商誉准则范文（精选8篇）
商誉准则 第1篇
一、美国商誉会计准则的演进过程
(一) 1944年会计程序委员会 (CAP) 发布ARB24前
在美国早期极端自由放任的经济环境中, 会计问题都缺乏统一的规范, 商誉会计问题也是如此。企业根据自身的不同需要, 选择不同的会计处理方法, 在外购商誉的处理上, 主要产生了四种处理方法:立即注销法、永久保留法、系统摊销法、逐年重估法。由于会计处理方法的多样性, 在一定程度上影响了财务报表的可比性。到20世纪30年代后期, 随着美国放任自由的经营思潮让位于政府干预下的经济政策, 在证券交易委员会 (SEC) 的推动下, 美国职业界的理论界展开了规范会计实务的工作。1944年12月美国注册会计师协会 (AICPA) 所属会计程序委员会 (CAP) 发布了第24号研究公报 (ARB24) 《无形资产会计》, 第一次统一了商誉的会计处理。该公报将商誉分为A类和B类。A类商誉为有用年限受到限制的商誉, B类商誉为有用年限不受限制的商誉。A类商誉的成本在估计的使用年限内摊销计入损益, B类商誉则一直保留在账上, 直到有证据表明其有用年限已受到限制, 则在剩余的使用年限内逐年摊销, 或当有证据表明商誉已经完全贬值时, 则在当年全部注销, 计入当期损益。因此, ARB24只是对现存实务界商誉的会计处理方法进行了归纳和总结, 实际上, 该准则允许了立即注销、永久保留和系统摊销法三法并存, 并没有进行取舍, 没有起到有效规范实务的作用。
(二) 1945至1969年取消立即注销法, 修正永久保留法
立即注销法是一种回避商誉会计上各种复杂问题的较为消极的方法, 其忽略了商誉的经济实质, 既然以付出费用为代价取得, 就应当将其资本化。当合并商誉比例比较大时, 采用立即注销法, 极有可能使经营状况良好的企业出现企业权益不断减少甚至为负数的现象。由于观察到立即注销法这些不利的影响, 1953年美国会计程序委员会 (CAP) 发布了第43号会计研究公报 (ARB.43) 《对第1至42号会计研究公报的重新阐述和修订》, 该公报取消了立即注销法, 同时对B类商誉的永久保留法作出了修订, 只要企业认为商誉不会在整个经营周期内发挥作用, B类商誉也可以系统摊销, 计入当期损益。
(三) 1970年至FASB成立以前, 废除永久保留法, 系统摊销法进一步发展
1968至1970年间, 美国会计职业界就企业合并与相关商誉问题展开激烈的争论。1970年, 美国注册会计师协会所属美国会计原则委员会 (APB) 通过两轮投票发布了第16号、17号意见书。这两号意见书同时保留了企业合并的两种会计处理方法, 同时否定了商誉的永久保留法, 规定商誉应当在40年内系统摊销。在投票表决反对该意见书的委员与三分之二以上赞成通过的委员之间分歧较大, 其中一家最大的会计公司生成在会计实务中不执行该项意见书, 但仍与会计原则委员会保持联络迫使其做出必要的变更。1971年, 会计原则委员会在处理企业合并和商誉问题上的立场和做法, 在一定程度上导致其本身的解散和财务会计原则委员会 (FASB) , 以下简称FASB, 于1973年成立。
(四) FASB成立后商誉的发展
一是1975年10月, FASB发布FAS10《对企业合并“不追溯”条款的扩展》以对APB16进行修正, 在企业合并中, 放宽了权益联合法的使用标准。该准则发布的背景原因是第四次兼并浪潮企业兼并增多, 而且大多数企业倾向于采用权益联合法。准则做出这样的变化, 从经济后果的角度容易得到解释, 即会计准则的经济后果可能对不同利益关系人造成不同的影响, 所以准则的选择是一种社会选择, 它涉及到在各种后果和各种利益关系人之间以及在不同偏好的利益关系人集团内部进行权衡。因而在职业界管理层大多倾向于采用权益联合法, 由于会计准则不仅是一种技术规范, 也会受到经济后果的影响, 因此FAS10放宽对权益联合法的使用条件极具妥协性。二是1995年3月, FASB发布FAS121《长期资产减值、处置的会计处理》, 为长期资产、特定可辨认无形资产的减值和处置, 以及商誉的减值作出了会计处理的相关规定。FAS121充分运用了现值技术。但该准则规定仅在有限的情况下, 即发生长期资产减值时, 才涉及商誉减值的问题。三是2001年6月, FASB发布了FAS141《企业合并》 (取代APB16和FAS38) 以及FAS142《商誉及其他无形资产》 (取代APB17) , 规定取消权益联合法, 要求企业统一采用购买法, 并且将商誉的系统摊销法改为减值测试, 商誉减值则可确认为损失, 未减值则不予摊销。这两个公告分别标志着商誉会计处理的定性和转折。
二、美国商誉准则演进的原因分析
(一) 商誉确认对报表的影响越来越大
一是证券市场的迅速发展使企业价值以股价为导向, 而企业并购越来越依靠股权交换来完成, 记录在案的收购成本随股价一同大幅波动, 从而使商誉的初始确认陷入了难堪的境地。如1989至1990年联合航空公司在并购后, 股票价格大幅波动, 潜在的商誉价值变化就高达27.2亿元。二是近年来, 经济领域中服务和知识技术含量高的部门的迅速兴起, 大大改变了并购交易所产生的商誉性质和范围。企业逐渐通过创造、开发知识产权及人力资源来获取价值, 而不仅仅依靠实物和金融资产的所有权来获取, 与实物和金融资产相比, 知识产权和人力资源的内在价值更难以计量。知识产权的独特性, 再加上近年来并购交易规模的扩大, 导致近年来合并财务报表中商誉的价值急剧增加。
(二) 商誉改摊销为减值测试的原因
一是研究者们发现当合并涉及较大数额的商誉时, 那些被允许将商誉直接冲减的股东权益的公司往往占有优势, 而摊销商誉的美国企业在国际并购竞标中处于劣势。1992年, 学者乔依和李对国际并购样本中来自英国和美国的收购者所支付的接管溢价进行了比较, 研究发现, 美国企业在1985至1989年间的竞标输给了英国企业, 因为英国企业可以在并购当期就注销商誉, 此后不受商誉摊销的困扰, 因而可以开出较高的收购价格。而美国企业由于须采用购买法确认商誉, 顾忌到后续摊销所导致的损益结果, 因此不能开出同样的高价。购买法强制摊销商誉的规定又导致美国企业设法规避购买法。当FASB在FAS141中取消了权益联合法, 制定并购只能采用购买法时, FASB受到了来自高科技企业和金融业的责难, 随后FASB在FAS142中被迫取消了购买法摊销商誉的强制性规定, 给予并购企业更多的自主权以决定是否且何时注销商誉。二是FASB此次改变商誉的后续会计处理方法, 不是因为对商誉本质认识的突破, 其更深层次的原因是FASB鉴于商誉会计处理的经济后果对企业界作出了妥协。FAS141和142颁布以后, 美国学者Perry D.Quick和Mary T.Goldschmid对其经济后果及影响做了论述和预测:“企业会计师可以在如下三方面有所作为, 即由于FASB在评估方法的选择上留有较大的空间和弹性, 会计师可以对本企业的无形资产的‘公允价值’选择最优估价;管理层可利用FAS141和142制定内部目标和行为;会计师能对某些问题作出预计。执行FAS141和142是会计师在评估公允价值, 估计使用年限, 确定报告单元, 以及预期与盈利报告、投资者关系, 甚至税务筹划和财务结构等各方面系统、完整地阐述其思想的一次良机。
三、美国商誉准则演进的思考及启示
(一) 商誉减值测试的思考与启示
