会计师事务所轮换制

会计师事务所轮换制（精选5篇）

会计师事务所轮换制 第1篇

一、健全和完善《注册会计师法》以及相关法律法规，提高违规成本

注册会计师及会计师事务所的法律责任包括行政责任、民事责任和刑事责任。行政、刑事责任按有关的法律规定进行规范，《注册会计师法》应重点界定注册会计师及事务所的民事法律责任。首先是诉讼时效问题。诉讼时效的设定要体现行业的特点，期限设定在出具相关报告后的5年较合适。期限太短，有悖于注册会计师行业为社会公众提供专业服务的宗旨;太长则不利于维护注会行业的合法权益。二是违规CPA应承担无限责任。即当CPA发生违规行为时，无论哪种组织形式的事务所都应该以其财产来承担民事责任，至于注册会计师个人，如果是直接责任人，就要承担无限责任。

二、加强行业监管力度及开展诚信教育，提高审计质量

建议明确财政部门为C P A行业的行政监管部门，主要监管会计师事务所的执业质量;明确注册会计师协会为行业自律监管机构，提供立法赋予其相应的职责与权限，主要监管会计师事务所执业的规范性，保证注册会计师执业道德、独立审计准则、会计准则的贯彻实施，把政府部门的行政监管与行业协会的自律监管分开。诚信是市场经济的基石，也是注册会计师行业取信于社会公众，建立良好声誉的立身之本，而近年来国内外爆发的财务丑闻，使独立审计的社会公信力遭到严重破坏。

三、完善公司治理结构，强化公司信息披露义务

会计信息系统作用的充分发挥离不开严密的公司组织管理和公司治理对它的引导和控制。当公司组织管理不完善时，缺乏必要的内部和外部控制时，会计信息可能成为内部人控制以欺骗中小股东等外部利益相关者的工具。目前，我国上市公司董事长与总经理两职合一，或总经理就是董事会重要成员，“内部人控制”现象严重，从根本上破坏了委托代理理论下上市公司与审计机构之间的平衡关系，使CPA难以保持独立性。因此，建议我国上市公司建立董事长和总经理分离机制，使董事长、总经理各司其职、各负其责，充分发挥董事会的监督职能，真正起到对经营管理层应有的控制作用。其次，完善独立董事制度。独立董事以其独立身份，可运用议事权和表决权制止或抑制造假现象，在董事会中形成内部制衡力量，在一定程度上弱化内部人控制的情况。此外还可以引入其他利益相关者，如主要债权人、中小股东和政府官员等，完善上市公司董事会审计委员会的形成机制，限制大股东的发言权，并制定严格的制度规范审计委员会对会计师事务所的聘用，削弱大股东和管理层对聘用注册会计师及会计师事务所的题名权。

四、改革审计收费制度，完善审计制度安排

我国现行的审计费用支付方式是由会计师事务所直接向被审计客户收取审计费用，这种方式使事务所在经济上受制于审计对象，其独立性大打折扣。鉴于我国目前尚不具备由审计报告使用者支付审计费用的条件，因而建议在二者之间加入一个中立的第三方机构，该机构必须满足两条标准：(1)与双方均无直接或间接经济关系(2)机构本身能够保证公正性。通过分析，可由政府财政部门负责设立。加入这一机构后，审计费用在审计工作开始前由被审单位交由第三方保管，排除了被审单位对会计师事务所的钳制，并且由第三方负责聘用会计师事务所对被审单位进行审计。审计工作完成后，事务所从第三方收取审计费用。其次，应由国家制定审计收费的最低标准，通过法律法规要求会计师事务所必须严格遵守，并严禁事务所之间不正当的价格竞争。因此我们认为给审计服务定价应综合考虑多方面因素，即客户规模、客户业务的复杂程度、审计风险、注册会计师自身特征、所处的客观环境等，同时把地方收费标准下放给比较了解当地审计市场和审计成本制定的注册会计师协会。强化审计收费的披露是规范审计收费制度安排的有效方法。虽然证监会颁布的第六号信息披露规范要求上市公司详细披露确定会计师事务所报酬的决策程序以及公司审计委员会或类似机构、独立董事对这一决策程序的相应意见，并根据支付费用的性质和所属年度分别披露支付情况，但实际中许多公司披露很不完整、不规范，只是含糊公布一个数据。

五、推进会计师事务所体制改革，完善事务所内部控制和质量控制制度

随着改革开放的深入和入世的需要，会计师事务所的业务量和复杂程度在不断增加，而我国目前事务所规模小、执业质量不高，很难通过自身的积累发展实现突破。因此有必要通过合并等手段，实现事务所“上规模、上水平”。合并后的大事务所承受管理当局压力的能力较强，更注重自身长期发展与形成的良好声誉，有利于保持其独立性。但会计师事务所的合并不同于一般公司的合并，更注重“人合”，即人事、文化、专业技术的整合以及管理模式的整合与再造。会计师事务所独立性的再造，除了需要外部严格的民事法律责任机制，在内部也需要有效的质量控制，因此事务所管理层应确立质量之上、诚信为本的立所根基，应建立能保障其独立性的业绩考评与分配机制，建议采用工作量与工作质量并重的机制，同时应建立恰当的业务承接制度，包括识别损害独立性的因素，评价损害的严重程度以及采取的保障措施。通过以上措施，使会计师事务所保障其整体独立性，为定期轮换制提供根本保障。

参考文献

论会计师事务所强制轮换制度 第2篇

2011年8月, 美国公众公司会计监督委员会 (PCAOB) 经表决通过并发布了一份“概念公告”, 就包括会计师事务所强制轮换制在内的, 旨在提高审计人员客观性、独立性以及职业怀疑的多项举措向公众征求意见。PCAOB主席詹姆斯·多蒂认为, 通过对会计师事务所审计服务年限做出限制, 可以减轻审计人员面对为建立和保护长期客户关系而损害投资者和资本市场利益的压力, 有利于审计质量的提高。然而, 就在短短的三个月之后, 美国注册会计师协会 (AICPA) 就对该概念公告提出了反对意见。AICPA认为, 目前并没有直接证据可以表明强制轮换事务所会提高审计质量, 相反, 它提供了众多由于强制轮换会计师事务所而降低审计质量的研究成果。一时间, 关于是否应实行事务所强制轮换的问题再次引起了社会公众的广泛关注。

