控股股东对财务报表施加的影响考虑在内, 因为目前我国上市公司股东股权相对集中, 管理层很容易被控股股东所操纵, 其行为可能直接影响上市公司治理机制的效率。
3、识别上市公司管理舞弊行为方式。
识别上市公司管理层舞弊方式是该审计模式的重要程序之一, 这关系到后续审计工作的侧重点, 注册会计师可以有针对性地搜集审计证据, 进行实质性测试, 因此, 这也是我们找出上市公司管理层舞弊方式规律性特征的原因所在。根据其规律性特征和舞弊手段, 使得后续审计程序更具有针对性和效率性, 能够节约审计资源, 更好地评价上市公司管理层舞弊可能导致的财务报表重大错报风险, 判断风险是否存在以及影响范围。
4、调整上市公司管理层舞弊审计的工作重点。
注册会计师根据评估的结果以及管理层舞弊的严重性调整审计工作重点, 在执行审计程序的时间、范围等方面进行调整;确定是否执行特定的审计程序, 以进一步确定管理层舞弊导致的影响财务报表公允性的重大错报。
5、实质性测试。
根据前期的评估结果, 决定实质性测试的重点和范围, 通过审查会计账簿、财务报表等相关资料, 搜集充分、适当的审计证据, 以便进行详细审计, 判断上市公司管理层舞弊行为及其对财务报表认定的影响, 揭示上市公司管理层舞弊行为, 评价公司财务报表的真实性、合理性。为了使实质性测试更加完整有效, 应针对实质性测试中所出现的异常情况实施额外的审计程序, 而分析程序是一种十分有效的审计方法, 尤其在发现和检查财务报表舞弊方面作用相当明显。管理层舞弊的特征决定了舞弊审计更多地依赖于分析性审计程序, 而不是细节性审计程序。由于财务报表舞弊属于管理层舞弊, 管理舞弊是有组织的, 有条件逾越内部控制。但会计数据之间又是相互联系的, 管理层有能力掩盖舞弊, 但是要想掩盖所有的舞弊痕迹几乎是不可能的, 分析程序可以有效地暴露这些痕迹。
6、后续审计。
延伸审计程序。延伸审计程序并没有具体严格的限制, 主要取决于审计人员的职业判断和管理当局的合作态度。常用的延伸审计程序包括:突击盘点两次现金;对供应商及客户的调查;特别地函证支票的二次背书和跟踪支出分析等。只要注册会计师敏感地抓住各种舞弊的迹象, 并且紧紧追踪这些线索, 不断追查下去, 舞弊行为是可以揭露出来的。延伸性程序因审计人员所掌握的证据充分情况、采用的审计程序以及被审计单位的合作态度的不同而不同, 任何被认为是必要的延伸程序都可以成为追踪管理舞弊的后续程序。附加审计程序。在管理舞弊行为被揭露后, 审计人员还应根据不同情况继续采取附加审计调查程序。通常审计人员应以适当的方式向被审计单位管理层告知审计过程中发现的所有舞弊行为, 并将告知的结论记录于审计工作底稿;如果怀疑最高管理人员涉及舞弊, 审计人员应谨慎地考虑向董事会、监事会报告, 甚至可以请求法律部门协助对舞弊事项予以切实调查。
参考文献
[1]宋宝双.管理舞弊研究与分析[J].财会通讯 (综合) , 2011 (9下) .
[2]彭喜阳.非上市公司财务报告舞弊及其审计策略研究[J].财会月刊, 2010 (4上) .
[3]王泽霞.上市公司管理舞弊风险因子探索[J].会计之友, 2014 (1) .
[4]王泽霞, 李青, 牟辉.内部控制环境抑制管理舞弊有效吗?——来自舞弊上市公司的经验数据[J].中国注册会计师, 2013 (10) .
公司财务舞弊及审计对策 第4篇
【关键词】公司；财务舞弊；审计对策
一、前言
近年来，财务舞弊现象较为严重，既对公司发展不利，又对社会产生一定程度的危害。财务舞弊是舞弊者为获取不正当经济利益，通过财务造假等手段而开展的违法违纪行为。随着公司经济业务范围不断扩大，其复杂程度较高，且社会对财务舞弊有着更高的关注度，因而对公司财务审计提出了更高的要求。为有效维护我国公司的经济利益和促进公司的发展，有关部门有必要采取有效的审计对策，以规避财务舞弊行为。
二、公司财务舞弊的手段
目前，我国公司财务舞弊的手段有许多，主要表现在公司财务情况被虚构方面。首先，财务收入被虚构。收入是衡量公司经营能力、盈利能力的重要指标，对公司发展决策有重要影响。目前，有的公司进行财务收入造假，徒增公司利润，对公司重大决策产生不良影响。其次，财务信息披露不真实，主要包括隐瞒对外担保和隐瞒银行借款两个方面，增加公司经营风险。
三、公司财务舞弊的原因
1.利益驱动
受经济利益的驱动影响，公司财务舞弊现象严重。首先，公司高管人员可能出于自身利益的考虑而进行财务舞弊。多数公司的员工薪酬与业绩紧密相连，促使公司高管人员成为财务舞弊的直接受益者。其次，有的地区政府与公司之间联系密切，而政府人员能够对公司实现操控，引发财务舞弊行为。
2.融资动机
融资问题是绝大多数公司所面临的重要问题之一。公司通过融资，不仅能够获得大量的现金流，而且有利于公司扩大规模而经营，是许多公司的主要选择。在融资过程中，公司极易出现财务舞弊现象，使某部分现金流入个人手中，对公司造成不同程度的损失。
3.财务人员职业道德水平低
随着我国市场经济的快速发展，人类社会生活方式发生了较大程度的改变。在社会不良风气的影响下，公司有的财务人员过于追求经济利益，进而违背财会人员的职业道德操守，导致财务舞弊行为出现。首先，财会人员利用专业知识技能，将一技之长用错方向，参与财务弄虚作假活动，伪造、隐匿財务资料。其次，有的财会人员监守自盗，擅自挪用公款，致使公司财务亏空严重，对公司发展十分不利。最后，财务人员的法律意识薄弱，自己以身试法，或在高管人员的威胁、指使下而做出财务舞弊行为。由此可见，财务人员缺乏职业道德操守，对公司发展有严重危害。
四、公司财务舞弊的审计对策
随着我国公司经济业务越趋复杂，使公司面临着复杂多样的社会环境。财务舞弊行为对公司的发展十分不利，所以要求审计部门积极发挥其作用，以加强审计能力，减少或杜绝公司财务舞弊行为，为公司的更好发展奠定基础条件。
1.审计人员具备一定的职业操守
为规范公司财务舞弊行为，审计人员必须遵守其职业道德操守，以更好开展审计工作。所以，审计人员要始终保持职业怀疑能力和职业专注，做到不唯上、不唯书、只唯实。首先，审计行业对审计人员给予积极培训，既丰富审计人员的专业知识能力，又提升审计人员的工作能力，使审计人员更好开展审计工作。其次，审计人员在接受客户委托时，必须积极对客户进行信用考察和评判，以降低审计风险。
2.审计人员积极了解公司运营情况
就风险导向审计理论而言，审计风险是由客户经营风险而决定的，所以审计人员必须积极了解公司的运营情况，避免审计失败。根据相关研究可知，容易出现舞弊行为的公司主要有以下几方面表现：一是公司内控环节薄弱；二是公司管理层次人员的竞争压力较大；三是公司经济增长速度由快而慢；四是公司濒临倒闭危机等。首先，审计人员必须深入了解公司的经营状况，加强对公司的初步判断能力，避免错报风险。其次，对于不同规模、从事不同行业的公司，审计人员要采取有针对性的审计策略而开展审计工作，由于公司文化、经营管理理念的不同，致使公司的发展有着不同模式和呈现出不同特点。所以，审计工作者有必要做到具体问题具体分析。
3.测试公司对内控制度的落实程度
通过一系列公司财务舞弊事件来看，财务舞弊发生与公司内控制度不完善或未有效落实密切联系。所以，审计人员有必要对公司内控制度的落实情况加以了解。首先，按照相关标准测试公司是否拥有完善的内控制度，包括组织目标是否具有可行性、内控制度在公司发展中的落实现状、公司内控环境等。其次，公司应该加强内部与外部设计的联合审计工作，确保审计工作有效开展。
五、结论
总而言之，随着社会的进步和公司的发展，公司财务舞弊是必然结果，而相关部门在该时期，应该采取有效的审计对策加以解决，规范公司财务人员的行为，提高公司经济利益，促进公司更好发展，为我国经济快速发展奠定坚实的基础。目前，我国公司在经营和发展中，虽然存在着一定的财务舞弊现象，但相关部门人员通过对舞弊者舞弊行为的原因分析，能够制定科学合理的审计对策加以应对，为公司发展营造良好的财务环境。
参考文献：
[1]朱小平，余谦.上市公司的财务指标与审计意见类型相关性的实证分析[J].中国会计评论，2003，00：29-48.
[2]刘鑫.我国上市公司财务重述行为对审计费用的影响研究[D].东北农业大学，2013.
