全面收益模式论文

全面收益模式论文（精选8篇）

全面收益模式论文 第1篇

(一) 全面收益与实现原则

会计的主要目标是提供相关可靠的会计信息。实现原则是现行收益确定最为重要的惯例, 可以提供客观和可靠的会计信息。但从决策相关性考虑, 实现原则导致了价值增值期间与收益报告期间相分离的固有缺陷, FASB扩大了实现原则的涵义, 承认收入和利得可以通过“可实现”来确认。对于事业单位某些未实现的净资产变动 (指收入或持有资产有可靠证据证明可以转换成现金或现金要求权, 但转换的时间或金额具有一定程度上的不确定性) , 也可以在全面收益中进行确认。这一观点是对传统会计实务的重大突破, 反映了FASB对于收益确认的新观念, 不再坚持实现是确认收入和利得的唯一条件, 事业单位可以合理利用之。

从决策有用性的角度考虑, 有人主张为了提高收益信息的相关性, 可将不确定性降低到可以忍受的水平。比如程春晖博士提出, 对于物价上涨或科技进步等因素带来的长期资产、无形资产及某些金融资产的增值, 则应当在有足够证据 (如同类或相同资产的市场价格以及独立公正的资产评估机构评估的价值) 证明资产增值已经产生或已经形成时 (尽管尚未实现) 加以确认。因为这些资产对企业具有长期的影响, 在价值增值期间不予确认, 推迟到实现期间确认, 往往影响信息的时效性, 而且把多年累积下来的巨大增值在实现期间一次确认为当期收益, 不仅严重歪曲实现期间的收益报告, 也不利于真实、全面地反映各期的财务业绩。因此, 尽管在产生或形成时而不是在实现时确认这些资产的增值可能牺牲一点可靠性, 但却能够给使用者提供更多的有用信息。

全面收益包括了可靠程度不同的三种收入或利得:已实现、可实现和未实现。全面收益要求将未实现的资产持有利得和已实现的收益都作为业绩来计量, 要求将已实现的收益与未实现的收益分开列示, 这样既突破了收益实现原则, 又维护了实现原则。

全面收益也需要配比原则。但是, 对于一些不适用公允价值的长期资产, 如事业单位固定资产, 无形资产等, 在物价变动不大的情况下, 则仍应采用合理配比的方式;但在资产价值变动较大的情况下, 就必须以公允价值对资产、负债进行定期或不定期地重新计量。因此, 全面收益更合理地采用了配比原则。

由于全面收益理论更好地体现了实现原则和配比原则, 能及时全面地反映资产负债的全部价值变动, 更有利于信息使用者全面评价企业的业绩, 更准确评估企业的价值, 因而提高了事业单位会计信息对决策的相关性, 进而提高了事业单位的管理水平。

(二) 全面收益与权责发生制原则

权责发生制原则是整个会计系统的基础和起点。权责发生制原则要求及时以权利的形成和责任的发生为基础来确认所有会计要素的增减变动, 而不是在收到或支付现金时才确认这种变动。具体到收入和利得要素的确认时, 实现原则实质上要求在同时满足“权利已经增加或义务已经减少”和“已实现”这两个条件时确认收入和利得, 实现原则并不完全符合权责发生制的要求, 缩小了确认的时间范围。比如对于商誉的处理, 在商誉出现时并不确认, 而要在购并交易发生时才能确认, 这实际上是以收付实现制为确认基础。因此, 企业持有资产的增值, 按照权责发生制与按照实现原则, 其确认时点是不同的, 对此应当在保证可靠性的前提下, 对实现原则进行适当突破, 确认未实现的利得和损失, 以提高业绩信息的相关性和真实性。全面收益要求在权利 (资产) 和责任 (负债) 发生变动时对其加以确认, 因此可以说, 全面收益更好地贯彻了权责发生制原则。

二、基于全面收益原则提高行政事业单位财务管理的思路

(一) 提高工作人员的素质, 进行人员专业培训

1. 加强对财务人员的培训

行政事业单位的财政部门应该定期组织财务人员和会计人员进行培训, 在培训结束以后要对会计制度、会计法和会计准则等相关的制度进行考核, 确保行政事业单位财务管理方面的工作人员能够熟练的掌握本职工作的基本技能和要求, 在工作中严格按照正确和专业的方法进行操作;

2. 对财务管理的预算体制进行改革

在编预算收入时, 看各级预算收入的编制是否与国民经济总值的增长率相适应;按规定必须列入预算收入是否有隐瞒或者少列的现象, 是否有将上年非正常收入也作为编制预算收入的依据;在编制预算支出方面, 要着重坚持厉行节约、量入为出的方针, 坚持统筹兼顾, 确保重点专款专用的原则等。提高预算编制的水平, 对预算内容进行量化、细化, 增加财务管理的有效性、科学性、实用性。

(二) 对行政事业单位财务管理进行制约

在对财务管理进行制约时, 应该建立岗位责任制, 对员工的职责和工作范围进行详细的界定, 保证其监督和制约作用能够有效的发挥。对于国家制定的财务管理法规要严格执行, 要对财务管理中的原始凭证进行严格管理和控制, 原始发票必须是税务部门印发的增值税税务发票、往来款项必须是财政部门监制的往来款收据。在对财务管理进行制约的过程中, 要对账簿明细、公章保管手续、财务凭证等方面进行明确。行政事业单位要根据我国的《会计法》和相关的会计制度, 对财政资金的手续和报告进行保管和编制, 这样就能有效的解决乱收费问题, 也能为财务资金的使用提供一定的便利条件。

摘要：传统利润表已无法如实反映事业单位全部的未实现损益, 利润表的改革是国内外会计理论界研究的热点之一。随着全面收益理论的发展, 国外主要会计机构如ASB、IASB等已在利润表中加强了全面收益的披露。我国新准则中的利润表仍以传统模式为主, 随着我国会计准则国际趋同的不断深入, 需要在利润表中充分披露更多的全面收益。本文以全面收益理论为基础, 借鉴国外全面收益的披露方式, 结合我国现阶段行政事业单位的实际情况, 探讨了我国行政事业单位创新财务管理的新思路。

关键词：全面收益,实现损益

参考文献

[1]刘晓冬.当前形势下行政事业财务广利新问题及新对策[J].神州, 2013 (1) .

全面收益会计问题分析 第2篇

摘 要 随着人们对会计信息质量的要求越来越高，会计收益不断向经济收益发展和靠拢己成为会计理论发展的一大趋势。而全面收益概念的出现表明这种趋势已经在会计实务中得到体现，基于此理论而编制的全面收益表，被西方发达国家作为 “第四张报表”展现在人们面前。由于受经济发展水平和特殊国情等因素的影响，我国的会计制度中还没有应用全面收益概念。本文对当前会计收益相关问题以及我国在构建现代财务报告体系时应如何应用全面收益理论进行分析探讨。

关键词 收益 全面收益 财务报告体系

收益，作为经济学当中的重要概念之一，无论是在实务操作中，还是在理论研究中，收益的确认和计量问题都已成为人们所关注的焦点。早期的收益计量从属于资产的计价，一般是通过重置成本会计或定期对期末资产进行估价来求得一定时期内资产的净增量，并以此作为当前收益的量度。随着“持续经营”概念和股份公司的出现，收益确定的重要性日益成为人们的共识。相应地，这时的会计政策开始转为关注收益的定义、确认和计量。也就是从这时开始，人们逐渐认可了“收益就是指产出价值大于投入价值的差额”这种观点。此时，企业的收益就是指一定时期内企业已实现的收入与相关的成本、费用之间的差额。长期以来，这种传统的收益观一直在理论界和实务界占据着主导地位。然而，随着经济的发展和社会的进步，这种传统的收益观正遭到越来越多的批判——过于保守的实现原则对经营业绩进行评价，历史成本模式无法体现资产的本质属性，等等。因此，要求改进传统会计收益，报告全面收益的呼声越来越高。