事实上, 会计师事务所强制轮换问题由来已久。自20世纪70年代起, 众多的学者就对该制度进行了大量的研究。2002年美国国会在通过《萨班斯-奥克斯利法案》期间, 就曾对是否将会计师事务所强制轮换作为一项制度确定下来进行了长时间的讨论。虽然该制度最终没被包含在法案之中, 但美国国会仍旧责成美国审计总署对该问题的影响因素进行进一步的研究, 并在规定时间内予以汇报, 显示出了该制度的重要程度。除此之外, 包括英国、意大利、西班牙、印度、巴西、澳大利亚在内的众多国家也都对事务所强制轮换问题进行了长期的研究和探索。

二、 会计师事务所强制轮换的理论基础

(一) 职业道德理论

审计是充满价值判断的过程。审计师的专业技能和职业道德会对审计质量产生至关重要的作用, 而对于职业道德基本准则的遵守可能受到多种因素的影响, 包括自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力。

密切关系是指当审计师长期对被审计单位进行审计时, 容易与被审计单位管理层产生亲密关系, 从而过于倾向于他们的利益。过长的审计任期往往容易滋生密切关系的产生, 而实施事务所强制轮换可以有效地解决这一问题;外在压力是指审计师由于惧怕丧失审计客户, 而更倾向于支持管理层的观点、认同他们的决定, 并由此威胁到审计意见的发表。强制轮换事务所, 使得审计师不用为了保住审计客户而发表不正确的审计意见, 有利于职业道德的遵守。

此外, 自我评价、过度推介和自身利益都可以通过事务所强制轮换制度得到不同程度的缓解。可以看出, 会计师事务所轮换制度, 有利于审计师职业道德准则的遵守, 有利于增强审计独立性, 有利于审计师发表公正客观的审计意见。

(二) 委托代理理论

在现代企业管理制度中, 股权和经营权分离, 股东不参与公司的治理, 管理层和股东之间存在着严重的信息不对称, 管理层编制的财务报告也往往难以获得股东的信任。而通过聘请独立的第三方对管理层编制的财务报告进行审计, 并发表审计意见, 可以有效地解决这一问题。当代审计行业也正是基于这一委托代理关系而产生的。通过阅读经鉴证过的财务报告, 公司现有及潜在股东可以获取真实可靠的公司财务信息, 从而据此做出合理的投资决策, 既保护了投资者的切身利益, 也解决了管理层与股东之间的委托代理矛盾。但只有高质量的审计才能达到这一效果。实施会计师事务所强制轮换制度, 有利于提高审计师的审计独立性, 确保了审计报告的质量, 也就确保了财务报告的质量。由此可见, 会计师事务所强制轮换制度的实施必将有利于委托代理问题的解决。

三、 会计师事务所强制轮换的影响因素分析

从理论上来说, 是否需要执行强制轮换取决于轮换时信息的边际使用收益是否大于其产生的边际成本。其中, 使用收益是信息对信息使用者决策产生的价值, 与审计质量密切相关;而产生的成本主要指客户和会计师事务所及其他社会第三方共同发生的成本。国内外学者在这一问题上进行了激烈的争论, 但目前仍未达成一致。但大量的研究成果也对各国政府、投资者、事务所以及上市公司的行为有着一定的指导和借鉴作用。

(一) 会计师事务所强制轮换对审计质量的影响

按照DeAngelo (1981) 对审计质量的经典定义, 审计质量是审计师发现并报告财务报表中的重大错报的联合概率。审计质量的高低取决于审计师的专业胜任能力和审计师的独立性两个方面。而正是由于审计师专业胜任能力和审计师独立性之间的矛盾性, 导致了国内外学者对于审计任期与审计质量的关系持有不同的观点。

1.认为审计质量与审计任期负相关, 从而支持实施事务所强制轮换制度的研究

早在1961年, Mautz和Sharaf就曾指出, 审计时间越长, 审计人员就会越容易使用固有的审计方法, 审计独立性也越容易受到影响, 从而越不容易发现被审计单位的潜在问题。而Ann Vanstraelen (2000) 的研究也发现, 审计师与客户的长时间合作关系明显增加了审计师出具无保留意见的概率, 说明审计任期越长审计质量越差。其他国外学者, 包括Bates, Ingram和Reckes (1982) , St.Pierre和Anderson (1984) 等, 也通过不同角度的分析, 提出了这一结论。

国内有关审计任期与审计质量的关系的研究开始得比较晚, 大多起始于2000年以后。刘骏 (2005) 从牵制理论、注册会计师审计的形式上和实质上的独立性、GAO的研究报告、文化的融合性出发, 同时结合实际情况指出, 审计师面临着保住客户公司的压力、亲密关系的压力以及其他外在压力, 独立性会受到影响, 而会计事务所强制轮换能很好地解决这一问题。李兆华 (2005) 对反对实行事务所定期轮换的观点进行了驳斥, 然后运用博弈论, 为事务所定期轮换制对解决“共谋”假设的有效性作出了科学解释, 进而指出我国实行事务所定期轮换制的迫切性。类似地, 罗党论 (2007) , 李爽和吴溪 (2004) 等学者也提出了相同的观点。

2.认为审计质量与审计任期正相关, 从而不支持实施事务所强制轮换制度的研究

对于审计质量与审计任期的关系, 存在着与上述不同的观点。部分学者认为, 审计任期增加对独立性的损害, 远远小于由于任期不足而缺乏对客户的了解, 从而使用不恰当的审计程序所带来的损害。也就是说他们更看重由于长期关系所形成的审计经验, 认为其才是影响审计质量的关键因素。而强制轮换会计师事务所会损害审计经验、降低审计质量, 故而反对实施事务所强制轮换制度。