一是并购时确认的商誉并非单单只包括商誉, 它可能还包含了价值不确定、没有单独计算、或者被低估的一部分可消耗性资产, 一概不摊销商誉必然会导致信息的可信度降低, 商誉账户可能成为企业平滑利润的工具。如果商誉不需要系统摊销, 企业在合并过程中通过不合理的资产评估手段可以低估实务资产的价值而高估商誉, 从而减少以后期间需要摊销和结转的费用。二是虽然将商誉视作长期资产排除了摊销的许多非议, 但是这一冒险的做法, 除非减值测试的步骤和方式非常精准, 没有误差。根据FAS142, 企业必须采用两阶段法来执行减值测试, 步骤一:财务报告编制者应将报告单元的公允市价与账面价值相比。如果报告单元的公允价值大于账面价值, 则表明商誉没有减值, 减值测试结束;否则, 继续步骤二:财务报表编制者发现公允市价小于账面价值, 则商誉已经减值。因此, 企业应当在资产负债表上列出损失。在第一步的时候, 是选用企业的现行股价还是估计未来的现金流量折现, 一般选用并购交易价格, 然而并购交易价格仅能够在并购事项中才能取得。商誉的价值如何分摊到报告单位上, 在大部分情况下, 商誉的价值可能是以整个企业集团进行评估的, 首先要辨认受并购及商誉所影响的报告但愿, 然后辨认和报告单元有关的商誉和其他净资产, 辨认实际上难以操作, 尤其是业务曾经分离的分部企业。最后是减值测试的价值如何分配到商誉上。减值测试基于一项资产可能产生的现金流量, 但商誉本身并不能产生现金流量, 它只能与其他资产相结合才能产生现金流量;另外, 与商誉相关的现金流量可能将为企业未来的许多年带来收益, 特别是将商誉作为非损耗性资产时更是如此, 以未来现金流量来评价商誉的减值程度 (如FAS121所要求的) 是不适宜的, 因为那些现金流量都被给予了相同的权重, 而没有考虑它们产生的年份。
(二) 美国商誉准则对商誉本质的思考与启示
本文认为, 美国商誉会计准则, 混淆了商誉与外购商誉的概念, 从而疏离了商誉的本质。准则的制定和颁布是为了帮助企业解决并购交易的账务处理问题, 而不是对商誉本质的再认识。但准则始终忽略对商誉本质的探讨, 一直归于商誉, 或者说外购商誉的会计处理, 这使得FASB的准则失去内在逻辑性, 向实务妥协的体现。具体表现为:一是对现行美国商誉会计准则所规定的处理方式, 唯一可以解释的是复式记账的平衡原理, 但却忽略了商誉的本质问题。只根据需要进行处理, 或者说, 准则采取了更为“实务”的态度。因此, 企业合并的五次浪潮推动了商誉会计准则的发展, 成为其演进的基本动因。所有商誉的会计准则都围绕着外购商誉而制定, 这是受经济环境和计量手段制约的结果。二是将商誉人为地划分为外购和自创。美国现行商誉会计准则最大的问题就在于:将商誉人为地划分为外购和自创, 并且人为地加以区别对待。商誉的实质是一种自创价值, 其形成和积累具有连续性和波动性。商誉价值的波动与企业真实价值的波动密切相关, 企业并购发生在一个特殊的时点上, 并购交易价格只能代表这个时点上的企业价值, 在后续经营中, 企业的真实价值必然不同于并购时点上的价值。如果在某个特殊的时点上确认一项随时变动的资源, 那么就很难预知和控制其规律。就商誉而言, 无论在会计上如何进行后续处理, 都无法再客观地反映商誉的真实价值, 这也是准则对外购商誉的处理仍然存在问题的根本原因。
参考文献
[1]邓小洋:《商誉会计论》, 立信会计出版社2001年版。
[2]葛家澍:《前财务会计的几个问题——衍生金融工具、自创商誉和不确定性》, 《会计研究》1996年第1期。
[3]刘峰:《会计准则变迁》, 中国财政经济出版社2001年版。
[4]徐明、李明等:《美国财务会计准则 (141-142号) :企业合并、商誉和其他无形资产》, 经济管理出版社2005年版。
[5]许家林:《商誉会计研究的八十年:扫描与思考》, 《会计研究》2006年第8期。
[6]Leandro Canibano, Manuel Garcia-Ayuso:Accounting for Intangibles:A literature Review.Journal of Accounting Literature
商誉准则 第2篇
【关键词】合并商誉相关准则；变化；企业行为；作用；影响
一、前言
在合并商誉相关准则变化的背景中，企业行为受到了一定的影响。企业为了保障自身的良性运行和发展，需要结合变化后的合并商誉相关准则做出相应的调整。因此，对其产生的作用和引发的影响进行研究具有一定的现实意义。
二、合并商誉相关准则的变化内容
从总体角度来讲，合并商誉相关准则的变化内容主要包含以下几种：
1.合并商誉披露
原本的准则中并未对企业的合并商誉披露进行规定。在新准则中，将企业合并商誉披露规定为：在附注中披露合并商誉的实际减值情况、金额等。
2.合并商誉确认
在新准则中，企业合并商誉确认方面的变化主要表现为，对于处于非同一控制状态中的企业合并，购买方企业需要将合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额确认为合并商誉。
3.合并商誉计量
合并商誉计量的变化主要包含初始计量及后续计量两方面。就初始计量而言，新准则中规定，若存在负商誉问题，需要通过负债、可辨认净资产等相关数据的计算完成复核操作，如果复核结果显示仍然存在负商誉，则将其记入企业的当期损益中；就后续计量而言，新准则中对商誉的减值测试执行作出了详细规定。
三、合并商誉相关准则的变化对企业行为的作用和影响
就目前情况而言，合并商誉相关准则的变化对企业行为的作用和影响主要表现在以下几方面：
1.企业日常会计核算方面
就企业日常会计核算方面而言，合并商誉相关准则的变化产生的作用和影响主要表现在以下几方面：
（1）职业判断应用频率的增加
与原本的准则相比，变化后的准则将商誉会计核算过程变得更加复杂。由于合并业务市场规范不完善等因素的影响，为了保证商誉计量的准确性等因素，会计人员在处理与合并商誉有关问题的过程中，职业判断的应用频率会发生显著增加。
（2）合并商誉后续管理工作
从长远角度来讲，合并商誉能够实现企业在未来一段时间内经济效益的增加，进而促进企业的良性发展。企业为了实现这一目标，需要加强合并商誉的后续管理，通过合并商誉信息的披露和列报、日常账务管理等工作的重视，实现合并商誉管理质量的提升。
2.企业合并行为方面
就企业的合并行为而言，变化后的合并商誉相关准则产生的作用和影响主要表现在以下几方面：
（1）非现金方式合并成本支付的倾向性
企业在支付合并成本的过程中，与现金支付方式相比，企业通过非现金支付方式的应用，可以结合所需承担债务等因素的确定过程实现对商誉的合理掌控，结合对实际商誉的确定，实现资产负债率降低等目的。因此，当合并商誉相关准则发生变化之后，企业行为逐渐呈现出运用非现金方式进行合并成本支付的倾向。
（2）合并商誉确认积极性的提升
当合并商誉相关准则发生变化之后，企业对合并商誉的确认能够促进自身所获经济利润的增加，并实现市场竞争力的提升。出于上述目的，企业确认商誉合并行为的积极性发生显著提升。
四、企业盈余管理行为方面
原本的会计准则对企业行为的规定具有片面性特点，因此，企业可以通过盈余管理满足自身的利益需求。当合并商誉相关准则发生变化之后，企业原本的盈余管理方式失效，进行对企业的盈余管理行为产生了一定的抑制作用。随着新准则的实施，企业逐渐找出一些新的措施实现盈余管理目的。其措施主要包含以下几种：
1.企业对商誉初始计量的应用
在合并业务会计核算的过程中，被购买方可辨认净资产公允价值的确认属于首要环节。由于我国合并业务交易市场的完善度较低，因此，部分企业通过确定初始计量公允价值这一环节，实现盈余管理目的。企业的这种行为对市场秩序产生了一定的破坏作用。
2.企业对减值测试法的应用