一、全面收益的理论基础及基本涵义

鉴于传统会计收益理论存在的缺陷，人们从决策有用观出发，当相关性与可靠性之间发生矛盾时，宁愿“牺牲一点可验证性而增加相关性”。学术界在不损害可靠性的前提下，遵循历史成本原则、配比原则和谨慎性原则，试图形成一种全新的收益理论。1980年 12月，美国财务会计准则委员会（FASB）在第3号财务会计概念公告中首次提出了全面收益这一全新概念，并将其定义为：企业在报告期内除去业主投资和分派业主款以外的交易、事项和情况所产生的一切权益（净资产）的变动，1984年12月，第5号财务会计概念公告再一次指出，全面收益的报告，应当成为一整套财务报表的组成部分。1997年，FASB 正式公布了第130 号财务会计准则《报告全面收益》全面收益包括净收益和其他全面收益。其中：净收益仍由收益表提供，只反映已确认及已实现的收入（利得）和费用（损失）；其他全面收益则涵盖那些已确认但未实现、平时不记入收益表而在资产负债表部分表述的项目，包括外币折算调整项目、最低退休金负债调整、可销售证券的利得或损失。

为什么这些已确认但未实现的利得或损失不能在收益表中列报，而要增设第四张报表呢？这主要在于：1.这些已确认但未实现的利得或损失差不多都是持有损益，具有较大的不确定性。2.收益表中的净利润反映企业管理者當期的经营业绩和效率，是企业管理者年薪中奖励部分的计算依据，也是某些银行借款或债务重组债权人计算利息应采用利率的契约履行的条件。至此，报告全面收益的报表便成为美国企业财务报表体系中的第四张报表。

1998年6月，FASB 又发布了第133 号财务会计准则《衍生工具和套期保值活动的会计处理》，要求计量符合资产和负债定义的金融资产和金融负债，运用公允价值计量，并在当期损益或其他全面收益中确认有关用来避险的衍生工具的公允价值变化或现金流量的变化，包括对预期的以外币标价的交易进行避险的衍生工具的利得或损失。2000年2 月，FASB 发布了第7 号财务会计概念公告《在会计计量中应用现金流量信息与现值》。此公告为在初始确认或新开始计量时运用未来现金流量作为一项会计计量基础以及摊销的利息法提供了一个框架，提出了指导现值使用的一般原则，指出在初始确认和新开始计量时，使用现值的唯一目的是估计公允价值。

从以上全面收益理论的研究发展历程，我们可以总结全面收益的理想内涵：为建立在“资产负债观”基础之上的报告期内企业与所有者以外的其他各方之间的交易或事项所引起的净资产的变动额；突破了收益表的局限，把全部已确认但未实现的利得或损失纳入财务报表中；很好地结合了“当期经营利润观”和“满计当期损益观”，并加以应用；突破了传统会计收益的实现原则，引入了公允价值，使公允价值作为计量属性的使用成为一种必然的趋势。

二、根据实际情况构建我国的财务报告体系

具体措施有以下几个方面：1.保留利润表。利润表有助于保证收益信息的可靠性，还能够满足考核经营者的经管责任以及纳税的需要。所以，应保留现行的利润表，但需进一步改进，以增强其相关性，细化信息。利润表中包含业务利润和投资收益是按净额列示的。对收入和费用按功能分类列示之外，附之以性质分类列示现行会计制度规定，费用项目按功能分类列示，如销售成本、管理费用、财务费用等。按功能分类能够提供费用分类信息，有利于不同功能单位之间的比较而且适合不同责任中心的业绩评价，但存在分摊不合理问题，应补充按收入和费用的性质进行列示，比如原材料、人工、折旧费等。这样，有助于企业的成本控制以及不同企业间的比较。每股盈余项目列入利润表内。每股盈余项目是报表使用人较为关注的一个项目更易为信息使用人所理解。

2.在收益的组成上坚持损益满计观。关于收益的组成部分，我国目前在很大程度上采用的是当期营业观，强调由管理当局控制的当期正常经营活动产生的结果才包括在收益计算中，而非常项目的利得和损失则不包括在当期收益中。这一方面表现为一部分己实现收益如企业接受捐赠资产，由于被认为与企业生产经营无关而被直接列入资本公积;另一方面象外币折算差额等己确认未实现收益由于不能为管理当局控制且与企业正常生产经营无关而绕过收益表直接列入资本公积。这与全面收益包括报告期内除业主投资和派给业主款外一切权益上的变动的定义不相符合。而损益满计观认为收益是除股利分配和资本交易外特定时期内所有的交易或价值重估事项所确认的权益的总变化，包括非常项目的利得和损失。与当期营业观相比，损益满计观显然能够符合报告全面收益的要求，因此，要报告全面收益，首先必须坚持损益满计观。

3.收益确定树立资产—负债观。明确了收益的组成采用损益满计观后收益的确定以资产一负债观取代收入一费用观也就顺理成章。收入——费用观是传统会计收益的确定模式，坚持历史成本原则和实现——配比原则，它只确认己实现的收益，而不考虑那些已确认而尚未实现的持产利得。资产——负债观则将收益视为企业在一定期间内净资产的变动，既包括己实现的收益，又包括未实现的收益。如前所述，全面收益是某一个体在报告期内，除与业主间的交易外，企业全部净资产的变化。

4.明确资本性交易和其他交易界限。全面收益要求确认和计量报告期内企业所有形式的权益变动，但要排除由于资本性交易引起的权益变动，即业主投资和派给业主款引起的变动，因此，明确资本性交易和其他交易的界限是正确计量全面收益的关键。业主投资和派给业主款是企业与其作为业主的所有人之间的交易。业主投资是其他个体将资财投入企业，在企业里获得了业主利益或增加了其己有的业主利益。派给业主款是企业向业主转交资产、完成劳务或承担负债的结果，派给业主款减少了企业里的业主利益(或权益)。由此可见，除了企业与其业主之间由于投资、撤资、股利分配等交易应界定为资本性交易外，其他类型的交易均应界定为其他交易，由此引起的损益均应包括在全面收益中。

参考文献：

[1]陈园.刍议会计收益的改进.商业时代.2008(24).

[2]梁莱歆.现代财务会计理论.清华大学出版社.2004.

[3]汤湘希.高级财务会计.经济科学出版社.2007.

全面收益模式论文 第3篇

一、经济收益:社会财富观

(一) 收益概念与经济学渊源

亚当·斯密 (Adam Smith) 在《国民财富的性质和原因研究》中把收益定义为“财富的增加”, 并以“不侵蚀资本为条件”。其后, 一些经济学家, 特别是艾尔费雷德·马歇尔 (Alfred Marshall) 将亚当·斯密的收益概念具体化并引入企业, 区分了固定资本和流动资本, 并将实体资本和增值 (收益) 加以区分, 还提出收入必须是已经实现的。到20世纪初, 欧文·费雪 (Irving Fisher) 在《资本与收益的性质》中对收益概念作了进一步阐述, 他认为经济学的收益具有三方面涵义:精神收益, 指人的心理需要的满足程度;实际收益, 指一定期间经济财富的增加;货币收益, 指经济资源货币价格的增加。以上三种形态的收益中, 精神收益因主观性太强而无法计量, 而货币收益因只考虑货币价值的变化而成为一个静态概念, 所以经济学家仅着重研究实际收益。经济学家林德赫尔将收益视为利息, 该观点将收益确定视为既定时期内的消费加储蓄, 积蓄就等于期间内资本的变动。1946年J.R.希克斯 (J.R.Hicks) 在《价值与资本》一书中提出了两种收益概念:事前收益与事后收益。事前收益, 即“一个人在某一时期可能消费的数额, 并且他在期末的状况保持与期初一样好”;事后收益, 即一定时期内, 消费额与资本额增值或贬值之和或之差。该概念获得广泛的认可, 现在仍在西方经济学理论中占支配地位, 并对会计的收益理论产生重大影响。

(二) 经济收益与资本保全概念密切相连

所谓资本保全, 是指在资本得到保持或成本得到补偿之后多余的部分才可确认为收益。经济收益强调企业所有财富的增加, 是在实物资本得到保持的前提下, 企业本期可以消费的最大金额, 其有以下特征:以现行成本 (实际生产能力) 为计量属性, 有利于生产耗费的足额补偿, 使资产负债表可以反映企业资产的真实经济价值;既考虑交易对收益的影响, 又考虑非交易收益对交易的影响, 使收益表能够反映币值的变化, 即通过币值调整来反映企业的“真实”收益和资产的现实价值;既包括营业收益, 又包括意外收获和周围或次要活动所得;既包括已实现收益, 又包括未实现收益。