持上述观点的国内外学者主要包括Petty 和Cuganesan (1996) , Geiger和Raghunandan (2002) , Myers 和Omer (2003) , 陈信元、夏立军、方轶强 (2005) 等, 而他们的研究方法多为实证研究。

3.审计质量与审计任期关系的最新研究进展

近年来, 对于审计质量与审计任期之间的关系, 学术界提出了一种新的看法, 即:审计质量与审计任期之间呈倒U型关系。支持这一观点的学者提出, 审计初期, 随着审计任期的增加, 审计师对被审计单位的了解, 以及审计经验会增加, 审计质量随之增加。而这时, 审计师与审计客户间尚未形成密切的关系, 独立性和客观性可以得到保障。当审计任期达到一定时间时, 积累的审计经验已经可以满足审计的需要, 而由于长审计任期形成的密切关系、自身利益等因素对独立性的不利影响却日益凸显, 危害了审计质量。故而持上述观点的学者认为, 实施事务所轮换是有必要的, 但轮换的年限需要研究确定。任期既不能太短, 因为这样不利于提高审计经验, 同时也不能太长, 因为这样又不利于维护审计独立性。

国内学者中, 余玉苗、李琳 (2003) 率先提出了上述观点, 但并没有明确提出轮换年限的建议。而陈信元、夏立军 (2006) 则通过实证研究, 提出应实施6年的轮换期。

(二) 会计师事务所强制轮换制度对审计成本的影响

强制轮换会计师事务所会产生大量轮换成本, 而对于成本的考量, 是在讨论是否实施某一制度时不可忽视的重要方面。事务所强制轮换制度产生的成本大体可以分为显性成本和隐性成本两个方面。显性成本主要包括会计事务所初次审计时熟悉被审计单位及其环境、实施风险评估、制定审计计划、签订审计合约等其它支持初次审计的成本。这种成本往往是由被审计单位承担的, 且比较容易计量。而隐性成本则主要是指与初次审计活动相关的、隐含的成本, 包括为获得审计客户而花费的营销成本, 投资者、监管者对上市公司轮换事务所而产生的信息分析成本等。承担这些成本的主体不仅包括被审计单位、会计师事务所, 还包括社会公众和监管部门等, 而且这部分成本往往是难以计量的。具体而言, 会计师事务所强制轮换而产生的成本主要有:

(1) 营销成本。由会计师事务所承担的与他们努力获取客户相关的成本。

(2) 审计成本。由会计师事务所承担的实施上市公司财务报表审计的成本。

(3) 审计费用。会计师事务所向上市公司收取的实施财务报表审计的费用。

(4) 选择成本。由上市公司承担的内部成本, 用于选择新的会计师事务所为公司提供审计服务。

(5) 支持成本。由上市公司承担的内部成本, 用于支持会计师事务所了解上市公司经营、管理和财务报告惯例, 以便于实施事务所更好地进行工作。

(6) 监督成本。政府监管部门为了确保轮换制度的有效进行所花费的成本。

(7) 社会公众信息分析成本。社会公众在面对事务所轮换时, 对轮换原因的分析所花费的成本, 即上市公司是否有可能借强制轮换之由掩盖审计问题等。

总的来说, 在会计师事务所强制轮换制度下, 为上市公司提供审计服务的事务所会发生频繁变更。对此, 不论是会计师事务所还是上市公司, 乃至整个社会都将花费更多的成本。

(三) 会计师事务所强制轮换制度对审计竞争的影响

然而仅仅从对审计质量和社会成本两方面来考量强制轮换制度是远远不够的, 还必须意识到, 该制度的实施必然会对审计市场竞争产生重要影响。

一方面, 实施强制轮换制度, 使得事务所和上市公司供求双方不停地被选择与选择, 审计市场可能陷入无序、低效的竞争之中。另一方面, 实施强制轮换制度, 能参与上市公司审计竞争的事务所数量会逐步减少, 审计业务会逐渐集中到少数大所的手中, 弱肉强食的局势会进一步增加, 审计市场有可能会出现寡头垄断的局面。产生这一现象的原因主要是由于, 部分小所由于资源和自身能力的限制, 往往依赖于几个固定的审计客户, 业务扩展难度较大。而一旦实施强制轮换制度, 就意味着他们将丧失多年的老客户, 而同时由于很难找到新的审计客户, 它们只能选择被兼并或者退出市场。故而审计业务会逐渐集中到少数大型会计师事务所手中。

此外, 实施强制轮换制度, 可能会使得某些特定行业的上市公司对事务所的选择余地变少, 降低上市公司的审计议价能力, 使其陷入不利地位。产生这一现象的原因主要是由于, 在某些特定的行业, 具有该行业审计专长的会计师事务所可能本来数量就有限, 例如很多大型跨国企业都倾向于聘请“四大”为其提供审计服务。一旦实施强制轮换, 他们的选择就只有两到三家事务所, 再加之可能其中的几所由于为之前提供了无法与审计业务相容的其他业务, 而无法列入被选行列, 那么真正可供其选择的会计师事务所就只有一到两家了。

最后, 实施强制轮换制度, 相关部门的监管压力必然随之增加, 怎样在确保所有上市公司遵守轮换制度的同时, 防止他们利用轮换制度进行审计意见购买, 实现审计市场公平有效的竞争, 仍旧是一个不容忽视的问题。

四、 关于我国会计师事务所强制轮换的政策建议

(一) 短时间内不宜实施会计师事务所强制轮换制度

现阶段, 我国审计市场发育尚不成熟, 国内事务所虽然数量众多, 但规模往往较小, 而且多数的大型上市公司审计业务都掌握在“四大”手中, 若在现阶段贸然实施该制度, 对于国内会计师事务所行业的发展必然会带来不利影响。其次, 对于强制轮换制度对审计质量的影响, 理论界也并未达成一致意见, 而且国外实施该制度的政府也较少, 难以提供借鉴。最后, 由强制轮换制度引起的社会成本的增加, 也给该制度的实施带来了一定的阻碍。故而, 在对于轮换制度产生的影响没有完全研究清楚之前, 短时间内不宜贸然实施该制度。