管理舞弊审计 第5篇
关键词：国企改革,舞弊识别,国家治理
国有企业作为我国国民经济的支柱,在社会经济发展中扮演着重要角色,关系着国家的前途命运,是政府审计的重点对象。国企的健康平稳发展需要政府审计的保驾护航,但是近年来,在政府审计中国企却暴露出奢侈浪费、以权谋私、官商勾结等一系列问题,尤其是管理层舞弊不容小视。从2013年粉饰业绩,虚增利润的华锐风电;到2014出现连续五年造假的南纺股份;再到2015年出现系统性舞弊的皖江物流,特别触目惊心的是皖江物流还成为了中国资本市场上子公司“金融创新”酿苦果的首例。国企管理层舞弊不仅扰乱了市场秩序,损害投资者的利益,还导致了国有财产的流失,严重损害国家利益。本文以皖江物流为例,深入分析了管理层舞弊问题,以实现国企管理层舞弊的识别与风险防范,为政府审计提出建设性建议。
一、案情回顾———皖江物流简介
安徽皖江物流股份有限责任公司(以下简称皖江物流)是一家集煤炭物流、电商物流与集装箱物流为一体的大型综合物流企业,并于2003年成功上市。皖江物流作为国家控股的地方性龙头企业,依托黄金水道经济带的发展机遇,实现了皖江地区长三角的分工协作;同时,不断提升芜湖港在国际集装箱枢纽中的地位,促进了芜湖市乃至安徽省外向型经济发展水平。然而,2014年4月皖江物流子公司(即淮矿物流)董事长汪晓秀进行离任审计工作后不久,淮矿物流就出现了大额贷款逾期、账户被查封等一系列的重大财务问题;随着政府审计的进一步开展,淮矿物流串通舞弊事件得以浮出水面。由于皖江物流拥有淮矿物流100%股权,淮矿物流的严重财务造假牵一发而动全身,严重影响皖江物流的经营及财务状况。经调查发现,淮矿物流管理层为了完成预期目标,利用虚构交易、会计估计等一系列手段,在2012年和2013年分别虚增收入45.51亿元、46.03亿元,虚增利润2.56亿元、2.34亿元,仅两年时间就虚增收入91.54亿元,虚增利润4.9亿元。当真相呈现世人面前时,皖江物流受到了子公司严重债务的影响,面临着“断腕”割舍淮矿物流的窘境。反思整个案件,管理层舞弊造假触目惊心,促成造假得逞的原因又是什么呢?
二、追本溯源———管理层舞弊动因
依据美国会计协会会长Albrecht博士提出的舞弊三角理论,舞弊的风险因素包括舞弊的动机、机会与借口。淮矿物流的舞弊造假既有行业不景气的原因,也有管理层精心策划、监管机构放纵与银行过度授信的推动;此外,管理层还存在诚信、经营观念等问题。本文正是在舞弊风险三因素基础上做的进一步分析:
(一)舞弊的动机分析
(1)“巧妇难为无米之炊”———行业不景气,经营陷困境。皖江物流公司的业务以煤炭物流、电商物流与集装箱物流为主,公司的发展在很大程度上受宏观经济和行业发展的影响。一方面,由于物流企业同行业竞争激烈,经营风险加剧,公司经营管理面严峻考验;同时受宏观经济的影响,港口业务如煤炭、钢铁等中转量不断下滑,导致传统商贸业务的业绩下降、融资成本上升。另一方面,国内传统企业产能过剩,整体业绩下滑资金周转缓慢;受合作方的影响,物流企业资金周转困难。在行业不景气的背景下,企业经营面临严峻考验,为管理层舞弊埋下了伏笔。
(2)“千斤重担,任重道远”———财务状况不理想,业绩目标难实现。淮矿物流企业经营的贸易品种单一,企业的财务业绩主要依赖传统板块的支撑,在新的利润增长点尚未形成的形势下,需要不断投入。与此同时,资金和人工成本等要素价格不断上升,企业控制成本难度加大,对企业而言更是雪上加霜。事实上,管理层的绩效考核还面临着财务及经营指标的压力,业绩目标难以实现,这些都会促使管理层产生舞弊的动机。
(二)舞弊的机会分析
(1)“错综复杂,扑朔迷离”———精心策划的“阴谋”,舞弊难以识破。企业财务造假的方式有很多,难免存在一丝破绽;但是管理层的精心策划,将会给舞弊披上神秘的面纱,导致舞弊难以识破。淮矿物流的舞弊究竟高明在何处,通过与紫鑫药业资金体外循环手法对比(如表1所示),就可以知道问题的关键所在。通过对比,可以清楚发现皖江物流整个业务体系中完全不涉及实物交易,所谓的“购销差额”其实是淮矿物流向福鹏系公司收取的资金占用费;最终导致淮矿物流与客户串通的采购舞弊更加复杂、隐瞒性更强,增加了审计难度。而紫鑫药业集团仅是通过自己控制的几家关联企业,进行有违公允的业务往来;这种方式相对简单、很容易被识别。因此,淮矿物流从事精心策划的超出正常经营过程的虚假交易,为其编制虚假财务信息提供了机会。
(2)“杖节把钺,独揽大权”———集团监督不力,管理层凌驾内控之上。管理层舞弊的主要原因在于集团监督不力,内控薄弱,管理层凌驾于内控之上。首先,皖江物流存在不可推卸的责任,母公司对子公司在日常监管、法人治理等方面存在缺陷。其次,淮矿物流董事长独揽大权,造成企业内控失效;并且通过隐瞒、舞弊等方式全面切断了与母公司的信息渠道,当企业在对淮矿物流进行检查、审计时,其存在的问题未被识别出来。最后,监管制度落实不到位。淮矿物流的重大筹资决定应当由股东决定,然而,授信决策仅在董事会议后得到了实施;监管机构未能及时发现和制止违规的项目决策。
(3)“当风秉烛,一触即发”———银行过度授信,风险评估不到位。过度金融创新衍生的债务违约致使淮矿物流出现了严重的资金链断裂情况,百亿“债务黑洞”随之产生。在淮矿物流资本金只有10亿元的情况下,银行却给予130亿的授信额度;管理层贸然推行了“商贸银”业务,由于操作不规范,加剧了企业风险。另一方面,淮矿物流经营过于单一,使得企业资金周转受制于客户经营状况;当银行收缩信用额度时,造成企业授信额度使用率100%,最终导致资金流出现断裂,债务违约。淮矿物流未正确评估金融产品的风险,年报中对其重大风险事项未予充分披露,使得财务舞弊风险加大。
(三)舞弊的借口分析
(1)“玩忽职守,放任自流”———管理层没有履行职责,弄虚作假。淮矿物流的财务造假是系统性舞弊,董事长作为案件的始作俑者,未能恪尽职守,在舞弊事件中却起到了“带头”作用;独立董事针对企业存在的风险,未能做到及时纠正。不仅如此,管理层心存侥幸,认为系统性舞弊不会被发现,即使被发现也不会受到严重的诉讼处罚。当舞弊真相浮现出来时,管理层还会为其玩忽职守、弄虚作假找寻理由,推卸自身责任;管理层的不作为已严重阻碍了企业的长远发展。
(2)“抱守残缺,固执己见”———管理层没有审时度势,转变经营观念。淮矿物流之所以存在严重的管理层舞弊,与管理层的经营理念、企业的文化氛围息息相关。一方面,管理层既然坚持“一切为了发展”的宗旨,但是却没有针对外部环境的变化采取有效的措施,实现扭亏为盈。另一方面,企业的诚信缺失,管理层的舞弊是有预谋的、自上而下的行为,与企业“科学发展、创新发展、和谐发展,回报股东、造福社会、成就员工”的价值观相背离。企业的经营理念和价值观念本应当作为企业行动的指南,但是却成为了企业舞弊的挡箭牌。
三、见微知著———管理层舞弊风险识别
政府审计有着自身的特点,尽管其秉持的原则和审计内容与注册会计师审计有所不同,但政府可以借鉴注册会计师审计的方法为其所用,来提高审计效率和效果。只要政府审计人员见微知著,舞弊识别就会有规可循。
(一)充分了解被审单位及环境,察觉管理层舞弊机会
充分了解被审单位及环境是落实“全面审计,突出重点”的必要环节,为揭露管理层舞弊机会提供了线索。行业的外部经营环境、企业所处生命周期以及经营管理都是审计人员在了解被审单位过程中密切关注的重点;此外,审计机关应当派经验丰富的审计人员来进行审计,利用敏锐的职业判断来察觉管理层舞弊的机会。比如,淮矿物流公司从事的物流行业,竞争激烈,又受到传统企业不景气的影响;同时,企业的高层面临着绩效考核的压力,管理层极易串通舞弊。因此,如果不能充分了解被审单位的行业及相关信息,管理层舞弊机会将很难察觉。
(二)善于利用分析程序,识别舞弊动机
分析程序对审计人员识别风险具有指导性作用,透过财务数据之间的勾稽关系,有助于识别超出正常经营的异常交易,尤其是发现舞弊的端倪。
(1)注重行业对比,识别异常状况。上市公司常常会通过虚增收入来操纵业绩,但是通过与同行业对比,很容易发现舞弊的动机。如表2所示,随着同行业竞争的日趋激烈,企业利润呈现出下降的趋势,而皖江物流却表现出先上升后下降的反常趋势。此外,毛利率作为产品的最初盈利能力的体现,是企业产品竞争力的真实反映。通过对比发现皖江物流的产品竞争力在远低于日照港的情况下,利润的差距却呈现出缩小的趋势;种种迹象表明企业存在操纵盈余和舞弊造假的动机,需要审计人员高度警惕。
(2)突出结构分析,锁住问题关键。财务报表之间存在着清晰勾稽关系,微小的变动也会导致牵一发而动全身。因此,从整体分析财务数据,能够把握管理层舞弊的动机,让管理层的“谎言”不攻自破。企业常常借助往来款项,虚增收入;面对高估的应收账款,往往会采取会计估计方式,挂账而不核销,应收账款异常波动可以作为收入舞弊的突破口。本例中,皖江物流2011-2013年的应收账款分别为15.35亿、26.54亿和35.78亿,而经营活动现金流分别为16.27亿、-31.21亿和7.28亿,这表明应收账款增速异常,存在严重赊销;此外,经营活动现金流并非呈现下降趋势,反而呈现出“U”状,这与两者的反向关系相矛盾。审计人员也可以通过账龄分析,针对坏账准备占应收账款的变化趋势,进一步追查管理层虚增收入和利润的动机。