二、会计收益观:演进综述

(一) 原始财产观

早期的会计理论与实务中, 人们并不十分重视企业的收益, 而只关心对财产的反映。中世纪地中海沿岸的商人们进行簿记记录, 主要是为了帮助进行财产管理, 并没有明确的收益概念, 只有财产保全意识, 相应形成原始财产观, 认为只要某一期末的财产数额超过了该期期初的财产数额, 就说明企业有一定的盈利。一是产生背景, 即简单、静态的经济环境。该时期企业组织形式简单, 资本来源单一, 没有出现所有权与经营权的两权分离, 没有持续经营的经济现实和理念, 生产经营的条件简陋, 长期耐用资产比例很小。二是会计特征, 即采用单式记账;没有会计分期概念, 收益的核算通过盘存、比较经营结束时与开始时的财产物资数量、价值增减变动来计算, 类似于现在的“资产负债观”;没有固定格式的收益报告。

(二) 传统收益观

早在17世纪中后期, 东印度公司就要求明确区分“资本”和“收益”, 规定股利只能来自分配, 而不是对资本的分割, 至此, 收益开始成为人们关注的重要对象。20世纪30年代, 股份公司在西方国家纷纷出现, 企业的投资者越来越多, 人们对收益重要性的认识更加深刻, 收益的确认与计量在会计理论中的地位有所提高, 对收益概念的论述也就丰富起来, 逐渐形成传统的会计收益概念, 认为收益是一个主体在一个期间由于交易而实现的收入与真实相关的历史成本之间的差额。一是产生背景, 即静态外部经济环境。物质资本在企业生产中起决定性作用, 币值相对稳定, 经营中虽然存在不确定性, 但是市场风险和流动性风险小。二是会计特征, 即基于企业实际发生的交易, 主要是通过销售产品或提供服务的收入扣减为实现这些销售所需的成本。会计人员是以经济业务作为计量收益的依据, 这些业务既可以是外部经济业务, 也可以是内部经济业务。外部经济业务的收付是货币收付, 而内部经济业务的收付则是内含的;考虑“收入实现原则”, 它要求对收入进行明确的定义、确认和计量。

(三) 全面收益观

20世纪50年代以后, 按照传统会计收益概念提供的财务报表越来越不能反映企业真实的财务状况和经营成果, 一些会计学家主张以财务资本保全概念为依据, 按照经济收益概念确定企业收益, 但因其操作难度大, 最终未被会计准则制定机构和实务界所接受。而另一些会计学家如坎宁 (Canning) 、吉尔曼 (Gilman) 以及后来的爱德华兹 (Edwards) 和贝尔 (Bell) 等, 则在吸收经济收益概念的基础上提出“扩展会计收益概念”, 使传统会计收益概念逐渐向经济收益概念过渡。他们认为, 收益应当视为企业在一定会计期间的资产净增加, 因而在这种情况发生并能够可靠计量时就应确认为企业收益。在此概念影响下, 美国第3号财务会计概念公告 (SFAC No.3) 《企业财务报表要素》中提出“全面收益”的概念, 并将其作为财务报表的十大要素之一。其认为, 全面收益, 是一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益 (净资产) 变动。一是产生背景, 即复杂多变、高风险的经济环境。随着衍生与套期保值的金融工具的出现和大量使用, 根据历史成本原则和实现原则它们都无法在传统财务报表内得到反映, 或者在财务报表中反映的账面金额远远小于真实的价值或可能产生的利得和损失。二是会计特征, 即区分价值创造和价值分配。全面收益要求确认和计量所有形式 (包括现金的和非现金的) 权益变动 (除由于业主投资和派给业主款所引起的变动) ;趋于以现行价值 (或公允价值) 为主要计量属性, 为了提高会计信息的相关性, 后续计量日趋增加, 而后续计量必然要求采用现行价值 (或公允价值) ;运用“资产负债观”。收益被视为企业某一期间内资源增加的净额。其计算方法就是要通过对资源的计量, 即企业在投入资本得到保持的前提下, 实现一定期间内资源的净增加, 这样, 收益的决定就转化为对期初期末资产和负债的计量, 突破了交易观。全面收益将物价变动、偶发事件以及周围经济、法律、社会、政治和物质环境交互作用的其他结果也包括在内, 从而能够更好地反映在报告期内产生的净资产的全部变动, 突破了实现原则。

三、会计收益观演进逻辑:回归经济实质

(一) 全面收益观适应动态市场环境

市场经济是充满高度风险和不确定性的动态经济, 任何建立在交易观基础之上的收益决定模式, 都难以准确地反映市场上可能存在的各种风险与不确定因素。只有定期对企业的资产、负债等按照市场风险等因素进行评估, 并以此为基础, 进行后续计量, 由此所确定的收益, 才能充分反映市场上的非交易因素对企业所可能产生的影响。但这不符合传统会计可靠性的要求。目前可行的方法是, 一方面, 在期末运用现行价值对企业的资产、负债等项目进行调整, 以反映市场因素变化的影响;另一方面, 在表外尽可能补充披露企业各项资产、负债等项目上所可能存在的风险与报酬因素, 以使最终所反映的会计收益贴近企业在过去期间“财富的净增长”, 反映动态市场环境。

(二) 全面收益观满足决策有用性的财务会计目标

财务会计的目标在于提供对使用者经济决策有用的信息, 而收益指标无疑是使用者特别是投资者最为关心的。FASB明确肯定了收益信息在使用者决策方面的重要性, “编制财务报告的首要重点是通过收益及其组成内容的计量, 提供关于企业经营业绩的信息。投资者、信贷者等对企业获取现金流量顺差的关注主要转化为关注收益方面的信息, 而不是直接有关现金流量的信息”。实证会计研究也表明:会计收益特别是非预期的收益信息同股票市价是相关的。全面收益把收益从已确认、已实现的净收益扩大为也包括已确认、未实现的一部分利得或损失, 从而能更加全面和真实地反映业绩, 有助于使用者做出合理的经济决策。

(三) 全面收益观使会计收益回归经济实质

全面收益分为两个部分, 一部分是净收益, 即已确认及实现的收入、费用、利得或损失;另一部分是其他综合收益, 即已确认未实现的利得和损失, 具体包括外币换算调整、债务和权益证券的未实现利得和损失, 衍生金融工具公允价值变动等。它比传统会计收益概念更接近经济收益概念, 但其很难等同于理想中的经济收益。因为全面收益是传统会计收益和经济收益之间的某一点, 当所有资产和负债都用历史成本计量时, 全面收益就基本等于传统会计收益;当所有资产和负债通过初始和后续计量都用现行价值准确计量时, 全面收益就等于经济收益。会计收益回归经济实质是基于财务会计目标的必然趋势, 但财务会计的特征和会计计量技术的局限性也决定了会计收益不可能和经济收益完全合而为一, 只能是本着实质重于形式的原则, 尽可能提高会计收益的透明度, 使其接近经济收益, 以反映企业经营业绩的本质, 最大限度地满足信息使用者的需求。

四、我国引入全面收益观的现实考察:条件分析

(一) 市场经济环境

我国证监会推行股权分置改革, 改革了上市和再融资的程序, 颁布了大量监管办法, 加大了上市公司信息披露和舞弊查处的力度;财政部加大了对会计信息质量和注册会计师审计质量的监督检查;上市公司内外治理水平进一步提高;广大投资者对会计信息进行分析判断、有效甄别的能力也有所提高, 证券市场的有效性也逐步提高。随着经济全球化, 我国资本市场正与国际趋同, 无论是投资者还是企业都面对着巨大的资本市场的风险, 企业的真实价值对每一个参与者至关重要, 共同有着对真实收益的客观需求。我国不断前进的经济进程引发了我国的金融体制改革, 投资方式和技术的变革, 新的交易手段不断涌现, 传统会计需要相对静止、变化不大的经济运行环境已不复存在, 动态的市场经济为推行全面收益提供适宜土壤。

(二) 会计技术条件

企业会计准则体系从不同方面反映出了全面收益观的运用, 这为我国引入全面收益奠定了技术条件。一是“决策有用论”突现全面收益要求, 它是受托责任观和决策有用观的融合。二是收益计量理念转变。新准则体系中有多项体现“资产负债观”, 表明我国会计理念已从“收入费用观”转向“资产负债观”, 这正是全面收益的权益“净增加”的核心。三是“利得”和“损失”概念引入。《基本准则》规定利得和损失的两个去向, 对于不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失;对于直接计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失, 直接列入利润表。四是较大范围谨慎地引入公允价值。在公允价值计量模式下, 相关资产资产负债表日公允价值与原账面价值的差额计入当期损益, 这实际上突破传统收益计量中的“实现”原则, 按照“实质重于形式”原则允许对一部分未实现的利得予以确认, 对利润表结构进行调整, 增加“公允价值变动损益”项目。《财务报表列报》规定企业应将“所有者权益变动表”作为一张主表, 这表明我国企业会计收益信息披露开始运用全面收益理论。更为重要的进展是, 我国《企业会计准则解释第3号》中专门就全面收益的列报进行说明, 要求企业在利润表“每股收益”项下增列“其他综合收益”项目和“综合收益总额”项目。