(二) 从长远看必须实施会计师事务所强制轮换制度

众所周知, 中国社会历来非常注重私人关系, 人际关系在经济活动中往往发挥着非常重要的作用, 有时候甚至是决定性作用。而与美国等资本市场比较成熟的国家不同, 中国的资本市场发展还不完善, 属于半强势有效市场, 很多地方监管也并不到位。在此种情况下, 审计独立性对于审计质量的影响相比起发达国家就会更为显著。故而会计师事务所强制轮换制度作为可以提高审计独立性的重要制度, 从长远看是必须实施的。

(三) 若实施会计师事务所轮换制度, 必须做好相应的准备工作

实施会计师事务所强制轮换制度是否可以得到良好的政策效果, 事前的准备工作是至关重要的。因此, 在正式实施该制度之前, 有以下三点需要监管部门予以关注:一是轮换时间的确定。时间太短, 会加剧审计市场的动荡;时间太长, 又将影响政策的实施效果。二是要加强上市公司变更事务所信息披露的规范建设。变更事务所时, 上市公司应详细披露变更的原因以及变更的相关记录等。三是要加强对事务所轮换实施过程中的行业监管。一旦实施该制度, 就必须确保所有上市公司积极地遵守。

参考文献

[1].陈信元, 夏立军.审计任期与审计质量—来自中国证券市场的经验证据[J].经济师, 2006 (1)

[2].葛家澍, 黄世忠.安然事件的反思——对安然公司会计审计问题的剖析[J].会计研究, 2002 (2)

[3].刘启亮, 唐建新.学习效应、私人关系、审计任期与审计质量[J].审计研究, 2009 (4)

会计师事务所强制轮换的利弊分析 第3篇

一、会计师事务所强制轮换的有利方面

1. 有利于维护审计独立性。

在会计师事务所强制轮换下, 由于会计师事务所知道注册会计师任期和相关收入只能保持有限的时间, 会更加审慎地发表审计意见, 强化审计实质上的独立性。同时, 强制轮换会计师事务所之后, 由于不同会计师事务所的内部风险控制机制不同, 抽样范围也不同, 投资者和监管者可以从多方位审视由不同会计师事务所出具的关于该公司的审计报告, 增强审计报告的可信度。同时, 从形式上的独立性要求来看, 会计师事务所强制轮换能进一步提高社会公众对注册会计师执业的信任度。

2. 有利于提升注册会计师专业胜任能力, 减少违规行为, 提高审计质量。

首先, 目前我国会计师事务所的分布带有很强的地域性, 业务范围相对固定, 而实行会计师事务所强制轮换可以突破这些限制, 使注册会计师真正接触到各种行业和各种业务类型的审计客户, 在轮换过程中不断积累经验, 从而提高其专业胜任能力。其次, 若会计师事务所和同一客户保持经济合作关系不能超出某一个时间范围, 会计师事务所长期保留该客户的意愿已经不存在, 则注册会计师执业时就不会迫于管理当局的压力而接受有问题的会计处理。而“关系链”的破裂也使得现任注册会计师为避免后任注册会计师发现问题而谨慎执业, 降低了违规行为发生的可能性。再次, 注册会计师长期为一家客户提供审计鉴证服务, 还可能因其固有的思维定式而不能发现疑点。在会计师事务所强制轮换下, 后任注册会计师没有固有的思维定式, 更易发现前任注册会计师未审计出的问题。同时, 后任注册会计师执业时基于对新客户的审慎及其对会计师事务所执业声望的珍惜, 将持有更加谨慎的态度, 投入更多的精力去了解客户, 认真分析评价客户的会计信息系统, 提高审计质量。

3. 有利于促进行业公平竞争, 加快会计师事务所之间的兼并重组。

规模小的会计师事务所由于自身执业水平有限, 不能承接一些规模大、风险大的上市公司审计业务, 而会计师事务所强制轮换则意味着其又将会失去一部分客户, 在这种情况下, 其要么退出市场, 要么被其他会计师事务所兼并。会计师事务所强制轮换后的竞争会导致会计师事务所之间大量的兼并重组, 小规模的会计师事务所急剧减少, 大规模、综合型的会计师事务所会加速形成, 从而形成我国会计师事务所的新格局。

二、会计师事务所强制轮换的不利方面

1. 会计师事务所强制轮换会增加审计成本。

首先, 在会计师事务所强制轮换下, 会计师事务所为了争取到新的客户而频繁竞争, 从而增加大量的营销成本。其次, 注册会计师面对新的审计项目时, 往往要投入更多的精力去了解客户, 分析财务报告等会计信息的质量, 初次业务成本大幅度增加。再次, 原来的会计师事务所在保持与客户的合作关系时会形成大量的专有资产, 这些专有资产只有在合作关系保持时才会存在并且发挥作用, 而不能在会计师事务所和执业注册会计师之间进行转移。在会计师事务所强制轮换下, 会计师事务所的频繁更换会造成这些专有资产的极大浪费, 并影响审计定价, 使审计成本大幅度上升。美国审计总署 (GAO) 通过问卷调查估计, 在会计师事务所强制轮换的情况下, 会计师事务所变更的第一年度与审计相关的可能增加的成本高于未变更情况下连续审计成本的43%~128%。此外, 会计师事务所强制轮换还会给审计市场带来更多的不确定因素, 如更加激烈的竞争、会计师事务所之间的兼并重组等。从全社会的总体角度来看, 整个审计市场的总支出也增加了。