调整后的合并商誉准则对加强了商誉减值测试法的相关规定。由于其应用过程较为复杂，企业在该过程中所使用相关数据的真实性很难被确认。因此，企业通过对其有利数据的提供进行商誉减值测试，进行实现盈余管理目的。除此之外，由于变化后的合并商誉相关准则对商誉减值法的规定增加了会计成本，部分企业为了节约会计成本，私自将商誉减值测试的步骤简化。
五、结论
新的合并商誉相关准则对企业行为产生了一定的作用和影响。在新准则实施的过程中，由于合并商誉能够为企业带来更多的利益，且能够促进企业市场价值的增加，因此企业确认合并商誉的积极性发生显著提升，且对合并商誉后续管理工作更加重视。
参考文熙：
[1]胡悦，徐海峰. 合并商誉相关准则的变化对企业行为的影响[J].会计之友，2013，07：99-102.
[2]張娟. 合并商誉对企业盈利能力影响的实证研究[D].首都经济贸易大学，2012.
浅议新准则下商誉的会计处理 第3篇
我国的新企业会计准则对商誉的处理做出了很大的变革:不仅把商誉作为新的会计科目单独列示, 而且把商誉从原先的无形资产中剔除, 而《企业会计准则第20号———企业合并》中加以规范, 同时还在《企业会计准则第8号———资产减值》中独辟第六章来对其减值问题的会计处理加以明确。可见对其重视程度。但是, 新准则仍然没有涉及到自创商誉的确认问题, 这有悖于当今社会无形资源日益重要的发展趋势。
一、商誉的确认
追本溯源, “商誉”一词最早出现于16世纪中后期, 英国会计学家Leake在“Goodwill:It‘s Nature and How to Value It”一文中指出商誉就是购买价格和被取得公司资产的账面价值之间的差额。随着时间的推移, 商誉已经被进一步发展。目前, 在会计理论界, 比较权威的观点当属美国当代著名会计理论学家亨德里克森在其专著《会计理论》中的“三元论”, 即好感价值论、超额收益论和总计价账户论。其中, 好感价值论认为, 商誉产生于企业的良好形象及顾客对企业的好感, 这种好感可能起源于企业所拥有的优越的地理位置、良好的口碑、有利的商业地位、良好的劳资关系、独占特权和管理有方等。超额收益论认为, 商誉是预期未来收益的现值超过正常报酬的那个部分。总计价账户论, 也称剩余价值论, 这一论点认为商誉是一个企业的总计价账户, 是继续经营价值概念和未入账资产概念的产物。继续经营价值概念认为, 商誉本身不是一项单独的会生息资产, 而是实体各项资产合计的价值 (整体价值) 超过了其个别价值的总和;而未入账资产指的是诸如优秀的管理、忠诚的客户、有利的地点等。
正是由于会计界对商誉存在不同的认识, 在对商誉的确认时, 各国的会计处理也不尽相同。在FASB (财务会计准则委员会) 制定新的商誉处理准则以前, 美国企业在购并过程中是将商誉作为无形资产入账的, 而在FASB的新准则公报中则规定, 企业合并只能采用购买法, 公司必须将商誉认列为财务报表的资产, 并单独列示于资产负债表上。跟据《根据财务报告准则第3号———企业合并》 (‘IFRS3’) 规定, 商誉是指企业合并中购买成本超过被购企业可辨认净资产的部分。这一部分应当作为商誉在合并资产负债表中确认为一项资产。如果购买成本小于被购企业可辨认净资产, 原有的《国际会计准则第22号》 (‘IAS22’) 要求将其确认为负商誉, 而IFRS3则取消了负商誉的说法, 称之为“超过购买成本部分” (’Excess over Purchase Cost’) 。关于这部分的会计处理IFRS3第56段中指出, 购买方应采取如下的措施:1、重新评估被购方可辨认资产和负债及或有负债的认定和计量, 以及企业合并成本的计量;2、立即将重新评估后依然存在的差额在损益中确认。
我国的《企业会计准则第20号———企业合并》则规定非同一控制下企业合并中, 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 应当确认为商誉。同时, 购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 应当按照下列规定处理:1.对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核;2.经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的, 其差额应当计入当期损益。
笔者认为, 我国的新准则突破了原来《企业兼并有关会计处理问题暂行规定》中合并方将成交价高于评估确认的净资产的差额, 借记“无形资产———商誉”科目的会计处理方法, 将商誉从无形资产中分离出来, 作为一项新的资产项目予以确认, 在企业间并购重组急剧增长, 无形资源地位日益重要的新经济形势下, 是有深远的影响的。同时, 我国新准则在对商誉确认时采用了总计价账户论的观点, 这样的处理基本适应我国现阶段的实际情况, 比较客观。但是我国新准则只是对外购商誉作了确认, 而对企业的自创商誉却未能确认, 这对于那些商誉等无形资源在企业资产中日益占据重要地位的服务业和高新技术企业来讲, 这样处理显然是有悖经济实质的。
二、商誉的后续会计处理
对于商誉的后续会计处理, 会计理论界也素有争议。主要有永久性资产法, 直接冲销法, 直线摊销法, 资产减值测试法。其中永久保留法主张将外购商誉单独确认, 并一直保留在账上, 除非有明显的证据表明被收购企业已经不再有超凡的获利能力。直接冲销法认为购买商誉不是出于财务报表意图的一项资产, 是随着企业整体价值存在的, 对企业合并中产生的商誉应在权益中直接冲销。直线摊销法则认为商誉是一种资源成本, 应在收益中对商誉进行系统摊销, 以保证成本与收入的配比。资产减值测试法认为商誉应该以年为基础作减值测试, 而不应该使用摊销的方法, 因为摊销并不符合经济实质。
正是由于理论界对商誉的后续处理有不同的看法, 在对于合并商誉的实务的处理上世界各国对商誉的后续会计处理也不尽相同。多数国家的规则相当灵活, 允许将商誉系统摊销或在权益中直接冲销, 只有少数国家如瑞士允许将商誉资本化, 并永久保留。近几年美国开始采用减值测试法, 随后国际准则委员会也出台IFRS3, 淘汰了原来IAS22的处理方法, 采用资产减值测试的方法。
我国原来在对企业确认商誉后的未来期间对商誉如何处理未予明确, 而此次在新准则中则明确规定对合并商誉应进行减值测试, 并作相应会计处理。根据《企业会计准则———第8号资产减值》的要求, 我国的新准则对企业合并所形成的商誉, 至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。对于因企业合并形成的商誉的账面价值, 应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组;难以分摊至相关的资产组的, 应当将其分摊至相关的资产组组合。如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的, 应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 计算可收回金额, 并与相关账面价值相比较, 确认相应的减值损失。再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值 (包括所分摊的商誉的账面价值部分) 与其可收回金额, 如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的, 应当确认商誉的减值损失。同时我国新准则明确规定了“已经计提减值准备不允许转回”。