“全面收益观”已被经济发达国家的会计理论和实务界从要素到报表广泛应用。我国虽然没有明确提出全面收益的概念, 但市场经济环境和会计技术现状都为实施“全面收益”准备了条件, 应根据经济社会发展的情况和会计制度建设需要适时推行全面收益, 实现国际趋同。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则》, 经济科学出版社2006年版。

[2]汤湘希:《高级财务会计》, 经济科学出版社2008年版。

[3]葛家澍、林志军:《现代西方会计理论》, 厦门大学出版社2001年版。

全面收益的确认 第4篇

一、全面收益的计算方法

财务会计的目标之一就是提供收益信息。现行会计中, 历史成本是主要的计量属性, 只有当收入超过所耗资源历史成本时才获得收益, 即采用收入费用法计算收益。全面收益则采用资产负债法, 以资产、负债为中心, 强调资产负债表的公允性, 引入公允价值计量属性。以企业期初、期末净资产变动确定收益, 其收益包括企业一定期间内资产、负债价值的全部变化。全面收益会计不仅计算收益总额以反映净资产总体变化, 而且列出具体收益项目以揭示收益的形成过程和表现形式。从收益概念方面看, 资产负债法更为合理, 但收入费用法可以更好地揭示收益的形成。可见, 全面收益应结合两种方法, 以提供收益总额及其形成过程。

二、全面收益的组成观

收益既与企业的经营水平有关, 也受经济环境影响。收益反映企业主观努力的经营成果的同时是否应反映环境因素导致的利得与损失?前者受企业控制, 有一定的持续性, 后者颇具偶然性, 不受企业控制。传统收益将环境等因素导致的损益排除在外, 只反映企业正常的经营成果, 未全面反映企业收益。全面收益理论认为, 所有原因引起的收益均是对决策有用的收益信息, 应予全面揭示, 以便使用者选择对决策有用的信息, 其收益报告将更易于编制和理解。这种观点得到了较为广泛的支持, 在现行会计实务中占据了主导地位。

三、全面收益的确认基础

会计确认决定了企业的经济业务将在何时、以何种要素记入财务报表。一般认为有收付实现制、权责发生制两种基础, 同样的交易或事项, 不同的确认基础将导致不同的会计处理。随着经济活动日趋复杂, 收付实现制逐渐退出企业会计的历史舞台, 权责发生制和现金流动制正在或将要在会计实务中占据主导地位, 并出现逐渐融合的趋势。

权责发生制主要是针对收入、费用的款项收付时间和归属期不一致而设置的基本原则。它以权利是否形成、义务是否产生为标准确认会计要素。其收益确认以相关交易、事项的发生作为确认时点。实现配比原则被认为是现行会计中权责发生制的具体体现, 要求收益同时满足“权责发生”和“己实现”两个条件, 可见并非完全的权责发生制。它确保了收益信息的可靠性, 却导致了价值变动与收益报告期不一致, 将大量主观判断引入收益确认, 为利润操纵提供便利, 使资产负债表沦为成本摊余表。正是基于这种缺陷, 学术界提出了现金流动制, 比照盘存法, 通过期初、期末净资产价值变动计算收益。全部资产以市价为依据, 期初、期末净资产被视为虚拟的现金净流出、净流入, 其差额即当期收益, 涵盖了交易、物价变动等因素的影响。现金流动制减少了跨期摊配等主观性强的程序;其收益更加全面;避免了因虚计收入而留下的隐患;彻底摆脱交易观, 为解决会计难题提供了思路。我们有理由相信, 随着经济的发展, 现金流动制将从理论研究走向会计实践, 逐步与权责发生制融合, 共同成为未来会计基础。

企业按照实现原则确认正常的、持续性的经营活动能够提高信息的可靠性。对于未实现收益, 全面收益要求在有证据表明其己经形成时加以确认, 实质上更好地体现了权责发生制。同时, 全面收益理论按照期初、期末净资产变动确定收益总额, 恰当应用了现金流动制。因此, 笔者认为, 全面收益应采取权责发生制为主、现金流动制为辅的确认基础。

四、全面收益的确认标准

确认的定义起源于美国, FASB将其定义为:将一项交易或事项的财务效果正式记录, 并将其作为一项会计要素列入财务报表的过程。各国对确认的定义基本一致, 标准却有所不同。F A S B以可定义性、可计量性、相关性、可靠性作为确认标准。IASC则以“相关未来经济利益很可能流入流出企业”、“能够可靠计量”为确认标准。F A S B指出, 企业非业主方面的权益变动, 即使以上述标准不能确认为收益, 符合可计量性时可在全面收益中确认, 因此, 可靠计量是确认全面收益的重要标准。

笔者认为, 确认全面收益的标准是: (1) 符合全面收益定义的非业主权益变动已经发生, 有关经济利益很可能流入流出企业; (2) 符合效益大于成本以及重要性两个前提; (3) 该权益变动能可靠计量。人们对全面收益确认的主要疑虑是“可靠性”, 这一点来自于人们对“公允价值公允性”的怀疑。新准则的施行、公允价值的应用, 为我国全面收益确认提供了条件。

五、全面收益确认的主要原则

历史成本原则、实现配比原则、稳健原则一直作为收益确认的主要原则, 成为传统收益确认的基础。但随着环境变化, 全面收益的提出, 收益确认的原则不可避免地发生了变化。

1. 引入公允价值, 不再坚持历史成本原则

历史成本原则一向是收益确认的重要原则。全面收益因公允价值的应用而提出, 可见, 全面收益从其产生就突破了历史成本原则, 公允价值将成为重要的计量属性。

2. 突破实现原则, 费用配比更加合理, 权责发生制得到更好的体现

全面收益包括已实现、可实现和未实现几种可靠程度不同的收益, 在保证可靠性的前提下突破实现原则, 要求未实现收益在其产生期间予以确认, 更好地贯彻了权责发生制思想。配比原则依然重要, 只是更加关注性质上的配比和时间上的配比。对于长期资产, 物价变动不大时仍以历史成本进行配比, 否则应以公允价值重计量以科学配比。

3. 稳健原则更具合理性

稳健原则固有的局限性导致企业可能高估费用或低估收入, 致使信息失真, 与可靠性、相关性原则背道而驰。全面收益会计主张适度稳健, 只要有足够证据表明收益已经发生并能可靠计量就应及时确认。

总之, 全面收益在确认方法、标准及原则等各方面均进行了相应改进, 能提供对决策更相关、更可靠的信息, 提高了收益信息的评价与预测功能。

参考文献

全面利润收益表思考 第5篇

目前的《企业会计准则》对利润表的编制作出了一些不同的的规定, 对会计要素及会计计量基础作出了调整。其变化主要体现在“直接计入利润的利得和损失”, 即“公允价值变动损益”和“资产减值损失”。目前的会计准则在利润方面变化的最大亮点是突破“历史成本原则”、“收入实现原则”、“稳健原则”等传统利润确认原则的束缚, 使净利润中包含了部分“其他全面收益” (未实现资产持有利得) 的内容。

2 目前的会计准则中利润表的局限性分析

(1) 利得和损失项目的列示。2006年《企业会计准则———基本准则》第37条明确规定了利润的定义:利润是指企业在一定会计期间的经营成果, 包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等;第38条规定了直接计入当期利润的利得和损失的核算范围。由此可见, 目前的会计准则引进了利得和损失要素, 完善了会计要素结构, 将非经常性损益项目 (比如:公允价值变动损益、资产减值损失等) 由表外披露变成表内确认, 从而使利润表项目更加完善, 反映的信息也更加全面, 有利于报表使用者做出更加准确的分析和评价。