2. 会计师事务所强制轮换可能增大审计失败的风险。

在会计师事务所强制轮换下, 后任注册会计师虽然会以更加审慎的态度投入更多的精力去了解客户, 熟悉客户的经营流程和会计信息系统, 但同时也增加了后任注册会计师未能制定适当的审计计划以深入了解客户经营状况的可能性, 这种可能性使得后任注册会计师对客户的经营流程和会计信息系统缺乏足够的了解, 从而增加了其在初始年度不能发现重大财务报告问题的风险。同时, 会计师事务所强制轮换会导致会计师事务所的频繁更迭, 注册会计师在刚刚熟悉某一客户财务状况的情况下极有可能又被更换出来以服务于新的客户, 从而增大审计失败的风险。另外, 在会计师事务所强制轮换下, 会计师事务所同某一客户保持合作关系的时间是既定的, 在这种情况下, 负责某具体项目的注册会计师可能会因为缺乏继续保持与该客户的合作关系的动力而在审计后期减少时间和精力的投入, 从而在一定程度上增大了审计执业的风险。

3. 会计师事务所强制轮换可能影响注册会计师执业的连续性。

目前市场中不确定因素越来越多, 企业经济业务的种类和性质日趋复杂, 期货、套期保值等金融衍生工具层出不穷, 已经远远超出注册会计师平时执业所遇到的传统财务会计核算的内容。故注册会计师在执行审计鉴证业务时往往需要花更多的时间去了解客户的经营模式。同时, 2006年新审计准则体系的出台和“审计风暴”的影响使得审计鉴证业务在市场经济中发挥的作用越来越显著, 社会公众也对审计行业日益关注, 希望财务报告能在公司内部控制、信息披露等方面发挥更大的作用。如果会计师事务所强制轮换制度设计不合理, 则其在具体实施过程中必然会对注册会计师正常执业造成极大的阻碍。

4. 会计师事务所强制轮换会降低财务报告预警信号的作用。

目前, 审计报告主要是为以投资者和债权人为主的各利益相关者分析上市公司的经营业绩、资产质量和现金流量等提供值得信赖的基础。而相当一部分投资者由于自身财务专业素养不高, 不善于通过分析财务报告发现问题, 而往往以审计报告中的审计意见作为主要的判断标准。在这种情况下, 会计师事务所和注册会计师的更迭就成为一个相当重要的预警信号。但是在会计师事务所强制轮换下, 如果没有在财务报告中作特别披露, 这种更迭注册会计师和会计师事务所的预警信号作用可能会因会计师事务所强制轮换而降低, 因为投资者可能无法区分公司变更注册会计师是按计划进行还是由于会计师事务所强制轮换造成的。

三、推进会计师事务所强制轮换的政策建议

1. 推进签字注册会计师定期轮换, 不断积累会计师事务所强制轮换经验。

目前关于会计师事务所强制轮换的争论焦点在于, 会计师事务所的独立性是否会受到该会计师事务所与客户的长期关系以及留住客户愿望等的不利影响, 而一些潜在影响 (如成本收益问题、审计风险问题等) 同样不容忽视。所以, 会计师事务所强制轮换制度及操作规范的制定就成为其成败的关键。

目前, 我国推行会计师事务所强制轮换在时机和条件上尚未成熟, 我们要在推进签字注册会计师定期轮换的基础上, 不断积累会计师事务所强制轮换的经验, 仔细研究我国审计市场现状, 制定周密的符合我国国情的会计师事务所强制轮换制度。该制度应当包括如下内容:一是会计师事务所强制轮换的执行范围, 应当首先在上市公司中执行;二是强制轮换期的确定, 强制轮换期是会计师事务所降低成本和提高审计质量的最佳平衡点;三是强制轮换间隔期的确定, 间隔期过短不能有效防范“共谋”造假, 而间隔期过长又影响注册会计师执业的独立性;四是一些特殊情况下制度执行的具体规定应当尽可能完善;五是应明确对违规会计师事务所和上市公司的处罚规定。

2. 改革会计师事务所组织形式, 加强会计师事务所内部质量控制。

(1) 应当在培育大型综合会计师事务所的同时, 积极推行有限公司责任制。结合合伙制与有限责任制的优点, 在保护无过错合伙人的合法权益的基础上, 保留有过错的注册会计师承担无限责任的风险约束机制, 通过风险约束机制增强会计师事务所对审计风险控制的重视, 对审计行业的职业道德和执业质量进行机制约束和保障。在具体实施时可以给予其适当的税收优惠, 鼓励更多的会计师事务所转换体制。

(2) 建立良好的内部运行机制, 完善内部质量控制制度。会计师事务所要在独立、客观、公正、严谨、廉洁、保密的原则下建立自律性的运行机制, 不徇私情, 公正执业;同时, 还应根据成本效益原则建立自己的质量控制制度, 包括合理运用全面质量控制政策与程序以保证所有的审计工作均遵照独立审计准则执行, 合理运用审计项目质量控制程序以保证审计项目工作符合规定的质量标准, 从而为会计师事务所强制轮换打下良好的运作基础。

3. 改进上市公司现行财务信息披露制度, 强化信息披露义务。

针对会计师事务所提供非审计服务的特点, 在财务报告中应对上市公司的审计费用和咨询费用做出更充分的披露, 同时监事会应对注册会计师的独立审计地位进行审查并发表声明。同时, 应当提高对注册会计师更换信息披露的要求, 如要求详细披露更换种类 (上市公司提前更换注册会计师、注册会计师提前辞聘、到期强制轮换) 、上市公司提前更换注册会计师的原因、监事会或审计委员会的意见以及注册会计师提前辞聘的原因。到期强制轮换时应当披露注册会计师的审计期间、各年审计结果以及在非强制轮换情况下上市公司与注册会计师在会计处理方法和财务报告中的分歧, 并阐述各自的观点及理由。投资者可以通过披露信息有效判断会计师事务所和注册会计师更换的原因, 同时监管部门也可以根据披露的信息发现购买审计意见等违规行为, 进而实施有效监督。