(三)关注非财务风险警讯,洞穿舞弊借口
管理层舞弊不仅表现在财务方面,非财务问题更加值得关注,这往往成为了管理层舞弊行为的托词。非财务风险主要集中表现在受到监管机构的批评处罚,企业频繁变换独立董事等高层管理人员,存在金融创新等情况。如淮矿物流与银行进行的“商贸银”金融创新业务,是管理层在疏于监管情形下从事的冒进行为,管理层以“一切为了发展”为由,忽视客观存在的经营风险,导致企业面临债务困境。以上信息都说明关注非财务风险,对舞弊借口的识别有关键作用。
四、继往开来———管理层舞弊风险应对
对于管理层舞弊风险的应对,需要秉持总体审计策略与具体应对相结合的思路,坚持以经济责任审计为核心,逐步提升审计人员的风险意识,形成系统性的审计方法体系。皖江物流的舞弊案件具有隐蔽性、复杂性、严重性等特点,对国家治理,审计监督及公司治理都有重大启示:
(一)加强经济责任审计,从重处罚违规行为
针对目前国企贪污腐败、舞弊造假案件频繁发生,已严重威胁国家经济安全的现状,实施国企经济责任审计迫在眉睫,如何针对管理层舞弊动机采取有效应对措施是审计工作首要的问题。首先,对国家来说,构建权力导向审计有助于将舞弊动机扼杀于摇篮之中,是审计的关键。多数情况下,管理层舞弊发生于缺少权利制约与监督的情况,在权力导向审计观的基础上建立的权力导向审计对监督权力运行状况大有裨益,有助于实现权利与责任的对等化发展和阳光化运行机制的建设。其次,对经济责任审计的进一步加强有助于防止管理层舞弊动机的蔓延。作为一项极富中国特色的审计制度创新,经济责任审计要进一步完善加强,要对经济责任的范畴做出严格界定,强化社会公众的监督力度,扼制舞弊行为的进一步扩张。最后,建立经济责任追究机制是制约管理层舞弊动机的利刃。在管理层舞弊侥幸心理膨胀的背景下,对严重危害国家安全的系列行为进行罚款、批评、追究其民事或者刑事责任将有效打击管理层舞弊的动机,最终达到令舞弊者望而却步的效果。
(二)政府审计人员要树立风险意识,严格把控风险
管理层舞弊交易具有隐蔽性、复杂性、严重性等特点,为其编制虚假财务报告提供了机会;因此,政府审计人员应当树立风险意识,针对识别的风险制定有效的总体应对措施。第一,审计机关应当选派经验丰富,具有专业胜任能力的审计人员;审计人员扎实的专业知识是揭露经济犯罪案件线索的根本。第二,在实施进一步审计程序时,融入更多不可预见的因素。如果审计人员只是采取墨守成规的审计套路,管理层精心策划的“阴谋”将难以识破。第三,审计机关应建立健全信访制度,为揭露经济犯罪获取更多有价值的线索。社会大众的参与有助于将审计监督、舆论监督和社会监督相结合,舞弊的机会就能被尽早识破。只要审计人员树立风险意识,严格把控审计风险,管理层精心策划的舞弊机会就难以实现。
(三)形成系统性审计方法体系,提高审计效率和效果
审计方法是依据管理层舞弊动因解决“怎么审”的问题,而形成系统性审计方法体系会提高审计的效率与效果。一方面,在执行审计阶段应当坚持“全面审计,突出重点”的原则,重点关注舞弊嫌疑,实施检查、函证、分析等多种审计方法,运用多种手段,获取不同类型的证据,形成一个相互佐证的证据链。另一方面,针对管理层舞弊复杂性不断加强的状况,审计人员应不断创新审计思路,选取不同的其他取证方法,比如问卷法、座谈会法、文献研究法等多种审计方法。形成系统性审计方法体系不仅有助于舞弊动的机识别,还将会促进审计质量的提升。
总之,管理层舞弊的应对是一个系统性工程,需要国家与审计人员的不断努力。一方面,国家需要加强经济责任审计,扼制舞弊动机的蔓延;另一方面,需要政府审计人员树立风险意识,采用不同的审计方法,做到“点、线、面”的跟踪审计,阻止舞弊机会的实现。只有这样,国有企业管理层舞弊的毒瘤才会得到根治。
参考文献
[1]蔡春、田秋蓉、刘雷:《经济责任审计与审计理论创新》,《审计研究》2011年第2期。
[2]蔡春、朱荣、蔡利:《国家审计服务国家治理的理论分析与实现路径探讨——基于受托经济责任观的视角》,《审计研究》2012年第1期。
管理舞弊审计 第6篇
自从公与私的概念出现, 舞弊的种子也就深深埋下, 舞弊带来了不公平的竞争和分配结果的不公平, 舞弊破坏了正常的道德价值观念, 也败坏了社会风气。
1、舞弊的定义。1998年乌拉圭世界审计组织第18届大会将舞弊确定为一个法律概念, 即为了获得某种不公正的或不正当的利益而采取的欺骗、隐瞒或泄密行为, 也就是两个实体之间的非法交往, 其中的一方通过虚假的表现故意欺骗另一方, 以谋取非法的、不公正的利益。我国《内部审计具体准则第6号——舞弊的预防、检查与报告》对舞弊做出了详细的规定:“舞弊指的是组织内、外人员采用欺骗等各种违法手段, 谋取或者损害经济利益, 同时可能为个人带来不正当利益的行为。”
美国《国家审计准则第82号通知》对舞弊的定义是:为了得到他人的信任, 故意歪曲事实真相, 并且明知是违法的或者是错误的行为, 舞弊者因此行为获得利益, 同时对第三者因此行为造成损失。此条定义可以说是目前在美国最高的、最具权威性的定义。我们从舞弊的定义可以清晰的看出, 舞弊主要包括以下几个重要的内容:首先, 舞弊是一种有预谋、故意的行为;其次, 舞弊具有欺骗性;再次, 舞弊行为具有违法违规的特点:最后, 舞弊的目的是为了获得一定的利益。
《亚洲审计组织反舞弊和腐败指南》认为舞弊包括以下表现方式:1.伪造、虚报或篡改记录或文件;2.挪用/滥用资产;3.从财务记录或文件中掩盖或省略某些交易行为的影响;4.会计分录没有凭证支持;5.滥用会计政策。
2、关注舞弊的必要性。作为内部审计人员, 从舞弊的动因和舞弊性质的重要性的方面看, 有必要对舞弊进行相应的关注。
⑴动因:《亚洲审计组织反舞弊和腐败指南》认为动机与机会是导致舞弊和腐败的一般性因素, 主要有以下几种形式:1.经济动机———经济需求或利益是导致舞弊和腐败最主要的动机。参与舞弊和腐败的人员常常会抱怨他们承担着无法忍受的经济压力, 却无法通过合法手段获得解决。2.贪婪———拥有权力和权威的人经常会由于贪婪而进行舞弊和腐败。3.特权或公众认可———人们可能总在希望拥有更多的特权和公众认可。这些人常常会由妒忌、报复、气愤或傲慢驱动而进行舞弊和腐败。他们常常认为自己比他人优秀, 认为自己精明能干, 足以骗过他人, 他们总以为自己能够进行舞弊和腐败却不被发现。3.精神上的优越感———人们也可能由于感到比受害方优越或在某些情况下比管理者聪明而进行舞弊和腐败。
⑵在性质上的重要性:舞弊最常见的表现方式是故意欺骗、隐瞒某单位记录或汇总的信息, 它的影响与会计错误类似, 相应的审计对策包括测量、检查是否发生或披露等。从审计的角度来讲, 舞弊是一个严重的问题, 因为它通常与隐瞒、篡改、误导某单位的会计记录和报告相联系。无论所涉及的金额大小, 舞弊都在性质上被视为重要的。舞弊若不加以制止, 会迅速的蔓延。舞弊的存在, 说明控制存在薄弱环节。舞弊意味着对整体将会产生不堪设想的后果。隐瞒、欺骗的行为可能是由该单位的管理人员进行, 这种行为导致许多单位经营失败, 从而引起了社会广泛关注。
二、舞弊审计的具体程序和方法
(一) 积极评估舞弊风险
在审计工作运行的过程中, 企业内部审计人员在审计过程中应该注意发现可能出现的问题, 进而能够更好地评估舞弊风险。一般情况下, 内部审计人员对舞弊风险因素意识的淡薄, 这样就容易造成审计失败问题的出现。同时, 通常在工作环境压力很大、审计工作人员缺乏诚实的品质的情况下, 出现舞弊审计的风险就会越大。所以说, 内部审计人员一方面对舞弊情况进行调查, 进而审查和评价内部控制系统, 另一方面要关注舞弊暴露的情况。
相关实践数据表明, 除了不遵守规定的控制风险和内部控制制度设计中的缺陷两种情况外, 出现舞弊审计风险的情形的原因还有以下几个方面:首先, 被审计单位在审计过程中存在异常交易。比如说:支付给招投标单位显著不合理的酬金;期末发生对盈亏有重大影响的交易等。其次, 被审计单位受到外部压力。例如:被审计单位因开支过都导致资金不足或财务弹性不好;被审计单位经费不足;被审计单位财务决策不合理等。再次, 被审计单位的管理人员的素质有待于提高。在审计过程中, 被审计单位管理当局由一人或少数人把持, 同时审计内部缺乏有效的监督机制;对内部控制的严重缺陷, 既无正当理由又迟迟不加以改正;主管会计和财务人员离职率高, 会计部门人员长期不足, 法律顾问或审计人员经常更换等;被审计单位内部结构不够合理。最后, 审计人员难以获取充分、适当的审计证据。这主要包括包括:会计处理不适当, 存在账目不明的现象;证明交易凭证不适当的情况;还有与被审计单位有关的单位的函证回函与账簿记录不相符的情况等。
对于舞弊风险评估问题, 美国审计准则中详细规定了规定外部审计师在审计过程中需要对舞弊风险评估做出结论, 这一结论必须写入书面文件。除此之外, 内部审计准则应该建议内部审计师在实施业务时进行舞弊风险评估。
(二) 准确评审内部控制, 关注舞弊环境
从内部审计的情况来看, 因为被审计单位管理上存在着不同程度的漏洞, 内部控制有着相对薄弱的环节, 这样就很容易造成舞弊情况的产生。同时, 内部审计人员在实施舞弊审计的过程中, 需要全面的对内部控制进行评价和审查。内部审计人员应确定被审计单位有没有建立了现实的组织实施目标, 有没有建立和保持了相关的授权政策, 有没有书面政策来规范各种行为, 有没有制定了用以控制一些活动和保护资产的政策机制, 有没有准备能保证控制的控制环境, 有没有提出一些协助防止舞弊的建议等情况。