可见, 我国新准则在对商誉后续处理上采用的是减值测试的方法。对此, 笔者认为首先我国在对商誉进行确认时就将其作为企业合并过程中合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 也就是说, 商誉是与企业整体联系在一起的, 或者说它是与相关资产组联系在一起的, 所以后续计量时也应作整体考虑, 并且商誉具有很大的不稳定性, 因此采用减值测试的方法是比较合适的。其次在对商誉进行减值测试的时候, 我国的新准则规定商誉的减值测试应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行, 这是因为在我国商誉难以独立于其他资产单独产生现金流量, 这样处理更符合我国的实际情况。此外, 我国新准则还明确规定已经计提减值准备不允许转回。这样的处理可以有效避免企业利用资产减值来调节利润, 从而有效保证了会计信息的真实性。
三、商誉的披露
就商誉的披露而言, 目前国际会计实践的做法是仅将外购商誉纳入表内披露, 而对自创商誉则不予以反映。我国的新准则对商誉的披露也只包括外购商誉的金额及其确定方法以及与商誉减值损失有关的信息。之所以对外购和自创商誉区别对待主要是考虑到自创商誉无法可靠计量, 同时对其进行确认也不符合谨慎性原则的要求。这在以往自创商誉在企业中所占比例很小时, 对企业的影响并不大, 但是在知识经济时代, 自创商誉作为一项无形资源对企业的生产经营起着越来越重要的作用, 其在企业特别是服务性行业中所占的比重也越来越大, 因此, 笔者认为应在财务会计报告中应对能够给企业带来超额利润的自创商誉予以披露。
四、小结
现代社会是知识经济的时代, 无形资源对经济发展起的作用日益重要。经济的新发展对会计的理论和实务也提出了新的要求, 对此, 我国的新企业会计准则顺势出台, 在很多方面对原来的会计处理进行补充和发展。就对商誉而言, 我国的新准则借鉴了国际上通行的处理方法, 并根据我国的实际情况对原来的会计处理进行了很大的改革, 将商誉从无形资产中剔除出来, 归入企业合并中, 对外购商誉的确认和减值测试做出了细致的规定, 并将其在报表中单独列示。这样的处理满足了经济发展的需要, 进一步提高了会计信息的质量。当然, 目前新准则的处理也有其不足之处, 如仍然没有涉及到自创商誉的问题, 这需要我们在今后的实践中进一步探讨和完善。
参考文献
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[2]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006[M].北京:人民出版社, 2007.
[3]王松年主编.国际会计[M].上海:复旦大学出版社, 2007.
商誉准则 第4篇
我国“无形资产”准则规定, 企业自创商誉不能加以确认。对于外购商誉的确认和计量, 相关准则指出:商誉在一般情况下不能视为企业的一项资产。只有当另一企业承认其价值, 并愿意为此付出代价时, 方可构成企业资产的组成部分。另一企业一旦承认某一商誉并拟成交时, 则要以未来能为企业带来预期收益为依据来进行测算, 而这又要参考以前各期有关历史数据及其他相关数据来确定。尽管商誉根源于企业的超额获利能力或是企业资源的协同效应, 但却在企业合并中凸显和被确认。
2 商誉的核算
由于同一控制下的企业合并按照成本法核算, 不允许出现溢价, 不允许出现商誉, 因而只有在非同一控制下才会出现。归纳起来, 商誉的核算主要有吸收合并和控股合并两种情况产生。
非同一控制下的吸收合并, 购买方在购买日应当将合并中取得的符合确认条件的各项可辨认资产、负债, 按其公允价值确认为本企业的资产和负债;作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额, 作为资产处置收益计入合并当期的利润表, 确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值之间的差额, 视情况分别确认为商誉或是计入企业合并当期的损益。由于购买日不能确定有关资产公允价值的, 待以后确定公允价值后相应调整商誉的公允价值。企业控股合并时及以后的会计处理采用的是成本法核算长期股权投资。商誉在平时的会计账簿中查不到, 只有单独设置备查簿, 记录其在购买日取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值以及因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额应确认的商誉金额。一旦企业合并完成, 在以后年度编制合并。
3 商誉的后续计量
我国新准则20号“企业合并”中规定, 初始确认后的商誉, 应当以其成本扣除累计减值损失的金额计量。即不再对商誉进行定期摊销, 而定期进行减值测试。
在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或者资产组组合时, 应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的, 按照各资产组或者资产组组合的账面价值占相关资产组或者资产组组合账面价值总额的比例进行分摊。
测试时, 如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的, 应当首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 计算可收回金额, 并与相关账面价值相比较, 确认相应的减值损失。然后, 再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值 (包括所分摊的商誉的账面价值部分) 与其可收回金额, 如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的, 应当确认减值损失。
另外, 要特别注意在存在少数股东权益情况下商誉的减值测试。根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定, 在合并财务报表中反映的商誉, 不包括子公司归属于少数股东的商誉。但对相关的资产组 (或者资产组组合) 进行减值测试时, 应当将归属于少数股东权益的商誉包括在内, 调整资产组的账面价值, 然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额 (可收回金额的预计包括了少数股东在商誉中的权益价值部分) 进行比较, 以确定资产组 (包括商誉) 是否发生了减值。如果发生了减值, 应当按照准则规定进行处理, 相应的资产减值损失也应在母公司和少数股东权益之间进行分配。
参考文献
新会计准则下外购商誉会计处理探讨 第5篇
一、新会计准则中商誉会计处理综述
1. 初始确认
(1) 商誉不再被确认为一项无形资产。商誉在我国过去一直被列示为企业的一项无形资产。而CAS No.6对无形资产的明确定义是:企业拥有或者控制的没有实物形态的具有可辨认性特征的非货币性资产, 并把“可辨认性”作为无形资产的基本特征。而商誉具有与企业整体有关、不能单独存在、也不能与企业可辨认资产分开出售等特点。因此可辨认特征不是很明显的商誉就被明确地排除在无形资产准则之外而单独确认为一项资产。CAS No.6明确指出:企业合并中形成的商誉, 适用CAS No.8和CAS No.20;非同一控制下企业合并中取得的、不能单独确认为无形资产, 构成购买日确认的商誉部分;企业自创商誉不应确认为无形资产。