参考文献

[1].沈玉清, 戚务清, 曾勇.我国审计师强制轮换制度有效性的实证分析.审计研究, 2006;4

[2].李爽, 吴溪.签字注册会计师的自然轮换状态与强制轮换政策的初步影响.会计研究, 2006;1

会计师事务所轮换制 第4篇

一、事务所轮换制度对审计质量潜在影响的分析及文献回顾

(一) 事务所轮换制度对审计质量潜在影响的分析

我国事务所轮换制度从2004年由国资委发起实施, 使用范围是国资委下属的中央企业。其后的2005年和2006年又进行详细规定和解释。事务所轮换制度对审计质量的影响是什么呢?是否能够起到提高审计质量的作用呢?下面我们分别从积极方面和消极方面进行相应的理论分析。 (1) 积极方面。一是“轮换”有利于克服注册会计师审计制度的缺陷对审计独立性的威胁。从法律形式上看, 股东大会决定了事务所的最终聘任和解聘的权力, 但实际上, 是上市公司管理当局掌握着这些权力。如果审计师长时间与管理当局之间进行交易, 将会影响审计师基于职业独立性完成其职责的动力, 从而有损审计独立性和客观性, 导致审计质量下降 (De Angelo1981, DeisandGiroux1992, O’Keefeetal1994, Raghunathanetal1994) 。因此, “轮换”能在一定程度上防止事务所过份关注维持与被审计单位的长期业务关系所导致的审计师经济收益过份依赖单一客户的情况。轮换后的审计师将处在一个有利的位置, 在会计准则和审计原则上审计师不会无原则同意管理当局的做法, 他们会迫使管理当局采取更加保守的会计政策, 从而生成充分的财务报告披露 (OCA1994) 。二是“轮换”将促使审计师审计方法的更新。存在长期业务关系时, 在年复一年的审计中, 审计师将变得懒散, 对客户经营环境中细微但重要的变化产生忽视。通过定期轮换审计师, 为审计过程带来新的视角。此外, 通过轮换审计师, 还在一定程度上维持了事务所的专业精神和职业谨慎特性, 因为, 当存在长期业务关系时, 会计师事务所会由于密切接触并认同所审计的业务处理和企业文化而丧失其客观性。三是“轮换”可以部分解决审计师与客户之间的合谋问题。在轮换事务所的情况下, 审计师合谋的难度加大, 一家事务所的注册会计师要与另一家事务所的注册会计师合谋, 不同于同一事务所内部审计师之间的合谋。即事务所之间的审计师合谋成本比同一事务所之间的审计师合谋成本更高。 (2) 消极影响。一是“轮换”将显著增加审计师和客户的履约成本 (显性成本和隐性成本) (CohenCommission1978;AICPA1992) 。其一, “轮换”将毁掉与初始启动成本无关的专用资产性投资。这种资产专用性不可观察, 需要长时间连续积累, 具有合约性质。如对于客户的核心保密信息的获得需要双方的相互信任, 无疑这样的资产专用性将会融洽审计师与客户的关系, 刺激审计师对专用资产的投资。其他的资产专用性, 特别是审计师对客户会计信息系统和内部控制的了解, 需要审计师与客户的长时间的交往才能获得, 而且信任还会降低交流成本, 消化在交流过程中产生的冲突, 审计师因为长时间的审计将成为客户所在的行业专家, 也有利于简化审计师的工作。这些与资产专用性有关的东西将随着审计师的轮换而不复存在。因此, 人为缩短审计师为客户的审计任期将降低事务所了解客户所做投资的动机, 结果在一定程度上了降低审计质量 (St.PierreandAndersen1984, ArrundaandPaz-ares1997) 。其二, 不诚实的客户可能以轮换审计师为名更换现任审计师以掩人耳目。依据环境的不同, “轮换”可能对客户的股票产生消极的、微小的或者积极的影响。“轮换”实质上是一种无形成本, 如果缺乏轮换规则, 强制性轮换可能掩盖实质上的自愿性变更, 由于市场无法对“轮换”的动机做出有效区分, 这种强制性轮换就失去意义。对于那些管理职能和所有者职能不能有效分开的公司以及股东大会被董事会架空的上市公司来说, 审计是一种制衡机制。变更审计师与股价关系影响的实证研究表明, 当上市公司变更审计师是由于上一年度提交给SEC的8-K报告中出现了非标准审计意见或者涉及客户与审计师对重要会计事项的分歧时, 这种变更的消息将对股价产生显著的消极影响。如果市场不能有效区分这种“轮换”是基于公司需要寻找一个水平更高、能力更强的审计师, 以便可以向投资人提供更高质量的审计, 还是这种轮换是公司处于掩盖某种目的而寻找一个更配合的审计师, 事务所轮换就不能向市场传递有效的信息。二是“轮换”将阻碍审计市场的竞争。“轮换”将阻碍事务所之间的相互竞争, 不利于提高审计市场效率。“轮换”带来审计市场的均衡不利于事务所为拥有更多的份额而竞争的动力。如果强迫上市公司每隔一定年限放弃在任的事务所, 将大大降低事务所投资审计业务的积极性。随着“轮换”政策的实施, 规模小的事务所将提高他们在审计市场上的份额, 而规模大的事务所受此政策的影响在审计市场的份额将逐渐减少, 直到审计市场上事务所拥有的客户份额达到均衡。这种均衡的潜在影响是它阻止了事务所对审计业务的投资, 因为市场并不因为他们对审计业务的投资而增加潜在需求。那些没有效率的事务所并没有因为没有投资而受到更多的损失, 对他们的服务不会因为此项政策的实施而受潜在的影响。因此, 可以预见, 规模大的事务所基于提高审计效率将减少他们在人力资本、声誉、技术革新等方面投资。在审计市场上, 声誉是反映审计质量的重要信号, 没有这种投资将产生新的信息不对称。而且在短期, 对事务所长时间审计所获得的专用性资产是一个极大的负面影响。