(2) “投资收益”项目。“投资收益”在“营业利润”之前列示也是值得商榷的。目前, 虽然对外投资的成败已成为导致大多数企业成败的重要因素, 但由于投资收益的获得在很大程度上依赖于被投资单位的经营, 因而其风险较大, 不能可靠地反映本企业管理者的经营业绩。

(3) 我国目前的企业会计准则中, 利润表将部分“未实现资产持有利得”列入“公允价值变动损益”项目, 并单独列示, 一是不符合稳健原则的要求;二是与国际惯例不符, (例如美国将未实现资产持有利得列入第四财务报表“全面收益表”或“业主权益表”) ;三是容易使上市公司利用其进行“盈余管理”, 平滑经营业绩, 操纵利润;四是不利于对某些上市公司的经营成果进行评价;五是由于利润的含义已经发生了根本性的变化, 不利于企业各个时期的对比分析。

(4) “营业收入”和“营业成本”项目。原准则规定单独陈报“主营业务”、“其他业务”, 而目前的准则中取消了“主营业务收入”和“其他业务收入”“主营业务成本”和“其他业务支出”项目。这个变动有其一定合理性。首先, 主营业务和其他业务的划分是计划经济条件下国家对企业的必然要求, 但是随着市场经济体制的逐步深入, 尤其是混业经营的发展, 企业的业务已经不能明确地划分为主营业务和其他业务了, 而且主营业务的稳定性也在变弱。在此背景下, 财务报表已经可以不区分主营业务和其他业务。其次, 这样能有效地遏制企业利用主营业务和其他业务的钩稽关系调节利润结构和当期纳税义务。因此, 此项变动有其合理性。

(5) 营业利润的构成不科学。目前的准则将“公允价值变动损益”和“资产减值损失”等计入营业利润, 笔者认为欠妥。因为在利润表中, “营业利润”是最重要的反映上市公司经营业绩持续稳定增长能力的盈利指标, 将利得和损失等非正常经营原因造成的损益直接计入“营业利润”, 使得其可靠性大打折扣, 同时也严重损害了利润表信息的相关性, 并且会怂恿管理当局进行盈余管理。以含有利得和损失的营业利润来进行财务分析, 评价企业的经营业绩也就变得欠科学、缺乏说服力。

(6) 目前的利润表中, 仍沿用“营业外收入”和“营业外支出”项目, 不仅与国际通行做法相违悖, 同时也使得“基本准则”、“具体准则”和“准则应用指南”间的关系更加混乱, 不知是谁统驭谁。首先, 在基本准则中既然已明确定义了“利得”、“损失”、“直接计入当期利润的利得和损失”等会计要素概念, 在利润表中就不应该再出现“营业外收入”和“营业外支出”这些模棱两可的会计术语。其次, 在基本准则、具体准则中都没有出现“营业外收入”和“营业外支出”字样, 仅仅在具体准则应用指南中出现这些超准则、并与基本准则中的利得和损失外延相同的项目, 使得基本准则、具体准则、准则应用指南间的联系出现了逻辑上的不一致。

(7) 对目前的准则中全面收益信息披露的分析。一方面:目前的企业会计准则对“全面收益”的披露有了根本性的突破, 首次确认并单独列示金融工具等“未实现资产持有损益”;另一方面:在基本准则中, 缺乏对全面收益的定义;同时, 对利得和损失的规定表述的不够清楚, 只是在第五章“所有者权益”部分给出了利得及损失的定义;并且对减值损失的处理欠妥当, 由于2001年以来上市公司对减值准备计提的随意性操作, 所以目前的准则中规定大部分“资产减值损失”不得转回, 整体上稳健性有所提高;但令人担忧的是具体企业会计准则1号中规定“存货”的减值损失却可以转回, “公允价值变动损益”直接计入利润, 无疑成为部分上市公司的“救命稻草”, 成为以后会计研究工作者目前的的研究课题。

(8) 会计准则的不完善性。我国在两张基本会计报表中报告全面收益: (1) 在利润表中单独列示“公允价值变动损益”和“资产减值损失”; (2) 我国为了披露全面收益, 单独增加了一张表, 即“所有者权益变动表”, 这里面披露的全面收益项目是“直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额”。这样处理反映了我国会计准则的不完善性。

3 对我国利润表改进的建议

(1) 科学的改进和完善全面收益要素。目前, 我国利润的构成为:收入-费用=利润, 全面收益一部分计入利润, 一部分计入所有者权益。为此, 应对我国利润表要素进行改进, 即增加“全面收益”要素, 利得和损失单列会计要素 (建议为9大会计要素:资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、利润、全面收益) 。“全面收益”除包括净利润外, 还包括其他全面收益, 即“直接计入所有者权益的利得及损失”, “利得和损失”包括“直接计入利润的利得和损失”及“直接计入所有者权益的利得和损失”两大部分。经营成果会计要素 (收入、费用、利得、损失、利润、全面利润) 之间的关系是:

利润总额=收入-费用+利得 (直接计入损益的利得) -损失 (直接计入损益的损失)

净利润=利润总额-所得税费用

全面收益=净利润+其他全面收益 (直接计入所有者权益的利得及损失) -其他全面收益再调整

这样一来, 不仅可以增加会计准则体系的科学性和严密性, 增加会计信息的可靠性, 同时又重目前的建立了资产负债表和利润表之间的勾稽关系, 即:

期末所有者权益=期初所有者权益+所有者投资-向所有者分红等 (如直接减少注册资本) +全面收益

(2) 取消所有者权益变动表, 扩展利润表, 采用一表法报告全面收益。国际会计界对全面收益的报告概括起来有两种模式:一表法、两表法和权益变动表法。笔者认为当前我国可选用一表法报告全面收益, 即在利润表的净利润下列示其他全面收益项目, 最后报告全面收益总额, 提供单一的业绩报告会使信息使用者做出更好的决策。

(3) “投资收益”项目应该在“营业利润”之后列示。

(4) 将“公允价值变动损益”和“资产减值损失”两个项目移至“营业利润”后列示, 能较为可靠地反映管理者经营业绩的核心收益, 有助于投资者决策的收益分开披露。

(5) “主营业务成本”和“其他业务支出”应该在附注中进行披露;“营业收入”单独列示“赊销营业收入”, “营业成本”单独列示“存货销售成本”, 以利于财务分析及经营评价。

(6) 取消现有利润表中的“营业外收入”和“营业外支出”项目, 代之以“直接计入当期利润的利得和损失”, 实现与国际接轨

参考文献

[1]财政部.企业会计准则第30号———财务报表列报[S], 2006.

我国全面收益报告应用探析 第6篇

全面收益 (comprehensive income) 又称综合收益, 它是美国财务会计准则委员会 (FASB) 于1980年在《企业财务报表要素》中首次提出的。它是指“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益的一切变动。包括这一期间除业主投资和派出业主款以外的一切变动”。

早在1980年, 美国便首次引进了全面收益这一全新概念。1984年12月, 《财务会计概念公告》第五号再一次指出:全面收益的报告, 应当成为一整套财务报表的组成部分。1997年6月正式公布了财务会计准则第130号《报告全面收益》。英国在1992年10月第3号财务报告准则中增加“全面已确认利得和损失表”。1997年修订的第1号国际会计准则要求报告其他利得和损失。加拿大、澳大利亚等国家也先后实施了全面收益报告。

美国虽然公布了FASB130《报告全面收益》的准则, 但近十年来的实践证明准则仍存在着许多不足。其中一个很重要的缺陷是, 允许的全面收益报告多种多样, 企业间的全面收益报告缺乏可比性。显然, 美国FASB130所允许的报告形式过于宽松, 这就严重影响了全面收益表的可比性, 使得会计报表使用者若想获得决策有用的信息, 必须要求有很高的专业素质, 并且要消耗更多的时间阅读财务报表。

2在我国推行全面收益报告的可行性

2.1 “决策有用观”的确定

全面收益强调信息的相关性, 并服务于“决策有用观”。决策有用观认为, 财务报表的目标是提供与经营决策相关的会计信息, 强调的是会计信息与经营决策的相关性, 而相对忽视其可靠性。在这种观念下, 按现时成本计算企业的资产和收益更能说明企业的资产状况和经营情况, 也有助于正确的预测未来的业绩;收入确认倾向于强调过程的经济活动模式。从历史上看, 先有受托责任观, 后来由于股份公司的兴起, 投资主体日益分散化和多元化, 人们开始更多的关注向投资者等会计信息使用者提供有助于他们做出经济决策的信息, 决策有用观大有逐渐取代受托责任观之势, 各国和国际会计准则委员会的概念框架对财务报表目标的陈述, 也大多将决策有用观作为首要目标。