(2) 自创商誉的确认问题。商誉按是否经历企业并购, 分为外购商誉和自创商誉。CAS No.20规定, 将企业合并过程中, 对于购买方合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 确认为商誉。而自创商誉则仍不予确认。
2. 初始计量
外购商誉可按并购企业支付的购买成本是否大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额, 分为正商誉和负商誉。CAS No.20规定:购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉。这是外购正商誉。我国新准则虽然没有提出“负商誉”这一概念, 但按CAS No.20规定, 购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额计入当期损益。
3. 后续计量
在新准则颁布以前, 我国将外购正商誉的价值作为无形资产的一个单独项目, 在不超过10年内系统摊销并确认为相关费用。新准则废止了传统摊销方法在商誉计量上的应用。CAS No.6明确规定, 无形资产是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产, 商誉作为一项无形资源不再包含在内, 因此价值不用再系统摊销, 取而代之的是对商誉定期减值测试并确认相应的资产减值损失。
二、新准则中商誉会计处理实现了与国际会计惯例的高度趋同
《国际财务报告准则第3号—企业合并》 (IFRS No.3) 中将商誉定义为“由不能分别辨认并单独确认的资产所形成的未来经济利益”。我国会计准则没有对商誉的概念进行界定。但CAS No.20与IFRS No.3一样, 均采取了差额式的间接计量来初始确认和计量商誉, 即购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉 (正商誉) , 而合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额 (负商誉) 计入当期损益。由于商誉具有不可辨认的特点, CAS No.20与IFRS No.3二者均将商誉排除在无形资产之外而单独确认为一项资产。自创商誉则因其不能合理可靠地计量而被排除在当前会计确认体系之外。目前, 国际会计界尚没有确认和计量企业自创商誉的规范, 只有企业合并才有可能确认外购商誉, 这与我国是相同的。
在外购正商誉的后续计量上, 国际上一般有三种处理方法:确认为一项永久性资产, 不摊销;将合并商誉确认为一项资产, 并分期摊销;将合并商誉直接调整并购当期的股东权益。目前CAS No.20与IFRS No.3一致, 摒弃了原采用的分期摊销的方法。IFRS No.3中规定购买日取得的商誉确认为资产, 但不得摊销, 应按《国际会计准则第36号—资产减值》 (IAS No.36) 每年实施减值测试。从CAS No.8对商誉减值的处理来看, 已基本趋同于国际上流行的处理方法, 即不对商誉进行摊销, 而是于每个会计期末进行减值测试, 并将相应的减值损失抵减商誉的账面价值。CAS No.8规定, 无论是否存在减值迹象, 企业都至少应当在每年年度终了进行减值测试, 一经确认的资产减值损失, 不得在以后会计期间转回。初始确认后的商誉, 应当以其成本扣除累计减值准备后的金额计量。
三、对新会计准则下外购正商誉会计处理的分析
1. 企业合并方式对外购正商誉确认的影响
一般认为, 正商誉是企业拥有的能为企业带来未来超额盈利能力的一种无形的特殊经济资源。外购正商誉是随着企业收购、兼并等联合而需确认的。企业的联合方式不同, 正商誉的确认也有所不同。CAS No.20将企业合并按合并双方合并前后最终控制方是否变化分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并, 从合并后主体的法律地位上看, 都有可能产生两种结果:一种结果是合并不形成母子公司关系, 另一种结果是合并形成母子公司关系。不形成母子公司关系的企业合并, 包括吸收合并和新设合并两种情况;形成母子公司关系的企业合并, 即控股合并。
同一控制下企业合并的会计核算要求按并入净资产的账面价值入账, 因此不涉及商誉的确认。而非同一控制下企业合并的会计核算要求购买方应当将合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 确认为商誉。值得一提的是, 在非同一控制下的吸收合并和新设合并, 购买日购买方的账务处理中就能够单独确认商誉, 从而在合并后存续企业的单独资产负债表中单项列示。而在非同一控制下的控股合并, 因合并日账务处理中作为长期股权投资的初始投资成本入账的合并成本中就包括商誉价值, 所以, 在合并日购买方的单独资产负债表中商誉并未单独列报, 而是包含在“长期股权投资”项目中, 而在合并日合并资产负债表中才需要单独列报合并商誉。
2. 将外购正商誉单独确认为一项资产的合理性
新准则将外购正商誉从无形资产中分离出来单独在资产负债表上列示的做法不仅与国际惯例相协调, 而且有利于报表使用者正确理解会计信息。
商誉虽然具有无形资产的某些特征, 但它不同于无形资产中的其他项目, 例如商誉不可脱离企业整体而存在, 即不能单独进行交易, 而无形资产中的专利权、商标权、非专利技术等都可以单独计价从而可以单独出售、转让。因此, 把商誉和专利权、商标权、非专利技术等一起放在无形资产项目下不能体现其特征。
随着知识经济的发展, 无形资产在企业总资产中所占的比例越来越大, 企业并购时所确认的商誉数额也越来越大。把数额巨大的商誉包含在无形资产项目中会使报表使用者无所适从, 不知无形资产为何突然增加了许多。
3. 商誉减值测试法的合理性
在新准则下, 外购正商誉记为一项永久性资产, 不再按照无形资产的传统处理方法对商誉价值进行系统摊销, 取而代之的是对其价值定期作减值测试。与传统的系统摊销法相比较, 对商誉进行年度减值测试更加合理。这是对商誉超额盈利能力的本质属性的回归, 能够为会计报表使用者提供更为有用的会计信息。在发生减值时才确认为相关费用, 更能反映商誉的真实价值:
(1) 每年年度终了进行的减值测试可以较好地反映商誉的实际情况, 为报表使用者提供了现存商誉价值和企业资产价值的真实信息;已确认的资产减值损失不得转回, 可防止企业利用减值准备的计提进行利润操控。
(2) 在这种方法下, 对商誉减值测试, 发生减值损失时冲减商誉账面价值并确认为相关费用, 这种商誉账面价值的抵减有理可循, 有据可查, 在实践中可捕捉到商誉的减值信息, 更好地反映商誉的消耗, 克服了对商誉进行不顾实际的直线摊销的纯主观判断, 可以为报表使用者提供更加充分的信息。
(3) 减值测试规避了对于商誉摊销年限的估计。商誉是一种超额的盈利能力, 是经过企业长年积累逐步形成的。它可以表现为优秀的管理技术、员工的团队合作精神、良好的客户关系以及广告、公关等方面的优势。这些优势或许因为企业的良好发展而无限期地持续下去, 也可能因为经营不善而不再具有原有优势。因此, 人为规定摊销年限不太合理。
四、对新会计准则下外购负商誉会计处理的分析
由于交易费用的存在、被并购企业存在一些账面上未予反映的不利因素 (如庞大的退休费、下岗职工安置费) 等原因, 外购负商誉往往存在。负商誉是正商誉的对称。负商誉和正商誉有相反的性质和特征, 它是现行财务会计模式未能计量的各种不利因素, 这些不利因素使企业的盈利能力低于一般水平。