(二) 文献回顾

目前, 除韩国和意大利等少数国家实行事务所轮换外, 其他国家没有或者只是实行局部事务所轮换, 因而对事务所轮换与审计质量的关系研究, 多从实验研究或者从博弈论角度进行, 或者从审计任期和审计质量关系方面间接研究。Summer (1998) 使用Stylized博弈模型分析事务所轮换的潜在影响, 作者认为, 与较长的审计任期比较, 审计任期越短, 审计师越缺乏独立性, 因此, 事务所轮换将有损审计师基于诚实建立声誉的积极性。GietzmannandSen (2002) 研究了审计师被客户重新聘用与轮换的成本关系, 作者提出了两个不同的审计博弈情形。研究结论是在审计市场十分集中的情况下, 事务所轮换可能会提高审计独立性。Dopouch, Kingandchwartz’s (2001) 采用实验研究的方法评估了事务所轮换与留住现任审计师是否增强审计独立性问题, 实验结果表明:在没有规定审计任期情况下, 审计师倾向对独立性做出妥协, 不真实的审计报告达到最高水平。当规定一定的审计年限后, 不真实审计报告的比例显著降低。作者据此认为, 审计师轮换将会约束管理当局与审计师之间的合谋, 因此, 对审计年限做出规定将有利于审计独立性。Chung (2004) 基于韩国的特殊背景, 检验了有限审计任期对盈利和审计质量的影响, 作者使用横截面调整后的琼斯模型, 以操控性应计利润作为因变量的代理变量, 样本来源于1985年至1995年在韩国证券交易所公开交易的上市公司, 检验结果表明实行审计师轮换公司的操控性应计利润在实行轮换后显著地降低, 作者由此推论, 事务所轮换有利于审计质量的提高。Kimetal. (2002) 、Baeetal. (2003) 也检验了韩国政府的审计师指定轮换的政策实施效果, 他们使用操控性应计利润作为审计质量的替代变量。研究发现:实行指定审计师轮换公司的操控性应计利润比未实行审计师轮换的公司要低;实行指定审计师轮换的公司在轮换期间的操控性利润比未实行期间要低。作者据此认为指定审计师轮换能够提高审计独立性。

注:年末上市公司中已剔除当年新发行股票、财务数据缺失以及金融保险类上市公司

二、研究设计

注:“***”、“**”、“*”分别表示在1%、5%和10%的水平上统计显著

注:“***”、“**”、“*”分别表示在1%、5%和10%的水平上统计显著

(一) 样本选取

由于中央企业经审计的年度财务报表未公开对外披露, 我们无法考察中央企业事务所轮换的效果。但是中央企业控股的上市公司经审计的财务报告在网上公开披露, 通过对实行事务所轮换的上市公司进行研究, 也能够在一定程度上说明事务所轮换可能产生的效果。 (表1) 列示了发生轮换事务所的上市公司的分布情况。 (表2) 表明: (1) 2004年至2006年, 中央企业控股的上市公司分别为192家, 203家和197家; (2) 2004年192家上市公司中, 136家上市公司事务所审计任期在5年 (含) 以上, 2005年203家上市公司中, 140家上市公司的审计任期在5年 (含) 以上, 2006年197家上市公司中, 141家上市公司的审计任期在5年 (含) 以上; (3) 2004年轮换事务所的上市公司有10家, 其中, 审计任期在5年以下的有2家, 审计任期在5年以上的有8家;2005年轮换事务所的上市公司有28家, 其中, 审计任期在5年以下的有8家, 审计任期在5年以上的有20家;2006年轮换事务所的上市公司有56家, 其中, 审计任期在5年以下的有8家, 审计任期在5年以上的有48家。表2同时表明, 2004年至2006年审计任期在5年以上的上市公司中, 仅有部分上市公司按文件的要求轮换了事务所, 仍有相当多的上市公司未按照国资委的规定轮换审计任期在5年以上的事务所。 (表3) 表明, 2004年至2006年事务所轮换前后审计意见未发生变化的上市公司有93家, 占轮换事务所的上市公司98.93%;从事务所轮换前后的审计收费变化分析, 轮换后审计收费上升的上市公司有7家, 下降的有31家, 未发生变化的有56家, 分别占轮换事务所的上市公司7.45%、32.98%和59.57%;从轮换前后事务所的规模分析, 由10大至非10大、非10大至10大、未变化的分别为9家、24家和61家, 分别占当年轮换事务所的上市公司9.57%、22.34%和64.89%。

(二) 变量定义

后面实证分析所涉及的变量定义如下:Da (Nap) 为因变量, 分别为根据现金流量表法计算的操控性应计利润和非经常性损益, 代表盈余管理的水平;Cashflow (控制变量) 为上市公司的经营活动现金流量净额;Log Ta (控制变量) 为上市公司的总资产对数;Lag Toac (控制变量) 为上市公司滞后一期的总应计利润;Log Age (控制变量) 为上市公司上市年限的对数;Rotation为0, 1变量 (解释变量) , 轮换事务所的上市公司在轮换前一年为0, 轮换当年为1;Roedum (控制变量) 为0, 1变量, 当上市公司当年净资产收益率大于0, 为1, 否则为0;Indust (控制变量) 为上市公司所在行业变量。

(三) 模型建立为了控制其他因素的影响, 构建如下模型进行分析:

Rotation为0, 1变量 (解释变量) , 轮换事务所的上市公司在轮换前一年为0, 轮换当年为1。Roedum (控制变量) 为0, 1变量, 当上市公司当年净资产收益率大于0, 为1, 否则为0。Indust (控制变量) 为上市公司所在行业变量。