决策有用观在新会计准则中集中体现在对于相关性和可靠性的权衡上。

2.2公允价值适度运用

在西方国家, 由于近年来对金融工具计量的关注, 逐渐发展成一种新的计量属性—— 公允价值。公允价值在我国的运用可谓“一波三折”:公允价值在1998年出现于“非货币性交易”、“债务重组”等具体会计准则中, 后因实际运行中出现很多公司滥用公允价值操纵利润的情况, 在2001年修订后的准则中被取消了。而新发布的会计准则《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定, 非货币性资产交换在满足一定的条件下, 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。新的会计准则关于债务重组的规定, 基本回到了我国1998年时的情形, 与美国现在的相关规定大致相同。此外, 新准则体系在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并等方面均谨慎地采用了公允价值。全面收益可分为“净收益”和“其他全面收益”两个部分, 关于“净收益”的报告在我国已经发展比较成熟。因此, 如何报告其他全面收益是改革我国业绩报告的关键, 而在“其他全面收益”中, 所有“未实现利得和损失”的报告都离不开公允价值的运用。

3我国实行全面收益报告的必要性

3.1解决衍生金融工具会计难题

随着资本市场全球化速度的加快和我国金融业务的发展, 衍生金融工具不可避免地会在我国得到广泛的应用, 因此, 财政部已制定出了衍生金融工具准则。在衍生金融工具的确认、计量和报告问题上, 我们赞同美国FASB的观点。就披露金融工具的风险和报酬而言, 公允价值是金融工具最具相关的计量属性, 而对于衍生金融工具则是唯一相关的计量属性, 因此, 我们必须解决公允价值变动的确认和报告问题。可行的解决方法是在现行的财务报告体系中, 增加全面收益表来容纳衍生金融工具公允价值的变动, 以便使用者充分了解有关衍生金融工具的风险和报酬。

3.2促进证券市场有序、健康发展

如果报告全面收益, 一方面, 可以把绕过利润表而在资产负债表中直接确认的未实现收益项目集中起来, 并通过适当分类, 将资产重组产生的“一次性收益”与其他持续性投资收益区分, 单独报告;可以向财务报表使用者提供更全面、更及时、更有用的公司全部业绩信息, 进一步体现公允与充分披露的原则。另一方面, 可以减少证券市场“利得交易”现象, 制约上市公司利润操纵行为, 促进证券市场稳定健康发展。

3.3满足会计国际协调化发展的需要

我国加入WTO后, 会计市场逐步开放, 推行全面收益报表有利于同国际会计准则接轨。随着国际经济一体化程度的不断加快, 我国公司会到国际上进行跨国经营, 也会到国际资本市场上筹资, 因此, 缩小与国际惯例之间的现实差异, 也有利于公司降低投资与筹资成本。从西方各国准则制定机构和IASC对业绩报告的改革趋势看, 它们对收益概念的理解正趋向一致, 即除了业主交易以外的一切权益变动都应当作为收益报告的内容。因此, 我国应在立足本国实际的基础上, 充分借鉴国外先进经验, 积极推行全面收益报告, 推动会计事业朝着国际化方向发展。

4我国实行报告全面收益的基本思路

4.1完善外部环境, 为报告全面收益奠定基础

(1) 实行财务会计与税务会计相分离。

从根本上说, 财务会计与税务会计的目的不同, 全面收益中有许多内容是同税法规定的应税所得相背离的, 实行全面收益报告制度必将加速财务会计与税务会计的分离。但这种分离是实现财务会计目标所必需的, 因为只有这样, 才能为使用者提供更透明、更完整的企业财务业绩信息。会计利润与应税所得不一致, 可以通过制定《所得税会计准则》来协调解决。

(2) 发挥注册会计师的审计作用。

完善、健全的注册会计师审计制度是推行全面收益报告必须具备的外部环境。由于全面收益的确认突破了历史成本原则和实现原则, 它涉及到更多的主观估计和判断因素, 因此, 全面收益的报告, 必须有赖于高素质注册会计师的审计, 确保全面收益信息具有足够的可靠性, 以免出现虚假浮夸或不实的现象。

4.2构建全面收益报告模式

(1) 所有者权益变动表法。

所有者权益变动表法的思路是在反映企业一定时期所有者权益变动情况, 通过“累积的其他全面收益”项目披露全面收益有关情况。目的是报告净权益的变动, 其报告收益的作用是第二位的。另外, 将财务业绩信息与接受所有者投资及对所有者进行利润分配的信息混在一起, 会使信息的明晰性受到影响。

(2) 两表法。

即除收益表外, 编制“全面收益表”或“全部已确认利得和损失表”。它的基本思路是在传统利润表的基础上, 另外增加一张反映企业全面收益的业绩表。这样对传统利润表起到了补充作用。但是, 在传统利润表中详细报告净利润, 而在第二业绩表中报告其他全面收益, 意味着净利润与其他全面收益存在着重要性之分。区别对待净利润和其他全面收益的做法, 与报告的目的相悖;而且两张业绩报告同时存在, 可能使信息用户因为重视了一张表而忽视了另一张表, 有违报告全面收益的初衷。

(3) 一表法。

即在保留现行利润表原内容的前提下, 在利润表中“净利润”项目下增加其他全面收益的内容, 在扩展后的利润表中反映“全面收益=净利润+其他全面收益 (当期产生但未实现的利得和直接计入所有者权益变动表的利得和损失) ”的关系。计算公式为:净利润=收入-费用+已实现利得-损失, 全面收益=净利润+其他全面收益, 期末所有者权益=期初所有者权益+所有者投资+本期全面收益-所有者分红 (加减等于其他所有者交易及事项) 。这样可以使资产负债表与扩展后的利润表 (全面收益表) 重新建立起勾稽关系。并对所有利得和损失项目在扩展利润表附注中给予完整的披露和揭示。

以上模式可以看出, 不论是权益变动表法、两表法还是一表法, 其改革的目标都是要求报告更加全面和有用的财务业绩信息, 以满足广大使用者投资、信贷以及其他决策的需要。在三种报告模式下, 突破了实现原则的约束, 扩大了财务业绩报告的内容, 把那些绕过利润表在资产负债表权益部分确认的未实现利得和损失集中起来, 以反映企业当期取得的全部财务业绩, 便于报表使用者的决策。

“所有者权益变动表”作为主表要求企业报送, 这是我国全面收益报告迈出的第一步, 但所有者权益变动表中的包含项目还不够全面, 不能体现企业真正的全面收益。由于我国市场经济的发展成熟还需要相当长的一段时间, 我国的全面收益报告应该分三个阶段来发展, 第一个阶段是要完善现有的所有者权益变动表, 通过报告企业净权益的变动来报告企业全面收益的信息;第二个阶段是在保留并“改进利润表”的基础上增设“全面收益表”, 即两表法, 集中报告利润表以外的其他全面收益项目;第三个阶段是将全面收益表和利润表合并, 即一表法, 在利润表的后面增加全面收益的信息。

在未来, 我国市场经济发育成熟, 公允价值成为会计的主要计量属性, 我们应该对全面收益报告在我国的推行感到乐观。未来的全面收益报告将提供更为相关的收益信息, 满足财务会计报告使用者的需求。

参考文献

[1]陈秀霞.全面收益报告在我国的适用性探讨[J].福建工程学院学报, 2007, (2) :89-92.

[2]侯晓静.我国实行全面收益报告思考[J].合作经济与科技, 2007, (3) :32-33.

[3]张国健.全面收益报告在我国的适用性探讨[J].现代财经, 2006, (9) :52-55.