详细来说, 审计人员在舞弊审计中要检查和评价计划、组织和领导过程, 以确定是否存在适当的能完成任务和目标的保证, 并据以总体评价内部控制系统, 主要包括以下内容:
首先, 审查财务和经营信息资料的完整性和可靠性, 从而能够更加准确地衡量、鉴别、分类和报告这些信息资料所使用的方法;其次, 审查为保证遵循那些对经营和报告有重要影响的政策、计划、程序相关的组织系统, 并进一步确定该组织是不是遵循了相关的要求。再次, 审查用于保护财产免受各种类型损失的各种方法, 在必要时应采用适当的审计程序来核实财产的实际存在情况;第四, 审查是不是已经建立了了用于衡量资源使用有效性的经营标准, 能能够更加详细的分析和识别出经营标准是否准确, 并切要向相关的负责人进行通报。最后, 审查组织的循环性活动或特殊目的的活动, 从而能够更好地确定结果和目标是不是相一致, 同时, 还要确定是否按预定计划进行。
还需要注意一点:审计人员对被审计单位内控制度的评审并不意代表着对内部控制的减负负有相关的责任。管理当局对舞弊的责任与审计人员对舞弊的责任之间是相互联系的, 但是却不完全相同。所以说, 审计人员对舞弊的责任不能替代、减轻或免除管理当局对舞弊的责任。审计人员在实施舞弊审计时, 应当明确并切实履行其审计职责, 尤其要对内部控制系统进行有目的的审查与评价, 从而能够更好地经济有效地完成舞弊审计任务并降低审计风险。
(三) 优化舞弊审计的查证思路与技巧
审计师具有清晰准确的审查思路, 是十分重要的。美国加州注册会计师教材《舞弊审计规划》一书中, 详细阐释了一种在销售、存货、固定资产、利润方面调查舞弊的共同思路:首先, 要学习和掌握这些账户通常会发生哪些舞弊行为;其次, 分析研究容易发生舞弊行为的环境线索;再次, 检查分析舞弊发生后留下的迹象;最后, 进而确定采取审检舞弊的步骤和方法。
另一方面, 获得充分可靠的证据是舞弊调查的关键, 掌握取证的技巧同时也是十分重要的。所以说, 调查人在对事件有一个整体了解的基础上, 要考虑哪些问题需要自己直接做出判断, 哪些需要通过调查才能做出结论, 需要做出结论的应当搜集哪些证据, 以及这些证据在何种前提条件下是可以接受的。
证据是做出正确结论的有力依据。证据分为三种:书面证据、会见笔录及证人证言、各类会计资料及分析资料。最为可靠的证据是从独立的第三者手中获得的书面证据, 而说服力最低的是直接从被调查者那里得到的会见笔录。对于所获得的书面证据, 审计师必须确保其真实可靠, 因而需要审查这些书证是否被涂改、签名是否绝对真实、书信是否被拆封等等。对于由被调查者所提供的正式文件, 审计师务必明确文件是何人所做, 是否经某些人的授意所做, 审计师获得文件的途径对文件的效力是否有影响, 文件由谁打印, 电脑文件要明确是否由其他人使用过电脑等。
(四) 内部审查舞弊的常用方法
由于管理人员往往认为内部审计师对组织的业务和控制都比较熟悉, 管理层特别重视开展内部的舞弊审计工作, 因此, 与外部审计人员相比, 内部审计人员更容易发现舞弊问题。另外, 内部审计人员在本质上关注的是控制, 这自然就包括对舞弊的控制在内, 因此, 实施舞弊审计是内部审计人员的基本职责之一, 与组织内的其他职能部门相比, 内部审计人员更有优势发现舞弊嫌疑。在这样的背景下, 内部审计人员实施舞弊审计的方法也日臻完善, 逐渐形成体系, 具体形式有:
第一, 发展诚实方案, 实施检查特权。组织内的有关职能部门携手并肩, 全面检查舞弊行为, 促进组织内员工朝着诚实的方向发展, 在这样的要求下, 高级管理层的特权将受到全体员工的监督与检查。此外, 提倡职业道德, 避免利益冲突, 避免管理层滥用职权, 鼓励检举揭发, 使舞弊行为发生的可能性受到限制与制约。
第二, “红旗”标志法。其实, “红旗”标志法的实质是组织内的管理层在总结以往舞弊情况发生的基础上, 整理归纳一整套舞弊发生可能性最高的相关经验, 并用文字将之展示出来, 以警示他人注意舞弊发生的可能性以及发生的特征和基本状况。当然, 这种警示内容表现为组织内部控制系统薄弱的一些主要环节, 它的完整性和准确性受“红旗”标志法的制作者的经验、专业知识、工作深度和广度等相关因素的影响, 因而, “红旗”标志法在舞弊审计工作中的使用具有一定的局限性。
第三, 制造错误法。其含义是内部审计人员在实施舞弊审计时, 制造真正的错误以观察其能否通过控制系统, 以此评估控制系统的缺陷和易受舞弊破坏的一些环节。制造错误并发现他们的处理过程, 其优点是能够使组织中可能存在的舞弊暴露的具体信息变得一目了然。
上述三种方法在舞弊审计工作中使用的较为普遍, 也比较灵活, 但审计人员必须注意, 不能将他们割裂开来加以理解。各种方法的灵活运用, 有助于提高舞弊审计的质量。在运用每一种审计方法时, 都应考虑如下三个主要标准:一是现有条件招致违法行为的风险:二是组织内拥有权利和责任的个人或集体出于某种拥有原因或动机从事违法活动的可能性;三是组织内拥有权利和责任的个人或集体, 工作态度或道德观念有问题, 以致进行违法活动的可能性。在此基础上, 内部审计人员深入考虑管理当局的压力、重要业务审计的难度、关联方面的影响、控制环境薄弱等相关因素, 确保审计方法实施到位。
三、保持职业谨慎, 关注法律责任
内部审计人员在收集证据的过程中, 应关注舞弊审计的法律后果。内部审计人员应当不断寻找最有说服力的证据, 寻找事实来证实或反驳疑点, 查找并汇总那些表明舞弊和腐败行为可能已经发生的证据, 确定舞弊和腐败问题可能出现的程度。
《亚洲审计组织指南》第25条规定:审计人员在报告舞弊及腐败问题时, 应当借助包括第三方证据在内的原始凭据加以证实, 以确保审计证据的可靠性。审计人员要认真确定需要收集多少审计证据来支持审计结论。审计人员还要认识到, 他们收集的审计证据以及得出的审计结论将可能成为法律或纪律处理的基础。
审计人员必须保持应有的谨慎。这包括谨慎地编制计划, 谨慎地确定、搜集和评价证据, 谨慎地报告调查结果、结论和建议。 (第2.2.40段) 亚洲审计组织指南第15条:由于在审计舞弊和腐败问题时可能无法获得全部完整的证据, 最高审计机关在做出审计结论时必须保持应有的谨慎。在很多情况下, 需要进行更多的测试, 需要搜集比通常认为足以得出审计结论更多的证据。亚洲审计组织指南第16条:在调查和报告舞弊和腐败问题时, 最高审计机关应当意识到可能面临的风险, 即舞弊和腐败者以诽谤的名义起诉审计人员, 从而企图掩盖其行为。最高审计机关应当考虑让立法部门修改相关法令, 以保护审计人员免受这种指控以及可能的司法程序的影响。
总之, 由于舞弊及舞弊审计的复杂性, 在实际的工作中, 内部审计人员的工作需要其他相关专门力量和专业人士的配合, 如公检法部分、法律界人士及相关专业人的技术人员等。只有各方面力量协调运作, 才能高质量的达到既定的审计目标。
摘要：文章分析了舞弊的基本定义和关注的必要性, 阐述了舞弊审计的具体程序和方法。并指出作为内部审计人员, 应保持高度的职业谨慎, 关注相应的法律责任。
关键词：内部审计,舞弊,舞弊审计
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[9]、王利昌, 《舞弊及舞弊审计分析》, 财经视点, 2008, 年11期。
管理舞弊审计 第7篇
1 独立审计、舞弊审计、法务会计的概念
独立审计是指注册会计师依法接受委托, 对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见, 旨在提高财务报表的可信赖程度。
舞弊审计是一种发现舞弊的预警方法, 即运用会计记录和其他信息, 进行分析性复核, 揭露那些有意歪曲记录或非法占用资产的行为, 识别舞弊行为及其隐瞒方法。舞弊审计是针对舞弊行为所进行的审计, 它不仅包括舞弊发生之后的审计调查, 还包括舞弊正在发生或将要发生的防范监督。由此可以看出, 舞弊审计是一门涉及犯罪心理学、法律学、社会学、经济学等各个领域的综合学科, 而并不是常规性的审计任务。
法务会计是为了解决法律中的会计问题而出现的一门复合应用型边缘学科。其内涵应当是:它由具有一定资格的法务会计人员综合运用会计学、审计学、法学、证据学、侦查学等学科的知识、技能、方法, 以法律法规、财务会计准则、制度为依据, 以会计资料、实物资料和其他相关资料为对象, 接受各类委托人的委托, 对委托方的委托业务提供审核、鉴定、调查、复核、咨询等服务, 对法律事项中涉及的会计专业问题进行分析、判断和解释、据以出具法务会计报告, 为委托人提供专业的帮助, 为法官、检察官、律师等法律人士的决策提供有效信息。
从上述概念中我们可以看出, 传统的独立审计是查找企业财务问题的;舞弊审计是一门涉及犯罪心理学、法律学、社会学、经济学等的综合学科;法务会计既需要查找企业的财务问题, 又是一门涉及会计学、审计学、法学、证据学、侦查学等学科的知识的综合性的边缘性学科。那么, 独立审计、舞弊审计、法务会计究竟有何异同呢?