负商誉的确认和计量是各国会计界颇有争议的问题。在世界范围内, 负商誉的会计核算通常有三种方法:先确认为负债“递延贷项”, 再逐年摊销;按比例调减购进的可确指的非货币性资产 (或者仅为可确指的长期非货币性资产) 抵消其公允价值, 若还不够全部抵消负商誉的差额时, 剩余部分确认为负债;在企业合并日的财务报表中计入为企业权益的增加, 即确认为资本公积。在新准则颁布以前, 我国采用的是第一种方法。我国新会计准则中没有提出“负商誉”这一概念, 只是将购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额计入当期损益。这样处理影响了作为当期经营成果反映的重要指标—净利润, 进而对呈报的财务信息产生了一定程度的影响, 这是值得关注的。
同外购正商誉一样, 外购负商誉是随着企业收购、兼并等联合而需确认的。企业的联合方式不同, 负商誉的确认也有所不同。同一控制下企业合并的会计核算要求按并入净资产的账面价值入账, 因此不涉及商誉的确认。而非同一控制下企业合并的会计核算要求购买方应当将合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 计入当期损益。与正商誉的确认相同, 在非同一控制下的吸收合并和新设合并, 购买日购买方的账务处理中就能够单独确认负商誉 (营业外收入) , 从而在合并后存续企业的单独利润表中列示。而在非同一控制下的控股合并, 因购买日账务处理中, 取得的长期股权投资按合并成本作为初始投资成本入账, 所以, 在合并当期购买方的单独利润表中负商誉并未列报, 而在合并当期合并利润表中才需要列报负商誉。
通过上文的分析可以看到, 新会计准则对商誉的确认、计量、减值均作了较为详实、明确的规定, 改变了我国商誉过去会计处理的思路和方法, 实现了与国际会计惯例的高度趋同。当然在市场经济飞速发展, 商誉价值越来越受重视的形势下, 还要求我们不断借鉴国外先进经验, 进一步完善商誉的会计核算体系。
摘要：在财政部2006年颁布的《企业会计准则》中对有关商誉的会计处理进行了较大的改革。本文以新准则的相关规定为思考的出发点, 通过与国际会计惯例做比较, 分析得出新准则中商誉会计处理与国际会计惯例的高度趋同性, 并主要就外购正商誉和外购负商誉的会计处理进行了分析和讨论。
关键词：新会计准则,外购商誉,正商誉,负商誉
参考文献
[1]财政部:企业会计准则2006[M].北京:经济科学出版社, 2006
[2]财政部:企业会计准则——应用指南2006[M].北京:中国财政经济出版, 2006.
[3]国际会计准则理事会:国际财务报告准则2004 (中译本) [M].北京:中国财政经济出版社, 2005
新企业会计准则中商誉的确认和计量 第6篇
关键词：商誉,确认,计量
商誉是一种不能被单独识别与确认的资产, 它的产生是由于其优越的地理位置, 或拥有先进的生产工艺和管理方法、或由于良好商业信誉而获得了客户信任, 或由于规模大、效益高等原因而形成的品牌价值。商誉的形成和作用与企业的整体而非某一要素相关, 商誉无法同企业的整体脱离并单独用于交换。商誉通常产生于企业之间的收购或合并过程, 在数值上等于在购买日购买方的合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。我国在2007年实施的新准则对有关商誉的事项作了一系列新规定, 使商誉的会计处理基本实现了国际趋同。本文就新准则下商誉的确认和计量等问题进行分析。
一、商誉不再被确认为无形资产
由于商誉不具有实物形态, 因此人们习惯上将其划入无形资产的范畴。在我国原有的会计准则中将外购的商誉认定为无形资产中的不可辨认无形资产, 并在预计的年限内进行摊销。但根据2006年公布的新《企业会计准则第6号——无形资产》的规定, 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。尤其强调, 无形资产中的可辨认性标准应当满足下列条件之一, 即 (1) 能够从企业中分离或者划分出来, 并能单独或者与相关合同、资产或负债一起, 用于出售、转移、授予许可、租赁或者交换。 (2) 源自合同性权利或其他法定权利, 无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或者分离。然而, 商誉往往与整个企业密切相关, 因而它不能单独存在, 也不能与企业可辨认的各种资产分开出售。因此, 在新的企业会计准则体系中不再将商誉作为无形资产来考虑, 而是单独将其认定为一项资产要素。另外, 企业自创的商誉虽然也能成为企业的一项资源, 预期会给企业带来经济利益, 但是由于其成本难以可靠地计量, 故该准则第十一条规定:企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等, 不应确认为无形资产。将商誉与无形资产区别开来, 分别进行不同的会计处理, 是新企业会计准则与国际会计准则进一步趋同的重要体现, 也是新准则的进步之处。但对商誉会计方法的变化将影响到每年转入损益的商誉摊销额, 进而影响利润表的净利润, 这对采用购买法进行企业合并且带来大量商誉的购买方有巨大影响。
二、企业合并中的商誉的确认
根据《企业会计准则第20号——企业合并》的有关规定, 企业合并的方式包括吸收合并、新设合并和控股合并;按照参与合并的企业在合并前和合并后是否在同一控制之下又可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。根据该准则第五条的规定, 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制, 且该控制并非暂时性的, 为同一控制下的企业合并, 在实务中, 由于同一控制下的企业合并不论是属于哪一种具体方式的, 往往都是因为最终控制者 (一般是母公司) 出于对整个企业集团利益的考虑来一手策划和决定的, 而参与合并的各方企业由于不是独立的市场主体, 没有讨价还价的余地, 因此, 合并作价不能使用公允价值而是使用账面价值。这样, 整个集团的资产、负债总价值没有发生增减变化, 自然不会有商誉的产生。
根据该准则第十条的规定:参与合并的的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的, 为非同一控制下的企业合并。非同一控制下企业合并的吸收合并, 购买方在购买日应当按照合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债的公允价值确定其入账价值, 确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额, 应当确认为商誉或计入当期损益。当企业合并成本大于取得被购买方可辨认净资产公允价值时, 企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额计入商誉, 当企业合并成本小于取得被购买方可辨认净资产公允价值时, 企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额计入当期损益。