会计全面收益相关问题探讨 第7篇

1.1 决定因素的转变

企业因为对有形资源的占用和使用使企业得以生存, 这也就决定了传统会计必须要围绕企业有形资源的确认、报告、剂量来进行。但是, 处于信息时代, 环境和技术都得大幅度提升。至此, 企业必须将重点转向对技术和创新性的关注, 只有这样才能保证企业之间的竞争优势。

1.2 资产价值变动频繁的挑战

技术的发展, 科学的进步对产品价值的改变和固定资产的改变都会产生重要影响。这种改变对企业是危险, 也是新的挑战。这种价值的变化, 可能会导致企业资产的无形增加或者减少。而传统的以交易事实为准, 否则在账面上不做记录。即使有些资产或负债可以以现行价值或公允价值在资产负债表中反映, 但是这种变化却不能及时在收益表中得到反映。

1.3 金融工具创新对传统收益确定模式的挑战

金融衍生工具因为其具有的保值手段和规避风险的作用而发展迅速。金融衍生工具是一种尚未履行的或处于履行中的契约, 需要很少的资金就可以操作, 没有可适用的历史成本。契约生效后, 契约方开始享有权利或义务, 这种并未实际履行的权利和义务使得风险和报酬转移。金融衍生工具不会在会计报表上显示, 仅仅是在表外显露。信息技术发展, 使得信息使用者不仅需要财务报表上的数字, 还需要透过报表看到企业真实的经营状况。这种需求促使会计目标从原来的报告受托责任向提供决策有用的信息转移, 这种转变对于收益信息来说也不例外。

2 关于全面收益

2.1 全面收益的含义

1980年, 美国财务会计准则委员会 (FASB) 在《企业财务报表要素》中第一次比较正式地提出了全面收益这一概念即某个主体在某一期间与非业主方进行交易或发生其他事项和情况所引起权益 (净资产) 的变动。具体包括该期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的任何变动。由该定义不难看出, 美国财务会计准则委员会实际上将一定期间内企业权益的全部变动分为全面收益和因企业与其业主之间的转换而发生的一切权益变动。全面收益则是企业创造的价值, 将直接或者间接导致所有者总价值变动, 而业主与企业之间的转换只是企业和业主之间价值的转移, 从真正意义上来说, 这并没有增加企业价值。

2.2 全面收益的特征

全面收益是计量交易、事项和情况对一个主体所产生影响的总括指标。全面收益要求区分价值创造和价值分配。全面收益采用了与传统净收益确定——“收入费用观”不同的“资产负债观”。全面收益的确认仍然采用基本的标准, 即可定义性、可计量性、相关性和可靠性。全面收益不再以历史成本作为主要计量属性, 而将以现行价值作为主要计量属性。

2.3 全面收益对传统会计原则的挑战与突破

该概念的提出从观念上实现了两大转变:一是财务呈报目标的转变即从“托责任观”到“决策有用观”的转变;二是收益计量的转变即从“收入费用观”到“资产负债观”的转变。全面收益揭示了收益所导致企业财富变动的性质, 还突出强调了收益的来源和表现方式的多元化。同时, 全面收益的会计观点对传统会计原则提出了挑战和新的突破, 推动了会计理论与实践的进一步丰富和发展。

3 财务业绩报告改革的国际动态及其启示

3.1 国际动态

3.1.1 英国会计准则委员会增加“全部已确认利得与损失表”

1992年, 英国会计准则委员会 (ASB) 发布了FRS3“报告财务业绩” (Reporting Financial Performance) , 率先对企业提出要将“全部已确认利得与损失表” (statement of all recognized gains and losses) 作为对外编报的主要财务报表, 与损益表一起用来表述反映主体的全部财务状况。FRS3要求将“全部已确认利得与损失表”作为企业的基本财务报表之一, 用以向使用者反映由当期确认的全部利得与损失而导致的权益 (净资产) 的增减变动状况。

3.1.2 美国要求全面收益在收益表之外报告

1980年, 美国FASB率先提出了一个异于传统的“收益”新概念——全面收益 (Comprehensive Income) , 并给出以下定义:“企业在报告期内, 由企业同所有者以外的交易及其事项与情况所产生的净资产的变动。”FASB在参考了英国的经验的基础上, 于1986年10月发布了《报告全面收益》的征求意见稿, 并于1997年6月正式公布了《报告全面收益》。至此, 报告企业全面收益的报表便成为美国企业一整套财务报表的第四财务报表。

3.2 启示

从以上有关国家和组织对于全面财务业绩改革的思路来看, 可以得到这样的启示, 为满足使用者对于相关信息的需求, 财务业绩报告应该能够提供更准确、有用、更全面的企业财务业绩信息, 但是传统收益表在一定程度上并不能实现这样的目标, 因为有相当一部分对投资者决策有用的业绩信息直接体现在了资产负债表的权益变化中。为了有效地改变这一局限性, 需要改革现在利润表形式, 思路体现在保留传统收益表基础结构, 增加第二收益表或者第四张表, 从而构成新的财务业绩报告体系。这种改革方案, 增加了业绩报告的内容, 突破了实现原则的限制, 使总括收益观可以充分展现出来。

但是, 一方面受财务会计理论发展的限制, 且要考虑会计准则的实用性和相应的经济后果;另一方面国家的改革范围的局限性, 不能完全解决全面收益及其组成项目相关的确认与计量问题, 而仅仅是对传统资产负债表和收益表的再组织。从理论上来讲, 全面收益及组成项目的确认与计量构成了一项完整的全面收益准则。但从实际情况来看如果真是这样, 势必要全面修订现行的会计准则和实务, 而且必然会引起许多争议, 因此全面收益准则的制度的完善与实施将是一件复杂而遥远甚至不可实现的事情。考虑到外部信息使用者迫切需要全面收益的信息, 这些国家的会计团体都采取只研究按照现行会计准则已经得到确认和计量的其他全面收益项目的报告与列示问题, 而先不涉及全部收益及组成项目的确认和计量问题。

基于我国当前会计改革面临的严峻现实, 会计制度在全面加强会计信息的可靠性和谨慎性的同时, 相关性却是背道而驰。一方面, 持产收益得不到反映, 即对尚待实现的价值变动, 绕过利润表而直接在资产负债表上对权益进行篡改, 如资产评估增值、外币资本折算差额等;另一方面有大量的会计事项又不得不抹去其收益性质, 而被直接记入资本公积项目, 如无法支付的应付账款、债务重组收益以及关联方交易差价等。这种暗箱操作显然破坏了收益计量的可比性和一贯性, 将不利于对财务业绩的全面衡量。传统会计收益来自于期间交易已经实现的收入与费用的配比, 加上历史成本的相关计量基础, 导致会计账面收益并非企业的全部收益, 即与大众心目中的经济收益概念相差甚远, 那么作为面向用户的会计信息, 其有用性就大打折扣。

从我国目前的现实行业环境来看, 现行利润表还有其存在的必要性, 同时报告全面收益又有其独到可取之处, 原因有以下几点:首先, 我国现行的利润表所反映的资产收益内容不够完备, 导致企业管理当局, 特别给上市公司利用未计入现行利润表的收益项目对利润进行操纵提供可乘之机。相比之下, 报告全面收益在这时可以更全面地反映企业财务业绩的真实情况, 降低企业虚报利润的额度, 然而如果完全采用全面收益报表, 又将使收益包含一些已确认但未实现的利得和损失, 增强了收益实现的不确定性。其次, 现行的会计利润表主要采用的是历史成本计量属性, 立足于过去的事项和交易, 虽然符合客观性原则和谨慎性原则, 却违背了及时性原则;而报告全面收益则能够充分揭示有关企业未来发展情况的预测性信息, 增强了收益报告的及时性, 但对客观性原则和谨慎性原则又体现得较差。最后, 报告全面收益能够体现金融工具公允价值的变动, 有利于会计信息使用者充分了解相关金融工具的风险及报酬, 是解决金融工具会计难题的迫切要求, 但是目前该制度尚未解决公允价值变动的确认与报告问题, 因而完全取消现行的利润表, 完全采用全面收益表仍有不妥之处。

报告全面收益是会计国际协调的必要工具, 有利于国内会计准则与国际会计准则实现完美接轨, 但是进行国际协调必须考虑我国行业现状, 目前我国会计准则与国际会计准则相比存在较大差距, 有关准则制定滞后, 在这种情况下, 不宜取消现行利润表, 完全采用全面收益表。

4 结语

由于传统会计收益存在局限性及面临的挑战, 因此形成了全面收益观。全面收益观挑战历史成本计量原则, 突破了传统收益确认的实现原则和稳健主义原则的限制。它以资本保持理论、总括收益观和非历史成本计量论作为理论基础。国际上对传统收益进行了变革, 且在改革业绩报告方面的思路大致相同, 即以保留传统收益表的基本结构, 增加“第四财务报表”, 如ASB的“全部已确认利得与损失表”、FASB的“全面收益表”和IAS的“已确认利得与损失表”, 或者通过扩大传统收益表, 补充揭示财务业绩信息, 构成新的业绩报告体系。我国目前新会计准则体系中也体现了全面收益的观点, 但仍存在不足。我国全面收益观的改革未来应从两方面入手:改进全面收益报告的内容和改进全面收益报告的方式。

摘要：经济环境的逐渐复杂化, 导致传统会计收益的缺点越来越明显。根据时代新经济的特点和含义, 形成全面的收益观, 将是未来会计收益发展的方向。本文从传统会计收益入手, 全面分析收益的内涵, 借鉴西方的研究成果, 探讨全面收益观在我国的发展现状和未来的发展趋势。

关键词：全面收益,会计,利得

参考文献

[1]葛家澍, 林志军.现代西方会计理论[M].厦门:厦门大学出版社, 2001.