2 独立审计、舞弊审计与法务会计辨析
2.1 独立审计与舞弊审计辨析
独立审计具有较强的计划性和有序性, 其主要关注导致被审计单位会计报表及相关资料不能公允表达的重大舞弊。独立审计属于外部控制系统, 注册会计师严格按照独立审计准则行事, 保持职业上应有的谨慎, 实施适当的审计程序, 运用合适的会计方法来实现审计。但由于财务舞弊手法多样, 案件复杂, 涉及到大量相关国际国内法律法规, 独立审计日益显露出不足和局限。
舞弊审计具有随机性, 它要求注册会计师随时以高度的职业警惕和专业熟练, 注意发现舞弊行为的嫌疑, 考虑存在重大违法乱纪现象或不遵守有关规定现象的可能性, 随时进行检测与调查, 揭露有意歪曲记录及非法占用资产的行为。在舞弊审计中, 注册会计师要特别注意寻找与具体违法、违规行为有关的证据, 确定舞弊的具体细节, 以及舞弊行为带来的损失金额和影响范围。
对于独立审计和舞弊审计之间的区别, 可以用我国知名学者李若山的一次讲课来形象说明:他首先问那些身为企业财务主管的学员们, “你们每天上班是否都注意部下的心情?”“有没有每天关心手下财务人员家庭有困难?”“有没有为财会人员作过心理测试?”大部分的回答是没有。李教授分析:“如果你的财务人员心情很差, 他又有家庭问题, 而且平日的性格内向, 而你不闻不问, 你的企业就会有财务舞弊的苗头。”通过形象的比方, 我们可以认识到舞弊审计是要跳出独立审计的构架进行审计, 是要防患于未然的审计。
2.2 独立审计与法务会计辨析
(1) 独立审计是接受客户委托, 由会计师事务所和注册会计师, 遵照独立审计准则、审计质量控制准则、审计职业道德规范等业务规范, 站在社会公众的立场上对被审计单位会计报表的合法性、公允性发表意见, 为投资者、债权人、政府机构、社会公众等进行经济决策服务, 使会计报表使用者能够得到较为可靠的会计信息, 从而减少由信息失真导致决策失误的可能性。
独立审计的最终工作结果是由注册会计师出具审计报告, 审计报告的类型根据审计的结果的不同方向可以分为:无保留意见的审计报告、无保留意见带强调段的审计报告、保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。
独立审计仅考证会计报表是否遵循公认会计原则与财务会计法规, 仅对会计报表的合法性与公允性进行抽样推断, 在审计推断中是允许存在非重大误差的。
(2) 法务会计是随着案件、纠纷或未决事项等法律事项的发生而产生的。法务会计由提供专业服务的注册会计师、财务咨询公司、资产评估公司、科研院所等机构的专业人员, 遵从《刑事诉讼法》、《民事诉讼法》、《公司法》、《证券法》、《诉讼法》、《证据规则》等法律, 站在法律立场上看待法律事项所涉及的财会事实。通过充分收集调查确实的证据材料, 探求与法律事项相关的财会事实真相, 发表专家意见, 提供证据为公安司法人员、当事人、律师等处理法律事项服务, 帮助法庭作出判断或帮助当事人提出申诉。
法务会计的最终工作结果是出具法务会计报告。法务会计报告应当充分披露所有的问题, 充分描述所适用的专业法律法规, 详细解释收集到的证据, 列示在调查中发现的问题、事实及原因、推理的依据以及得出的结论等。
因为法务会计遵照法律办事, 为法庭或者诉讼当事人提供证据, 所以法务会计专家意见是对财会事实真相的严密推断, 理论上不允许有偏差或误差出现。
2.3 舞弊审计与法务会计辨析
舞弊审计与法务会计是两个经常被交叉使用的词汇, 但它们有着本质的区别。
舞弊审计是由注册会计师以高度的职业怀疑, 运用审计技术及其他非审计技术等各种手段, 证实或排除各种舞弊的可能性并加以报告。舞弊审计从独立审计的合理怀疑发展为怀疑一切, 排除了独立审计对被审计单位可能存在的一切信赖。即使没有掌握充分的舞弊证据, 也要对被审计单位进行风险提示, 因为这是防范舞弊案件发生, 消除舞弊机会存在的关键。在舞弊行为发生后, 行为人往往会留下一些蛛丝马迹, 如超支采购或奢侈的生活方式;无法解释的情绪波动或复杂的异常行为;对压力的心理承受能力低;不愿意请假或离岗工作;工作中长期的士气低落;与客户不正常的亲密关系;沉重的个人债务迹象等都需要审计人员仔细观察, 认真询问, 深入开展调查和取证及时地发现舞弊的线索和证据。
法务会计是在已经存在舞弊, 即案件、纠纷未决事项已经发生的情况下, 接受委托人的委托, 积极进入取证环境, 为委托人收集证据出庭作证。法务会计师虽然不能使用法律中的定性概念 (如偷税、贪污、侵吞、挪用等) , 不会对当事人有罪无罪表示任何意见, 但将运用相关会计专业术语 (如盘亏 (盈) , 计提折旧方法、减值准备, 坏账准备, 非常损失等) 来表示明确的结论 (如损失额、赔偿额、有无舞弊手段、占有公共财产的金额等) , 从而影响个人或公司的自由、财务赔款或损失。法务会计师更加倾向于对刑事事务的控告和质询作出反应。
由此可见, 舞弊审计既包括舞弊行为发生后的审计, 还包括舞弊行为发生前的预防工作;而法务会计仅针对舞弊发生之后出现的涉及法律事项的会计问题。但是法务会计比舞弊审计涉及的范围更 (下转152页) (上接78页) 加广泛, 法务会计不仅包括舞弊调查, 还包括司法犯罪调查、婚姻纠纷等。
摘要：随着我国经济的快速发展, 使得独立审计、舞弊审计、法务会计成为社会热点词汇, 但是, 由于很多人对法务会计并不甚了解, 认为法务会计就是独立审计, 认为独立审计就是舞弊审计, 因此, 本文将对独立审计、舞弊审计、法务会计综合做出分析评价, 以使有关人士能够明晰它们之间的界限, 也有助于独立审计、舞弊审计、法务会计的良性发展。
关键词：独立审计,舞弊审计,法务会计
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存货舞弊审计策略探究 第8篇
存货是企业在生产经营过程中为销售或耗用而储备的物资。由于存货是资产的重要组成部分, 是生产经营的关键环节, 具有种类繁多、计价方法多样、收发频繁、在企业中滞留时间长、变现能力慢、在管理和核算上存在一定难度、容易产生薄弱环节的特点, 所以企业往往把存货作为调节成本和平衡利润的蓄水池, 从而达到粉饰经营业绩、夸大资产的目的。通过合理设计、认真实施科学的存货内部审计程序, 关注企业存货实务中的异常现象, 完善存货内部控制制度, 加强会计法制建设, 不仅对企业存货财务舞弊起到有效的识别、防范作用, 同时对规范和治理经济秩序, 建立社会诚信体系, 创造良好的社会经济秩序发挥重要的作用。
二、存货舞弊的形式及影响
(一) 存货舞弊的主要形式分析
由于我国还处于经济转型期, 经济体制和社会法律法规不太健全, 特别是企业在改制过程中存在一些漏洞, 使企业存在存货舞弊的现象。
1.虚构存货存在
一个极易想到的增加存货资产价值的方法是对实际上并不存在的项目编造各种虚假资料, 如没有原始凭证支持的记账凭证、夸大存货盘点表上存货数量、伪造装运和验收报告以及虚假的定购单, 从而虚增存货的价值。因为很难对这些伪造的材料进行有效识别, 注册会计师往往需要通过其他的途径来证实存货的存在与估价。
2.存货盘点操纵
存货的价值由数量和单价两个因素确定。对于有些大中型企业, 因为存货总是不断地购入和销售, 不断地在不同的存放地点间转移以及投入到生产过程中。在一些存货舞弊案中, 当审计人员对存货进行盘点时, 企业常利用存货数量的难以把握进行操纵。对于客户来说, 采取这种方法的好处是存货高估的金额将会被混入整个销售成本的计算之中。遇到这种情况, 注册会计师需要进行比例或趋势分析以发现可能的舞弊。另外, 也可以检查会计期间结束后一段时间内的款项支出。如果注册会计师发现有未在采购日记账中记录的直接支付给供应商的款项, 就应该进行进一步的调查。
3.随意变更存货的计价方法
根据会计制度规定, 企业可以根据自身的需要选用会计制度所规定的存货计价方法, 但选用的方法一经确定, 年度内不得随意变更。如确实需要变更, 必须在会计报表附注中说明变更原因及其对财务状况的影响。但在实际工作中, 个别企业随意变更计价方法, 造成会计指标前后各期口径不一致, 人为调节存货价值, 达到调节生产或销售成本及当期利润的目的。
4.错误的存货资本化