非同一控制下企业合并的控股合并, 合并方在购买日仅取得被合并方的股权, 在购买日将支付的合并成本全部计入长期股权投资, 不确认商誉或当期损益, 但合并方应在购买日编制合并资产负债表, 对于被合并方各项可辨认资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示, 企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 确认为合并资产负债表中的商誉, 企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 调整合并资产负债表中的盈余公积和未分配利润。对于通过多次交换交易分步实现的企业合并, 合并成本为每一单项交易成本之和。合并方在购买日, 应当按照以下步骤进行会计处理:1、将原持有的对被购买方的投资账面价值恢复到最初取得成本, 相应调整留存收益等所有者权益项目;2、比较每一新时期交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 确定每一单项交易中应确认的商誉 (或应确认的当期损益) ;3、购买方在购买日确认的商誉 (或应确认的当期损益) 应为每一新时期交易产生的商誉 (或应确认的当期损益) 之和;4、被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分, 属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的, 相应调整留存收益, 差额调整资本公积。
三、长期股权投资中的商誉的确认
投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资, 应当采用权益法对其进行后续计量。当长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的, 该部分差额是投资企业在购入该项投资过程中通过购买作价体现的与所取得股权份额相对应的商誉, 不须进行调整, 而是构成长期股权投资的成本。但是, 当投资企业继续对被投资单位追加投资持股比例由过去的重大影响变成控制以后, 这个隐含在长期股权投资成本里的商誉就会浮出水面。
四、商誉减值的会计处理
与原准则相比, 以前确认的商誉作为无形资产的一种, 按预计的使用年限或10年期孰低法确定摊销期限, 按直线法进行摊销, 但新准则规定, 企业不再对商誉进行摊销, 而是应当在每年年度终了时对企业合并形成的商誉进行减值测试, 判断商是否存在可能发生减值的迹象。在进行商誉减值测试时, 应当结合与其相关的资产组或者资产组组合。对于因企业合并形成的商誉的账面价值, 应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组;难以分摊至相关资产组的, 应当将其分摊至相关的资产组组合。在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或者资产组组合时, 应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的, 按照各资产组或者资产组组合的账面价值占相关资产组或者资产组组合账面价值总额的比例进行分摊。企业因重组等原因改变了其报告结构, 从而影响到已分摊商誉的一个或者若干个资产组或者资产组组合构成的, 应当将商誉重新分摊至受影响的资产组或者资产组组合。在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时, 如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的, 应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 计算可收回金额, 并与相关账面价值相比较, 确认相应的减值损失;再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试, 比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值 (包括所分摊的商誉的账面价值部分) 与其可收回金额, 如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的, 应当确认商誉的减值损失。商誉减值损失一经确认, 在以后期间不得转回。
五、新准则中商誉会计处理面临的问题
我国新《企业会计准则第8号——资产减值》规定对商誉的处理由原来的十年系统摊销法改为减值测试法, 并且在指南上规定商誉的减值测试法采用“一步式”测试法, 采用的所属商誉的测试单元为最小现金流入单元, 这些规定对于习惯将商誉视为无形资产而进行摊销的我国会计人员而言, 将在理论和实务上遇上不少问题。
(1) 在计量问题上, 新准则规定需要对合并商誉进行至少每年一次的减值测试, 测试时需要计量商誉所属的最小现金流入单元的公允价值。而目前我国的资本市场远不如西方发达, 在流动性方面, 不流通的国有股仍然占了多数, 导致市场报价也并非公允, 因此对公允价值的取值是使用商誉减值测试法的最大难题。另外, 如何准确判断商誉所属的最小现金流入单元, 也会影响商誉减值测试的准确性。由于最小现金流入单元中包含其他可辨认资产, 将商誉划分到不同的最小现金流入单元, 其公允价值的不同又将影响商誉减值额的准确性。
(2) 我国新准则对商誉的处理采用与国际会计准则一致的“一步式”减值测试方法, 该方法遵循谨慎性原则, 对最小现金流入单元的减值额, 首先冲销未来收益不确定的商誉而不计量商誉的公允价值, 并且在今后产生资产增值时也不予转回。但商誉作为资产的一部分, 同其他可辨认资产一样也拥有给企业带来未来收益的能力, 在减值测试时不计算商誉的公允价值而测试其是否减值, 等于否认商誉同其他资产具有相同的特性, 并且也不能得出商誉真正的减值额。
(3) 由于商誉的会计处理对合并企业的净利润影响巨大, 对商誉采用减值测试法处理需要大量主观判断, 企业难免利用公允价值进行盈余管理, 这也给我国注册会计师判断企业商誉减值额带来不少工作。
参考文献
[1]、邹金姬, 《新准则对商誉会计处理变化的影响》, 当代经济2008年第6期
[2]、尹宪国, 《商誉确认与计量统一性刍议》, 财务通讯 (学术版) 2008年第2期
[3]、徐文丽, 《商誉会计研究与探讨》, 财务通讯 (学术版) 2008年第5期
[4]、曹湘平, 《商誉会计处理的几点思考》, 财经科学2008年第1期
[5]、《企业会计准则》, 经济科学出版社2006年
在新准则体系下的对商誉的思考 第7篇
商誉是一项特殊的资产, 它没有实务形态, 与企业整体不可分割, 不可作为独立资产参加交易, 其确认和计量在国内和国际上均存在着诸多争议。在2006年10月财政部颁布的《企业会计准则第20号——企业合并 (应用指南) 》中指出:非同一控制下的吸收合并, 购买方确定的企业合并成本与取得被购买方可辨认净资产公允价值的差额, 应确认为商誉或计入当期损益;非同一控制下的控股合并, 企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额, 确认为合并资产负债表中的商誉。该规定首次对商誉作出了明确界定, 兼顾了我国基本国情和国际会计准则的相关规定。
二、商誉的确认和计量
(一) 商誉的初始确认和计量
商誉的确认有两种形式:一种为既在企业账簿核算中确认, 又在财务报表上确认的商誉, 出现在购买方进行吸收合并或新设合并的情况, 将合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额确认为商誉;另一种为不进入企业的账簿记录, 仅在合并财务报表中体现的商誉, 出现在购买方进行控股合并的情况, 商誉资产数额的确认同样为合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额。无论为哪种形式, 商誉的计量属性都体现出了公允价值, 这也是新企业会计准则的一大特点。而且, 在新会计准则中仅确认正商誉为一项资产, 负商誉则在合并当期计入当期损益损益。