三、实证结果分析

(一) 描述性统计

注:“***”、“**”、“*”分别表示在1%、5%和10%的水平上统计显著性应计利润;非经常性损益Nap与大于零的净资产收益率Roedum在1%的水

(表4) 列示了发生事务所轮换的公司在轮换前后的差异。结果表明, 操控性应计利润Da的均值和中位数轮换后较轮换前有所下降 (在5%的水平上统计显著) , 非经常性损益Nap在轮换前后未发生明显变化。 (表5) 列示了发生轮换与未发生轮换组在轮换当年的差异情况, 结果表明, 在轮换当年, 轮换组的Da均值和中位数低于未轮换组。但非经常性损益未见显著性差异。 (表6) 描述了轮换组在轮换前后的多变量回归结果, 结果表明Da与Rotation的系数符号为负, 说明轮换组在轮换后的操控性应计利润比轮换前有所降低, 但不显著, Nap与Rotation无显著的相关性。从操控性应计利润Da、非经常性损益Nap与各控制变量的回归结果分析, 操控性应计利润Da与经营活动现金流量净额Cashflow、大于零的净资产收益率Roedum在1%的水平上负相关, 说明经营活动现金流量好、经营业绩好的企业有较低的操控平上负相关, 说明经营业绩好的企业有较低的非经常性损益。

注:“***”、“**”、“*”分别表示在1%、5%和10%的水平上统计显著在1%的水平上负相关。

(二) 回归分析

(表7) 列示了轮换公司与未轮换公司在轮换当年的多元回归结果。结果表明, Da (Nap) 与Rotation无显著的相关性, 但系数符号为负。与各控制变量的回归结果分析, 操控性应计利润Da与经营活动现金净流量Cashflow, 大于零的净资产收益率Roedum、上市年限的对数Log Age、资产负债率Leverage在1%的水平上负相关, 与总资产对数Log Ta在1%的水平上正相关。非经常性损益Nap与大于零的净资产收益率Roedum

四、结论

会计师事务所轮换制 第5篇

关键词：新会计准则,事务所轮换,审计质量

一、引言

众所周知, 安然事件后为了“遵守证券法律以提高公司披露的准确性和可靠性, 从而保护投资者及其他目的”, 美国于2002年颁布实施了《萨班斯法案》, 其中规定, 上市公司审计至少应5年更换会计师事务所。我国也积极借鉴国外经验做法, 中国证监会2003年对签字注册会计师定期轮换予以规定, 要求自2004年1月1日起, 签字注册会计师或审计项目负责人不得超过五年连续为同一相关机构提供审计。对于强制轮换制度, 学术界众说纷纭, 有学者认为强制轮换制度可以增强注册会计师的独立性提高审计质量。而有些学者认为强制轮换制度增加了审计成本, 由于新任会计师缺乏审计经验会导致审计失败。本文以2004年执行强制轮换制度后到2011年非金融行业的上市公司的数据为样本, 选择盈余管理质量作为审计质量的衡量指标, 检验强制轮换制度在我国的实施效果。

二、研究假设

笔者认为, 强制轮换制度会提高审计的独立性。虽并且因为我国实施的签字会计师的轮换, 所内的知识经验有一定的秉承性, 故会计师轮换对专业胜任能力的影响有限。综上所述, 提出本文的假设:上市公司在实行强制轮换前后的盈余质量有显著变化。

三、研究设计

1. 模型设定

本文借鉴Becker等 (1998) 研究盈余管理的多元回归模型并结合中国证券市场的特点, 建立了以下回归模型:

Switch表示如果上市公司在2007年进行了事务所或注册会计师的更换, 则取值为0, 否则为1;Opinion表示上市公司2007年的年报审计意见类型, 出具非清洁意见的为1, 其他为0;Lns Size表示上市公司2007的资产规模, 用总资产求对数;Levit表示上市公司2007年资产负债率;TA表示上市公司2007年的总应计利润;ROA表示上市公司2007年的资产回报率;Big4表示为公司提供审计服务的事务所为国际四大认定为1, 否则为0

2. 样本选取

本文选取2007年制造业的只发行A股的上市公司, 剔除上市期间小于五年的上市公司, 样本中有177家上市公司在五年内进行了会计师事务所的轮换, 其余公司均为内部注册会计师的轮换。截止2007年, 有19家上市公司选择国际四大进行审计业务。本次共收集样本1052家。

四、实证结果分析

以上为使用SPSS16.0处理后的结果。

根据表, switch的系数为正, 并且在5%的水平上显著, 这与预期相同, 表示如果上市公司在五年内没有进行会计事务所轮换的公司的可控应计利润较高, 说明事务所的轮换会显著降低盈余管理的水平。Opinion的系数为负, 并且在10%的水平上显著, 表示上期被出具了非清洁审计意见的上市公司盈余管理的水平会降低。Lnsize的系数不显著, 说明规模对盈余管理水平的影响不明显。Ta系数为正, 说明全部应计利润与可控应计利润正相关, 符合一般预期。Roa的系数为正, 并且在5%的水平上显著, 说明资产回报率与可控应计利润是显著正相关关系。最后big4的系数为负, 并且在5%的水平上显著, 再次证明国际四大并不意味着更高的审计质量水平。

研究结果整体上支持会计师事务所的轮换可以一定程度上提高审计质量

五、结论

本文运用了RESSET金融研究数据库中的数据, 对会计师事务所的轮换对审计质量的影响做了检验。研究的结果恰好支持轮换会计师事务所有利于提高审计质量, 支持了我国的强制轮换制度。本次研究也存在诸多不足, 例如样本只选择了制造行业的数据, 并且数据在一定程度上具有滞后性等。

参考文献

[1]DeAngelo, L.E.Auditor Independent, ‘Low Balling’and Disclosure Regulation.Journal of Accounting and Economics1981 (8) [1]DeAngelo, L.E.Auditor Independent, ‘Low Balling’and Disclosure Regulation.Journal of Accounting and Economics1981 (8)

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[3]Carcello JV, Nagy AL.Audit firm tenure and fraudulent financial reporting.Auditing, 2004, 23 (2) [3]Carcello JV, Nagy AL.Audit firm tenure and fraudulent financial reporting.Auditing, 2004, 23 (2)

[4]张继勋, 孙鹏, 周冉.签字注册会计师轮换、会计师事务所轮换与审计谈判[J].当代财经, 2010, (3) [4]张继勋, 孙鹏, 周冉.签字注册会计师轮换、会计师事务所轮换与审计谈判[J].当代财经, 2010, (3)