虽然任何存货项目都可能存在不恰当资本化的情况, 但产成品项目中这方面的问题尤为突出。有关产成品被资本化的部分通常是销售费用和管理费用。为了发现这些问题, 注册会计师应当对生产过程中的有关人员进行访谈, 以获取归入存货成本的费用归集与分配过程是否适当的信息。审计客户往往可列出很多看似非常充分的理由, 用以支持通过对存货项目进行资本化而增加利润的处理。此类舞弊往往是财务总监在总裁的指使下实施的。因此, 在对关键人物的正式访谈中, 如果怀疑有人指使他们夸大有关存货的信息, 注册会计师应采取一种直截了当的方式, 以责难的态度迫使其说出真相。
(二) 存货舞弊带来的影响
1.对会计报表的影响
存货舞弊会增加会计报表的审计风险。存货核算与企业生产工艺特点紧密相关, 尤其是成本的归集和分配个性极强, 舞弊手段较为隐蔽。这些舞弊行为的后果都十分严重, 而且舞弊的行为也很难发现, 然而存货信息在年报披露时, 一些审计者往往出具的是无保留意见, 未能做到谨慎评价, 因而增加了承担审计责任的风险。
2.对利润的影响
利润指标是评价企业经济效益的综合性指标, 而利润的计算依赖于收入和成本, 在收入不变的情况下, 成本是决定利润的关键性因素。而会计制度在成本计算方面, 又允许企业有一定的自主权, 如存货的计价可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法中选择使用;坏账准备比例可在一定幅度由企业自行决定;低值易耗品可以一次摊销、分期摊销或五五摊销等等。使用的方法不同, 报表上反映的财务数据也必然有异。这些方法的选择或使用表面上是直接影响成本, 实际上最终是调节了当期利润, 造成企业的虚盈实亏、潜亏、虚亏实赢等, 影响了企业经营收益这一会计信息的可靠性。
三、存货审计工作存在的问题及分析
(一) 未能认真地进行控制测试
控制测试是指审计人员在了解内控制度后, 对那些准备信赖的控制系统的实施情况和有效程度进行的测试, 也称为遵循性测试。通过控制测试, 可以判断内部控制是否存在缺陷, 并针对缺陷来确定实质性检查的重点, 提高实质性测试的针对性。目前, 在经济责任审计中暴露出来的一个严重问题就是重实质性测试, 轻控制测试。审计人员都十分重视运用必要的审计方法, 对审计事项进行证实性测试, 以取得判断审计事项所需的充分而有力的证据, 但多数忽视了对内控制度的控制测试。
(二) 存货监盘工作流于形式, 未能落到实处
注册会计师必须合理、周密地安排存货盘点测试程序并谨慎地予以执行。在盘点时应尽可能采取措施以提高存货盘点的有效性。在执行盘点测试程序时, 注册会计师一般会事先将测试的时间和地点告知被审计单位, 以便其做好盘点前的准备工作。但是, 对于那些有多处存货存放点的被审计单位, 这种事先通知无疑会使其有机会将存货短缺隐藏在注册会计师没有检查的存放点;有时注册会计师并不执行额外的审计程序, 如进一步检查己经封好的包装箱。这样, 为虚报存货数量, 被审计单位往往会在仓库里堆满封好的空箱子;注册会计师进行监盘时, 由于技术问题的限制, 可能对存货的实价值难以判定, 会过于依赖被审计的客户提供的资料。
(三) 对存货计价的审计重视不够
这主要体现为:过分注重对存货计价方法的检查, 忽略对其合理性和一致性的检查。尤其是对计价方法在审计年度内发生变化的情况重视不够, 未能对其变化的原因、对报表的影响和披露等给予应有的关注和实施必要的检查措施;忽略对存货质量的检查。只注重对存货数量的盘点, 对是否存在过期、变质、市价持续下跌的存货以及是否计提了相应的跌价准备、存货账面价值是否公允等关注不够;未能做好对存货的截止性测试。
四、存货审计策略分析
(一) 做好存货的控制测试
对存货进行内部控制测试是确保审计质量的基础, 应把握以下方面:首先, 在对内部控制进行了解的基础上, 根据客户的具体情况确定合理的控制测试检查程序, 从测试的时间、方法、人员安排、抽样、测试结果的处理等方面来规划控制测试。其次, 在测试中, 应重点关注被审计单位存货的采购、验收、保管、发货和会计记录等各环节的分工和牵制关系, 关注被审计单位的存货盘存制度, 关注存货的盘亏、盘盈、毁损、报废的处理制度等, 既要注重对相关内部控制制度是否健全、完善的检查, 还要重视对其执行情况、执行效果的检查。最后, 对在内部控制测试过程中发现的问题进行分析, 分析其数量、金额、性质及对内部控制的影响, 进而对存货内部控制的有效性做出判断, 确定控制风险和实质性测试的具体程序。
(二) 做好存货的监盘
做好监盘前的准备工作。注册会计师在与被审计单位就存货监盘等有关问题达成一致的基础上, 编制周密、细致的监盘计划, 就监盘的时间、范围、程序、分工、职责、结果的处理等做出明确和具体的规定, 对监盘工作做出合理的安排。在盘点时间上, 可以告知其在某段时间将进行盘点, 但不可以告知具体的盘点时间, 进行类似于突击检查的存货盘点。而且不要事先或太早告诉被审计公司将要监盘的地点, 以防公司作存货调换转移来掩盖存货不实。存货监盘小组应由熟悉客户营运的有经验的注册会计师负责, 对于欠缺经验的助理人员或“新手”, 应给予适当的督导, 并鼓励他们遇到疑点时及时告知督导其工作的注册会计师。
(三) 做好存货计价的审计工作
财务报表舞弊的审计对策研究 第9篇
摘要：近几年，我国企业频繁出现财务报表舞弊事件，造成资本市场振动，增加了社会大众的不满情绪，影响着资本市场的有序发展，也对会计师行业产生了消极影响。因此，需要深入分析企业财务舞弊成因，并制定针对性措施进行问题。本文将对财务报表舞弊的审计对策进行分析。
关键词：财务报表；舞弊；成因；审计对策
在市场经济条件下，对企业财务报告进行有效审计是国家经济的审计主题。近几年，国内外爆发几件重大的财务报表舞弊事件，比如，世界通信，银广厦等。财务报表舞弊对社会发展产生了不利影响，因此，需要深入分析财务报表舞弊原因，制定有效措施进行处理。
1.财务报表舞弊原因分析
第一，为了高管人员的个人利益进行舞弊。目前，我国大部分公司在评价高管人员业绩时，一般是以财务指标为依据，比如，资本保值增值率、利润、净资产收益率等。高管人员的业绩一般和职位晋升、工资待遇等挂钩。许多高管人员是上级部门派遣的，公司经营状况与其职位晋升密切相关，有的高管人员为了自身利益，才暗示财务人员实施财务舞弊，从而提高自身业绩，满足自身需求。
第二，弥合融资要求的动机。资金对企业发展有着重要作用，为了获取足够的资金，有的企业可能会虚报财务报告，误导投资者，从而获得更多的投资。另外，有的企业经营不善、业绩较差的企业，为了获得银行贷款，也会虚设财务报告。
第三，会计准则灵活性和真空地带。会计准则具有很强的灵活性，会计准则的制定和修改有一定的滞后性，许多新行业、新领域往往很难找到合适的会计准则为依据。另外，会计准则和会计制度都是原则性的规定，在具体实践中，主要依靠会计人员的职业判断和专业理解。面多诸多选择，有的高管人员为了企业利益，利用会计准则的灵活性，篡改财务报告。
第四，公司内部治理结构不完善。有的公司股权结构非常复杂，尤其是上市公司，股权高度集中，且无法上市流通，从而出现各种制度性缺陷。股东较少参与企业经营，权益意识不强。具体表现是：所有者代表被经营者同化、国有股权缺位、公司大权由个别股东独揽、股权集中、缺乏有效监督、缺乏多元股权制衡等，从而导致公司个别管理人员凌驾于内部控制之上，从而为财务舞弊提供了条件。
第五，审计独立性不强。根据目前我国大型企业的发展现状来看，大股东是董事会的重要成员，凭借自身股东优势，和经理层共同管理和控制财务信息生成和披露。国有股占据了较大比重，中小股东影响力较小，没有充分行使自己的投票权，股东大会具有聘请外部审计师的权力，但实际是由经理层和董事会代为行使这一权力。在这种环境下，是由企业内部人行使聘请会计师事务所的权力，股东大会形同虚设。由内部人委托事务所进行审计，大大削弱了审计人员的独立性。另外，很多会计师事务所不仅提供审计服务，还提高公司交易和设计经济交易咨询等服务，有的审计人员需要协助企业管理层编制财务报告，这样大大降低了注册会计师的社会责任感。由于注册会计师在我国的地位比较低，不具备取证权，也不能通过海关、税务、征管以及工商等部门取证，不能保证审计原始凭据的准确性和真实性。
2.财务报表舞弊的审计对策
2.1风险评估