(二) 商誉的后续确认和计量
商誉的后续确认和计量方式是新旧会计准则的一大区别, 且充分体现了我国企业会计准则向国际的趋同。新准则将商誉后续计量由系统摊销法改为了减值测试法。在《企业会计准则第8号——资产减值》中指出:“因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产, 无论是否存在减值迹象, 每年都应当进行减值测试。”即企业必须在每年的资产负债表日对商誉进行减值测试, 测试时需要结合与其相关的资产组或者资产组组合, 若确实出现减值损失, 则应将损失金额首先抵减分摊至资产组或组合中的商誉账面价值, 不足抵减时, 再根据资产组或组合中除商誉外的其他各项资产的账面价值比重, 按比例抵减其他各项资产的账面价值。而且商誉的资产减值损失一旦确认, 就禁止转回, 这对企业利用商誉进行盈余管理的行为有一定的抑制作用。最后在合并财务报表中, 商誉按照其账面余额进行列报。
三、商誉与无形资产的关系
在旧企业会计准则中, 商誉为无形资产的中不可辨认无形资产而存在, 但在新准则中, 商誉作为一项特殊的资产从无形资产中独立出来。商誉和无形资产都具有由企业拥有或控制、没有实务形态和属于非货币性金融资产等特点, 两者的重要差别主要是商誉的不可辨认性, 通常来说, 无形资产包括专利权、著作权、商标权等, 这些都可辨认, 能独立的从企业中划分出来, 在现实市场上进行交换、租赁等活动, 而商誉与企业整体价值相关, 其确认只有在企业终结时才终止, 不可单独分割来参与商业交换。在新准则中商誉与无形资产的的确认与计量也存在差别, 商誉与无确定寿命的无形资产一样, 初始确认后在以后年度不进行摊销, 只在每年年末进行减值测试, 而有确定寿命的无形资产则需要进行摊销。商誉与无形资产的区别明显, 但两者之间依然存在联系, 在会计实务中, 对这两者进行正确的理解并判断非常重要。
四、新准则中商誉的疑议
(一) 未对自创商誉进行确认计量
美国著名会计学家Eldon S.Hendriksen曾提出过商誉的“三元论”, 在“无形资源论”中指出, 商誉是企业各种未入账的无形资源, 像“特殊技能和知识”、“垄断的地位”、“良好的社会和企业关系”、“优秀的雇员”等都是这类资产。由此看来, 无论是自创商誉还是外购商誉, 都属于这类无形资源。自创商誉的是企业在持续经营中形成并持有的, 能在未来为企业带来超额收益能力的资源, 这符合新会计准则中资产的定义, 而且, 对自创商誉进行确认也符合会计信息质量特征中的“相关性”要求。目前, 国际会计准则和我国准则都不确认自创商誉, 主要是考虑了自创商誉难以可靠地计量, 但这样会损害会计信息的质量, 商誉作为现代企业的一项重要无形资产, 其价值不可低估, 而且随着预测科学的发展和计量技术的进步, 企业未来的超额利润将能可靠地进行估计。因此, 自创商誉的确认和计量将会越来越受到人们的关注。
(二) 外购商誉的确认与计量有待改进
新准则规定外购商誉是企业合并时购买企业合并成本高于被合并方净资产公允价值的差额。在现实中, 企业的购买价会受到商誉以外的多重因素的影响, 如谈判技巧、政治因素干扰、市场供求关系等, 这使得合并成本高于被合并方净资产公允价值的部分要大于企业真实的商誉价值。而且, 商誉来源与被购买企业拥有的获取超额收益的能力, 外购商誉实质上是被购买企业的自创商誉, 只不过合并之前未予确认, 由合并成本高于被合并方净资产公允价值的部分来计量商誉, 从购买企业的购并动机来进行分析并不能如实客观的反应商誉的性质。
五、结语
新会计准则的颁布弥补了我国企业会计准则中的空白, 为会计实务提供了强有力的理论指导, 但是, 无论在国内还是国外, 商誉的会计处理研究依然处在发展阶段, 有许多问题存在争议, 亟待解决。在我国, 针对商誉的会计处理方法的具体准则还没有出台, 有关商誉的议题依然会是未来会计界的难点和焦点。
参考文献
[1]、丁一琳.新准则视角中的商誉会计[J].会计之友, 2008 (2) :34-35.
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[3]、王庆山, 陶中华.新准则下商誉的确认和计量[J].电子财会, 2006 (6) :46-48
[4]、李谷音.商誉为何不再属于无形资产[J].商业会计, 2009 (11) :62-63.
探究在新会计准则下商誉的确认 第8篇
关键词：商誉,新会计准则,企业合并
一、企业合并中形成的商誉
现行的会计准则将企业的合并分为两种形式,一种是同一控制下的企业合并,另一种是非同一控制下的企业合并。由于在同一控制下。企业合并的计价基础是账面价值,被合并资产的账面价值与合并成本的差额,作为资本公积的调整项。在非同一控制下,企业合并的计价基础是公允价值,被合并资产的公允价值与合并成本的差额,前者大于后者,我们就确认为商誉,否则确认为当期损益。因此,我们讨论的商誉都是在非同一控制下,计价基础是公允价值。
二、商誉的特点
商誉作为一种无形资产,有着无形资产的共性,但是由于它产生的特殊性以及价值确认的争议,因此存在着很大的特性。首先,商誉可以作为一项长期使用的资产。即商誉一经确认,就应当进行摊销。第二点,商誉的收益具有极大的不确定性。因为商誉的计价本事就易受主观态度的影响,其之后的价值也随着市场的波动而不断的变化,这些都难以用客观准确的数字来计价。其次,商誉具有垄断性,是特定企业独占的权利,不能进行共享。
三、商誉的确认
根据商誉的形成方式,可分为外购商誉和自创商誉。对于自创商誉,国际上也未找到一种合适的方法进行资本化,因此,我国的会计准则规定,不对这种商誉进行确认。对于外购商誉,则以合并企业的初始投资成本大于被合并企业可辨认净资产公允价值份额的部分进行确认。本文作者认为,新准则下对商誉的确认方法,明确突出了商誉的重要地位。但是,同时,笔者认为,应当在对商誉确认的同时,进行商誉的摊销。这种做法一方面是符合了商誉作为无形资产的特点,另一方面是对商誉的价值进行复核。
前面论述的都是正商誉,其实在合并企业的初始投资成本小于被合并企业可辨认净资产公允价值的份额的情况下,我们把它确认为负商誉。我国的新会计准则中规定,在出现负商誉的情况下,应先对其各项公允价值和合并成本进行复核,而后我们把它确认为当期损益。这样做,是符合会计谨慎性的要求的。
四、商誉的后续计量
在新会计准则中,对于自创商誉不予确认,对于负商誉确认为当期损益。因此商誉的后续计量问题就是指合并商誉的确认问题。在旧会计准则中,对合并商誉进行系统摊销,其处理方法与一般的无形资产是一致的。但是在新准则下认为,合并商誉并不会像其他无形资产一样, 价值会发生定期的减损,反而在市场的波动中会发生增值。因此,新准则下采用减值测试的方法来对商誉的公允价值进行复核。这样做,即符合会计的谨慎性的要求,又可以合理的保留商誉的特点。
五、当前商誉确认的缺陷
(1)商誉的确认基础是公允价值。但是对于我国市场机制尚未成熟的今天,商誉的确认确实存在着诸多的问题。
(2)负商誉的确认会使得当期的利润突然升高。不符合利润确认的原则。
(3)在对商誉的后续计量中,难以区分自创商誉以及合并商誉。且后续计量的难度大,难以精确计量。
参考文献
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