[2]葛家澍.会计基本理论与会计准则问题研究[M].北京:中国财政经济出版社, 2001.

全面收益的确认与计量探讨 第8篇

(一)全面收益的含义

1980年,美国财务会计准则委员会(FASB)在原第3号财务会计概念公告《企业财务报表要素》中首次提出了全面收益的概念,并把它定义为:“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益变动。它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的一切权益变动。”各会计准则制定机构对全面收益的称谓有所不同,但实际含义都是相同的,即全面收益是一定会计期间内除与业主交易之外一切权益上的变动。因为与业主交易属于资本性交易(投资、撤资、股利分配等),不属于全面收益的范畴,而其他交易引起的损益均应包括在全面收益中。用公式来表述即为:

全面收益=净收益(已确认及已实现的收入、费用、利得、损失)+其他全面收益(已确认未实现的利得、损失)。

由此可见,“是否实现”是净收益和其他全面收益的区别。全面收益的概念与净收益相比,既具有一致性,又有所不同,全面收益的范围比净收益广泛得多。此外,全面收益还包括外币折算调整项目、可销售证券上的利得和损失以及衍生金融工具价值变动等其他全面收益项目。

(二)全面收益的特点

1. 全面收益包括两部分:

一是一定期间企业除与业主交易活动外的一切活动、行为引起的价值变化都可为收益;二是所有的公允价值调整皆为损益,包括有形资产、无形资产的公允价值变动与调整。

2. 全面收益在数量上等于期初、期末资产公允价值

的差额,即企业交易活动中的价值增加和所持资产的价值增值。

3. 全面收益不再把“实现”作为收益确认的必要条件。

实现原则是传统收益确认的重要条件,而全面收益只根据企业价值是否发生变化确认收益。

4. 全面收益要求区分价值创造和价值分配。

全面收益的一个基本思想就是要将不创造价值的分配活动从创造价值的活动中区分出来,全面收益严格地将价值分配排除,只反映企业的价值创造。

二、全面收益的确认

(一)全面收益的来源

1. 由于企业与其他企业进行交易而引起的净资产变动。

交易可能是互惠或非互惠的,通过交换或其他转让,企业将增加的资产与减少的资产相配比,计算实现的损益。

2. 由于企业的生产作业而引起的净资产变动。

企业创造财富的主要过程是企业的生产作业,从而增加其价值。包括制造、加工、运输、仓储等活动。现代企业生产作业还包括研究和开发知识产权活动、人员培训活动、组织管理活动等。这些活动所形成的无形资产在企业价值创造中的作用日趋增强。

3. 由于发生情况而引起的净资产变动。

情况主要是指物价变动、偶发事件以及企业与其周围经济、法律、社会、政治和物质环境交互作用的其他结果。其特点是难以控制与察觉,导致许多不确定性。

(二)全面收益的确认基础

权责发生制原则要求及时以权利的形成和责任的发生为基础来确认会计要素的增减变动,全面收益包括已实现、可实现和未实现几种可靠程度不同的收益,在保证可靠性的前提下突破实现原则,要求未实现收益在其产生期间予以确认,更好地贯彻了权责发生制思想。如企业持有资产的增值,应当在保证可靠性的前提下,对实现原则进行适当突破,确认未实现的利得和损失,以提高业绩信息的相关性和真实性。

(三)全面收益的确认特点

1. 全面收益突破了实现原则。

实现原则是现行收益确定最为重要的原则。从可靠性考虑,实现原则可以保证收入和利得的确认建立在实际交易基础之上,从而为会计信息提供客观和可靠的证据。但从决策相关性考虑,实现原则又并非确认收入和利得的理想方法,它导致了价值增值期间与收益报告期间相分离的缺陷,使信息相关性和决策有用性较差。比如证券投资价格上涨、商誉的增加及汇率变动形成的折算差额等,根据实现原则,都无法在收益表中及时得到确认,表明了实现原则的局限性。但全面收益突破了这种局限性,或者说极力拓展了实现原则的内涵。

2. 全面收益体现了适度谨慎原则。

不管是利得还是损失,只要有足够的证据证明其发生和能可靠地加以计量,就应该及时加以确认。全面收益观念相对更加”公平”地对待各有关交易和事项,与公允、中立、可比及一贯等原则保持较好的协调,有时甚至为了提高收益信息的相关性与有用性,可以把不确定性和风险提高到可以忍受的水平,从而有助于满足各不同利益群体的相关信息需求。它不是对谨慎原则进行了颠覆,而是使谨慎原则更趋于合理化。

3. 全面收益改善了会计信息质量。

全面收益能及时全面地反映资产负债的全部价值变动,更有利于信息使用者全面评价企业的业绩,准确评估企业的价值,提高了会计信息的相关性、及时性和可靠性。经济的全球一体化对会计信息的可比性要求日益突出,实行全面收益报告,能够达到收益信息的国际可性。

(四)全面收益的确认标准

1. 除业主投资和股利分派外,所有引起企业权益变

动的交易、事项、情况发生时,不论是否实现,都应确认为全面收益。

2. 必须有充分的证据表明资产或负债价值发生变化,或者新的资产或负债己经产生,权益己经变动。

3. 权益的变动能够可靠地计量并且是真实的、可验证的。

4. 所确认的权益变动能为使用者提供有价值的信息,与使用者决策相关。

有的交易、事项和情况引起的权益变动都可以被确认为全面收益,只有这些变动能够被可靠地计量,才能确认,否则只能在表外披露,等到能够可靠计量时,再进行确认。

三、全面收益的计量

(一)全面收益的计量基础

资产负债法是直接用企业的资产和负债之量度来确定收益的方法,而收益则是企业在一个时期内净资产的增量,是资产负债计价的副产品,改变了长期以来收益占主导地位的局面。因为资产负债的计价是真实的,使收益可以获得较为客观的计量,同时,在资产负债表中不符合资产和负债定义的项目也将逐渐消失,恢复了资产负债表的经济意义。可见,全面收益采用的是资产负债观,全面收益的计量取决于资产和负债的计量。其计量过程包括了企业在一定期间内资产负债价值的全部变化,既包括已实现的收益,又包括已确定而尚未实现的利得和损失,因此对企业业绩作了更全面的反映。资产负债法关注的是净资产的计价,这一点与全面收益的确定是不谋而合的。

(二)全面收益的计量属性

会计计量是把已确认事项加以定量化记录于账簿或列入财务报表的必要手段,计量的关键在于选择恰当的计量属性。全面收益的初始计量主要采取历史成本,因为交易发生时的历史成本通常就是当时的公允价值。在全面收益的后续计量中,全面收益随着公允价值的变化而变化,其计量也是以公允价值为主的混合计量模式,即采用历史成本、公允价值、可变现净值、未来现金流量现值等多种计量模式。对于多数能够可靠计量的资产和负债,包括衍生金融工具,采用公允价值为主;对于一时还难以可靠计量的无形资产和商誉,应逐步由历史成本向公允价值计量过度,从而既相关又比较可靠的反映出企业的全面收益。随着以公允价值计量为基础的会计准则的大量出台,其他全面收益项目有进一步增加的趋势。由于经济环境和会计目标的转变,运用公允价值计量全面收益已是不争的事实。

由于受会计理论发展的限制,各国准则制定机构的探索都没有解决全面收益的确认与计量问题,因此,它们的改革只能说取得了阶段性的成果。现在各国所要求报告的全面收益虽然比净收益包括的内容要广泛一些,但还远远不足以代表企业全面的业绩,为了进一步完善全面收益,还有大量的理论与实务工作需要完成,任重而道远。

参考文献

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