了解和掌握被审计客户的相关资料，制定合理的风险评估，利用风险评估来指导审计工作。要想提高审计的有效性，必须科学分析被审计单位的社会环境、经济环境以及行业环境，理解其制定的总体发展战略，深入分析其在代理组织或者外部实体中的地位。审计师研究客户和外部环境间的关系，找出潜在的战略风险。对于已发现的战略风险，审计师需要分析客户如何应对和监控战略风险。同时，审计师还需要分析企业内部各经营环节。客户通过改善内部经营来降低战略风险，导致各经营环节也存在风险，即环节风险。对于对企业发展有着重要影响的关键经营环节，需要从环节控制和环节风险监控两个方面加强管理。
第一，战略分析。根据企业发展战略理论以及财务报表舞弊原因，审计人员需要通过被审计企业的内部控制信息、外部经营环境以及经营信息等方面来了解和分析其发展战略。被设计客户的内部控制信息主要包括控制环境、信息系统和沟通、对控制活动的监控、管理层风险评估程序以及控制活动的监督等五大要素；外部经营环境主要包括管制环境和行业环境；经营信息主要包括筹资、投资、基本经营状况以及与财务报表相关的事项等。一般采用POTER进行行业分析以及PEST的宏观分析法，预期行业利润，如果被审计客户采取多元化经营模式，则需要进行行业分析。通过战略分析，审计师能了解和掌握市场上的主要产品、竞争者、产品价格、替代产品、技术和工艺等信息。
第二，环节分析。审计师通过战略分析，找出客户重大战略风险，确定关键环节后，需要详细地分析每个具体环节。在分析关键环节的初始阶段，审计师必须整理与关键环节相关的战略风险和重大交易类别。一旦确定关键环节，则需要深入研究和分析，理解關键环节目标、经营风险，为降低风险建立控制机制，分析风险对财务报表的影响，在分析关键环节过程中，审计师必须能够识别可能出现的重大风险交易类别。
2.2制定审计计划
审计师应该根据风险评估报告，对重大错报风险做出正确反应，尽量将审计风险降低到可接受水平。对于财务报表中的重大错报风险评估，设计师在收集、评价审计信息时，应该保持职业怀疑态度。在必要情况下，需要采取以下措施：邀请具有丰富实践经验或者专业技能较高的专家、设计师加入到审计队伍中；在选择审计程序时，设计一些独特且具有针对性的审计程序；合理调整审计程序的范围、时间和性质，从而更好地适应重大错报风险水平。
对于认定层次的重大风险评估，审计师应该根据审计程序的范围、时间和性质，将风险评估和审计程序联系起来。在设计审计程序时，需要考虑交易类别、披露财务信息、风险的重要性、账户余额、内部控制性质以及重大错报发生的可能性等因素。
2.3实施审计
第一，控制测试。在现代审计模式下，进行控制测试是为了确定程序设计是否有效、设计方案是否落实、内部控制政策是否有效等。但是控制测试的最终目标是证实财务报表的认定。虽然控制测试不是必须的程序，但是审计人员在评估风险时，如果想判断内部控制是否有效，或者想为某项认定提供可靠的审计证据，则必须进行控制测试。
第二，实质性测试。审计人员进行控制测试后，则应该进行实质性测试。实质性测试是审计人员判断财务报表上各项认定是否有效的重要程序。虽然风险评估报告具有很强的专业性，但是也有可能遗漏某些重大错报风险，而且企业内部控制也受到一定限制，因此，审计人员必须对账户余额、信息披露以及各县重大交易类型进行实质性测试。
2.4风险再评估以及修改审计计划
在开展审计过程中，随着所获得的审计证据的不断增加，审计人员做出的风险评估报告也不断变化。因此，审计人员需要及时调整和修改风险评估报告和审计计划，逐渐扩大审计范围、改进审计程序，为审计工作的开展创造有利条件。
3.总结
综上所述，造成企业财务舞弊现象的原因较多，如为了高管人员的个人利益、弥合融资要求的动机、会计准则灵活性和真空地带、公司内部治理结构不完善、审计独立性不强等。因此，需要加强审计，利用风险评估来指导审计工作，深入分析企业发展战略各经营各环节的财务活动，根据风险评估报告，对重大错报风险做出正确反应，实施有效的审计措施。（作者单位：甘肃省商业学校）
参考文献：
[1]原红丽.上市公司财务报表审计中的问题及对策[J].时代金融（中旬），2014，11（12）：189-190
[2]刘晓波.浅析财务报表舞弊审计对策[J].辽宁经济职业技术学院·辽宁经济管理干部学院学报，2013，65（1）：22-23
财务舞弊类型与审计解码 第10篇
财务舞弊按其对财务报告的隐蔽性不同,分为直接对财务报告舞弊和间接对财务报告舞弊两种,而间接对财务报告舞弊又分为对财务报告的形成起点、过程、技术、判断舞弊四种。
(一)直接对财务报告舞弊
直接对财务报告舞弊,表现为通过数据替换直接对报告结果的篡改或凭空捏造行为,属于“开门见山”型的表层舞弊,审计难度较小。
(二)间接对财务报告舞弊
间接对财务报告舞弊,表现为通过一定的技术手段间接影响财务报告结果的指挥行为,属于“犹抱琵琶半遮面”型的羞羞答答舞弊。具体行为如下:
1.对财务报告的会计起点舞弊,表现为异常经济活动操纵,尤其多见于关联企业之间的交易,属于预谋策划的深层舞弊,审计难度很大。
2.对财务报告的会计过程舞弊,表现为异常会计处理操纵,属于深思熟虑的浅表层舞弊,审计难度不大。
3.对财务报告的会计技术舞弊,表现为变更会计政策或方法操纵,属于见风使舵的浅深层舞弊,审计难度较大。
4.对财务报告的会计判断舞弊,表现为滥用会计估计操纵,属于老谋深算的底层舞弊,审计难度最大。
二、不同类型财务舞弊的审计
(一)虚假财务报告审计
财务报告舞弊是指企业在报告编制、汇总或合并等环节直接通过篡改、凭空捏造财务数据和报告附注信息而进行的故意作弊活动。这种舞弊形式没有复杂的中间环节,无根无据,简单易做,属于低级表层、一步登天型舞弊手法,一般容易被发现或识破。
1.审查单个企业财务报表编制的真实性:通过审阅、核对企业账簿和财务报表(账表核对),关注账簿数据与报表数据之间的对应关系是否正常,验证账簿数据与财务报表的直接或间接对应数据是否相符,不符理由是否公允。
2.审查企业集团合并财务报表编制的真实性:通过审阅、核对企业集团合并财务报表与各分支公司和集团本部的财务报表(表表核对);关注企业集团合并财务报表的汇总合并方法是否合法,与各分支公司和集团本部的财务报表的各个项目数据之间的对应汇总关系是否正常;验证合并财务报表合并数据与各分支公司和集团本部财务报表的对应汇总数据是否相符,企业集团各分支公司和集团本部的财务报表数据与其会计账簿数据是否相符。
3.审查财务报表附注披露的完整性、公允性:通过审查财务报表附注中披露的信息质量和数量;关注附注中主观色彩浓厚表述的信息,会计账目自身无法充分反映的信息;验证披露的事实是否客观,理由是否公允,内容是否完整、清晰。
(二)虚假经济交易审计
做虚构经济交易之表,行操控财务数据之实,是企业进行经营业绩舞弊的常见手法。可以说,它对财务结果数据的影响显著而隐蔽,非常值得审计师关注。
因关联企业之间能够利益相通、配合默契,往往成为虚假经济交易倍受“青睐”的领域。关联交易按现金流方向的不同分为利益输入型和利益输出型两种形式。利益输入型关联交易是指被审计企业捞取关联企业利润“撑门面”的交易舞弊,一般发生在被审计企业经营业绩不景气状态之下,以在短期内人为地扭亏为盈,避免被“炒鱿鱼”。利益输出型关联交易是指被审计企业转移利润到关联企业“不露富”的交易舞弊,一般发生在被审计企业经营业绩暴富状态之下,以在短期内实现合理避税或“储蓄多余利润”,为日后以丰补歉积蓄。对两种类型的审计分别解码如下:
第一,审计操作与细节
1.审查经济交易的关联性、虚假性:
审阅接近报告期签订的交易合同或协议;函证银行、律师、担保人、代理商等与交易相关的人员与机构,了解交易条件、金额;调查并比较关联方有关信息,了解对方的财务状况、偿债能力、信用等级。
关注经济交易是否签订合同,合同条款是否过于简单、含糊随意;关联方的财务状况和偿债能力是否较强;关联方与被审计企业记录的信息是否一致。
分析交易相关资料是否不真实,记录是否不恰当;交货收货时间和条件、款项收付方式和条件、担保条件、交易的已划拨金额和未结算金额是否不明确具体;重要或大额业务是否发生在与财务状况、偿债能力、商业信用欠佳的客户之间;是否明知是一桩“肉包子打狗有去无回”的买卖还偏要执着地去做成,如是,则初步认定有发生关联虚假交易的可能性,再进一步鉴证其现实存在性。
2.审查利益输入型关联交易的公允性:
通过审阅企业的年度业务计划,调查企业组织结构和资本纽带关系,了解企业所有关联企业的经营业务范围,把握往年被审计企业与其关联企业发生经济业务的交易频率与内在规律。
关注本期所发生的商品交易、资产交易、股权交易、租赁、提供或接受劳务等经济交易:业务是否属于本企业正常的经营活动;事项是否在年度业务计划之内;交易是否经常发生,是否签订购销合同;价格是否公允、公平,是否明显高于或低于本行业平均水平;付款日期、现金折扣等条件是否异常优厚,预收货款是否长期挂账不做清理;涉及标的金额是否较大或超乎寻常。
验证被审计企业是否向关联企业低价收购原材料;被审计企业的成本费用是否下放到关联企业报销;被审计企业是否无偿占用关联企业的资金,是否收取大量货款却迟迟不发货,进行“真融资,假销售”;被审计企业是否向关联企业高价推销产品;被审计企业接受关联企业的转让或赠与资产是否超低价或无偿;被审计企业的经营贷款是否由关联企业提供担保等,如是,则认定记录企业利用关联方之间的非公允性购销、资产重组等手法将关联方利润转移至被审计企业的行为和金额。
3.审查利益输出型关联交易的真实性:
审阅股东会、董事会的会议纪要中的重大投资等交易;复核会计账簿资料;函证银行和其他债权债务单位。
关注重大交易的授权、批准等内部控制是否健全并得到有效执行;接近报告期末或在报告期末确认的大额交易是否异常;往来账项及其购销、担保关系是否真实。
验证被审计企业是否向关联企业收购高于市场价格的原材料,或者采用预付货款方式采购市场上并不紧俏的商品,或者大量收购生产经营并不需要的材料或已经滞销的商品;被审计企业是否承担报销关联企业的成本费用;被审计企业是否高价借用关联企业的资金,或者定期向关联方支付预付货款;被审计企业是否低于市场价格向关联企业销售产品,而后再由关联企业转手卖出“储备盈利”;被审计企业接受关联企业的转让或赠与资产是否超高价或者劣质;被审计企业是否为关联企业的经营贷款提供担保等,如是,则认定记录企业利用虚假往来和银行账户与关联方进行非公允性购销、担保、资产重组等手法转移利润至关联方的行为和金额。
第二,审计思考与启示
1.借助虚假关联交易舞弊,涉及面越来越大、标的金额越来越大、方式越来越隐蔽和多样化,这并非是财会部门能独立完成的事项,它的成功运作,须有企业高级管理层的整体掌控、指挥、协调,具体安排各职能部门分工负责,形成上下左右联动机制,有时还需要设计更多关联企业配合,共同推进。因此,该行为需要事前策划,整体配合,以达到“假戏真唱,夫唱妇随”之效。
2.设计虚假关联经济交易只是塞满经营业绩“理想数值与实际数值”之间空洞的“填充物”,在火烧眉毛之时,只能看重填充之形式,赶不上注重填充内容。它重形式是为了掩人耳目以求蒙混过关,轻内容则是无奈先捞稻草而后从长计议。因此,虚假交易一般是临阵磨枪的无奈之举,是拆东墙补西墙的缓兵之计,大多与企业正常经营业务无直接关联。
(三)异常会计处理审计
利用会计处理进行财务舞弊,无论在单个企业,还是在企业集团审计均较常见,这种手段对财务报表各项相关数据之间的关系不会表现出明显的不符和矛盾,具有一定的隐蔽性,需审计师警惕。会计处理舞弊按其阶段不同,可分为账务初始记录舞弊和账务后期调整舞弊两种。
第一,审计操作与细节
1.审查会计处理舞弊的迫切性和可能性:
通过调查企业的经营状况及其内外生存环境;了解企业高级管理人员和普通职员的知识结构、职称层次等业务素质;审阅企业“期间费用”账户中的咨询开支。
关注企业生存环境的不利因素是否较多,主要高层管理者压力是否较大,如经济危机、上级考核指标等;高管人员中是否具有会计专业的高级职称;费用账户中是否有曾经向会计中介机构或相关会计精通人士支付过咨询费用的记录。
分析企业是否具有为了荣誉“摘星”或者为了防止“摘帽”,进行大幅度会计处理舞弊的迫切动机;企业是否具有精通会计业务的能够依靠自身能力或者再借助外界会计咨询机构的专业人士的“智慧”,来进行人为操控经营业绩的能力,如有,则须进一步审查会计处理的合法性、恰当性。
2.审查账务初始记录的准确性:
通过审阅会计账簿及其凭证资料,复核会计处理的科目对应关系。关注会计科目间的对应关系是否异常;此类会计处理方式是否经常发生。验证异常账务处理的背后是否存在“猫腻”;备抵类账户是否充当着调节利润的“蓄水池”角色,如是,则认定记录企业利用异常会计处理手法来操纵经营业绩的行为和金额。
3.审查账务后期调整的客观性:
通过审阅会议记录和临近会计期末结账日的相关会计处理业务;调查并对比企业历年账务调整惯例。关注临近结账日进行账务调整的理由是否正当充分;涉及的金额是否较大;此类会计处理方式是否经常发生。验证账务调整的结果是否直接或间接显著影响到本期经营业绩等敏感指标,如是,则认定记录企业利用异常会计处理手法来操纵经营业绩的行为和金额。
第二,审计思考与启示
通过会计处理手段来进行财务舞弊,一般不易从财务报表本身的勾稽关系中发现问题。但这一操纵利润的行为,通常是需要上下联动,即上层有动机且发出指令,下层才能去执行运作,唯有如此,下层“生产出的产品”才能符合上层的“胃口”。正因为上下联动,也为审计师捕捉舞弊的“蛛丝马迹”扩大了范围,增加了成功率。
(四)变更会计政策或方法审计
第一,审计操作与细节
企业利用会计政策方法的运用变更进行经营业绩操纵,因其具有专业技巧性和操作隐蔽性的特点,一般客户发现难度较大,故此成为常见的舞弊形式之一。
1.审查财务报告附注中作了披露的会计政策变更的合理性:
通过审慎地阅读财务报告中的附注,关注附注中披露的会计政策或方法变更理由表述是否具体清晰且充分必要,是否存在表述含糊其辞,隐瞒实情的情况,验证变更后的会计政策或方法是否符合企业会计准则和有关财务会计规章的规定,是否更加科学合理,如否,则认定记录企业利用变更会计政策或方法的手段来影响本期财务状况和经营业绩的行为和金额。
2.审查财务报告附注中未作披露的会计政策变更的违规性:
通过调查了解、复核企业历年来所一贯采用的会计政策或方法的运用情况;审阅、对比企业过去几年的敏感领域的关联会计账户的财务数据。
关注以往年度会计政策或方法是否存在变更,如有变更其理由是否合理、充分、公允;以往年度与本期相关敏感账户财务数据之间的对比关系及变化趋势是否正常、合理。
验证本期损益及与损益“交相呼应”的其他相关敏感账户的数据的巨额升降的成因是否因为本期会计政策或方法变更所致,如是,则认定记录企业采用蓄意变更会计政策或方法且隐瞒披露的手法来影响本期财务状况和经营业绩的行为和金额。
第二,审计思考与启示
1.企业为达到人为巨额调节重要财务数据的目的,往往会同时变更多种会计政策或方法,这多种政策变更显著作用财务数据的方向也会“异曲同工”地呈现趋同性。
2.企业会计政策或方法的选择与企业高层管理者的经营目标或欲望正相关。如高管好大喜功,他就会偏好“冒进型”会计政策;如高管积极稳妥,他就会偏好“谨慎型”会计政策,他们不会选择不利于“人为经营数据”实现的会计政策或方法。因此会计政策或方法的变更不是一般会计人员所能左右的,应该具有预谋性,有动机、有行为、有结果。
3.随意变更会计政策或方法,是违背会计一贯性原则的。企业明知这一点,他们对运用会计政策或方法变更手法舞弊,会有两种态度:一是避重就轻,按规定在财务报告附注中披露,或者刻意渲染变更的合理性,或者对变更实情瞒天过海、含糊其辞以蒙混过关;二是装聋作哑,不按规定在财务报告附注中披露,静等“火眼金睛”识破,识不破赚一回,识破了认倒霉。
(五)滥用会计估计审计
会计估计由于其本身所固有的主观性,加上缺乏刚性的判断标准,其舞弊审计难度较大,一般应从以下三个方面入手:
1.审查被审计单位滥用会计估计的可能性:
通过复核被审计单位做出会计估计所依据的数据、假设、使用的公式和计算过程,比较被审计单位以前年度对估计事项事前做出的会计估计与其事后发生的实际结果;分析历年的会计估计是否经常随意变更,会计估计变更真相是否与虚假经济交易事项相关联,被审计单位以前年度做出的会计估计与其实际结果之间的差异幅度是否较大;判断会计估计对本期财务状况和经营成果产生的影响是否重大;如是,则推定记录企业有滥用会计估计的可能性,而后进一步证实企业采用滥用会计估计的手法操控期末财务报表的行为和金额。
2.审查被审计单位做出会计估计的合理性:
审计师通过亲历涉及会计估计领域的现场,运用独立估计方法,或由审计师自行做出独立估计,或从专家等其他渠道获取独立估计,将独立估计结果与被审计单位管理层做出的会计估计结果进行比较;分析两者是否一致;验证被审计单位做出的会计估计是否合理及其合理程度,如否,则推断认定企业采用滥用会计估计的手法,用以操控期末财务报表的行为和金额。
3.审查被审计企业变更会计估计的合法性: