长期股权投资核算思考

长期股权投资核算思考（精选11篇）

长期股权投资核算思考 第1篇

长期股权投资依据对被投资企业产生的影响分为以下四种类型:

一是投资企业能够对被投资企业实施控制的权益性投资, 即对子公司投资。控制, 是指有权决定一个企业的财务和经营政策, 并能据以从该企业的经营活动中获取利益。

二是投资企业与其他合营方一同对被投资企业实施共同控制的权益性投资, 即对合营企业投资。共同控制, 是指按照合同约定对某项经济活动共有的控制。

三是投资企业对被投资企业具有重大影响的权益性投资, 即对联营企业投资。重大影响, 是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权利, 但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

四是投资企业持有的被投资企业不具有控制、共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

长期股权投资在持有期间, 根据投资企业对被投资企业的影响程度及是否存在活跃市场, 公允价值能否可靠取得等情况, 分别采用成本法及权益法进行核算。企业持有的对子公司投资及对被投资企业不具有共同控制或重大影响, 且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。采用成本法核算的长期股权投资初始投资或追加投资时, 按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。被投资企业宣告分派的现金股利或利润中, 投资企业按应享有的份额确认为当期投资收益。故成本法核算下的长期股权投资账面余额反映的是投资企业付出的投资成本, 与应享有的被投资企业的权益有一定的差额, 这就让长期股权投资实际管理中有一点难度, 现就工作中遇到的几个问题讨论如下:

1成本法核算长期股权投资的纳税筹划

甲公司2007年初出资1000万元设立全资子公司A公司, 甲公司采用成本法核算。A公司2007年至2009年分别盈利300万元、500万元、800万元, 2008年和2009年进行现金分红100万元和300万元。假设A公司没有其他增加净资产因素, 截止2009年底A公司净资产为2200万元。2010年1月1日甲公司由于战略调整, 作价2500万元将A公司股权全部转让。甲公司由于采用成本法核算长期股权投资, 故分别在2008年和2009年确认投资收益100万元和300万元。2010年1月1日长期股权投资账面金额仍为1000万元, 作价2500元转让A公司股权时的应确认由股权转让所产生投资收益1500万元。现在我们来看这三年投资收益所产生的企业所得税情况。甲公司2008年和2009年的投资收益为A公司的现金分红, 根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条的规定:“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”为免税收入, 故不产生企业所得税。2010年1月的投资收益为转让财产收入应全额纳入应纳税所得额计征企业所得税。甲公司自投资A公司以来, 被投资企业累计实现利润1600万元, 仅分派400万元, 累计未分配利润1200万元。甲公司转让股权取得的投资收益1500万元中1200万元为未收回的子公司实现的利润, 300万元为长期股权投资增值部分。

根据上述资料, 甲公司在转让A公司股权前应让A公司大比例分红, 减少A公司的净资产, 从而降低股权转让价款, 以纳入免税范畴的居民企业的红利收回投资收益, 降低税负成本。

2股权转让引起母公司财务报表和合并财务报表的差异

沿用上例, 甲公司2010年1月1日转让A公司股权时价款为2000万元, 故甲公司的利润表上应确认的投资收益为1000万元。2010年1月底甲公司编制合并财务报表。假设甲公司的被投资企业只有A公司一家, 故母公司资产负债表和合并资产负债表期末数相同, 利润表如表1。

从上表可以看出, 母公司财务报表上利润总额为1830万元, 而合并财务报表利润总额为630万元, 两者相差1200万元, 差异由投资收益一项引起。母公司财务报表反映的因股权转让产生投资收益1000万元, 而合并财务报表上的投资收益则是亏损200万元, 产生差异的原因主要是编制合并财务报表时对采用成本法核算的子公司长期股权投资应按权益法进行调整, 故甲公司对A公司2010年以前年度的盈利已全部纳入合并财务报表, 甲公司享有A公司净资产的权益总额为2200万元, 而本年度股权转让价款2000万元, 低于应享有的权益总额, 产生投资亏损200万元。所以企业在转让被投资企业股权作价时, 不仅要参考投资企业长期股权投资账面价值, 更要参考应享有被投资企业净资产权益金额。同时在编制合并财务报表应注意即使本期不再纳入合并范围而上期纳入合并范围的子公司的投资, 在对以前年度已确认的投资收益追溯调整到期初未分配利润。

3子公司增资扩股导致母公司持股比例降低的会计处理

当母公司以外的投资者向子公司增资, 母公司未按原持股比例取得子公司增资的份额, 此时母公司出资额即使未发生变动, 其持股比例也会被稀释, 享有的子公司净资产权益也会发生变动。由此引起母公司持股比例降低, 按长期股权投资处置处理。母公司在确认长期股权投资处置损益时应按享有子公司增资日前后权益份额的差异确认, 而不应按长期股权投资的账面价值降低持股比例的份额确认, 做增加或减少长期股权投资和投资收益的会计处理。子公司增资时若增资价格高于增资前的每股净资产, 则母公司产生投资收益, 视同其他股东向母公司捐赠;若增资价格低于增资前的每股净资产, 则母公司产生投资损失, 视同母公司向其他股东捐赠。举例说明如下:

甲公司出资900万元持有A公司90%的股权, 采用成本法核算。2009年底A公司净资产2500万元 (其中注册资本1000万元) , 2010年1月1日A公司以每股3元的价格吸收战略投资者入股500万股, 使A公司注册资本达到1500万元, 同时甲公司持股比例稀释到60%, 但仍控制A公司, 继续采用成本法核算。

甲公司由于对A公司持股比例的降低, 应做如下会计方法处理。

3.1处置损益的计量

增资前A公司净资产=2500万元

增资后A公司净资产=2500+500×3=4000万元

增值前甲公司享有的子公司权益=2500×90%=2250万元

增值后甲公司享有的子公司权益=4000×60%=2400万元

甲公司应确认的处置损益=2400-2250=150万元

3.2甲公司的会计处理

借:长期股权投资 150万元

贷:投资收益 150万元

3.3会计确认环节

长期股权投资的成本法核算？ 第2篇

1.企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，即对子公司的长期股权投资。

2.企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。(单纯从持股比例看，持股比例在50%以上与20%以下的长期股权投资采用成本法核算，不包括20%和50%)应设置的会计科目有“长期股权投资、投资收益、应收股利、长期股权投资减值准备”

(二)具体的账务处理：

1.取得时初始投资成本的核算：除企业合并以外方式取得的长期股权投资，(1)以支付现金取得的，应该按照实际支付的价款作为初始投资成本，为取得长期股权投资而发生的直接相关费用、税金及其他必要支出也应计入长期股权投资初始投资成本中(2)以支付非现金资产取得长期股权投资的，应该以非现金资产的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本，同时为取得长期股权投资而发生的直接相关费用、税金及其他必要支出应计入长期股权投资初始投资成本中(3)无论是以现金资产还是非现金资产取得长期股权投资，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应该作为应收项目处理，不构成长期股权投资的成本，

会计分录为：

借：长期股权投资

应收股利

贷：银行存款等

2.取得后的核算：

(1)收到支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润

借：银行存款

长期股权投资核算方法的转换（二） 第3篇

【关键词】长期股权投资；核算方法；转换

由于个别财务报表中已经确认了120万元的投资收益，在合并财务报表中作如下调整：

①对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

（说明：甲公司个别报表中剩余股权的账面价值为270万元，剩余股权按丧失控制权日的公允价值为320万元）借：长期股权投资 320

贷：长期股权投资 270

投资收益 50

②对个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整

借：投资收益 45

贷：盈余公积 （50×60%×10%）3

未分配利润 （50×60%×90%）27

资本公积 （25×60%）15

【说明】上述调整分录也可以理解为：甲公司处置60%股权在20×9年个别财务报表中确认投资收益120万元，而20×9年合并财务报表应确认投资收益=处置价款480万元-合并财务报表角度的长期股权投资成本（600+75×100%）×60%=75（万元）。所以甲公司20×9年合并财务报表的投资收益冲减45万元。

同时，在合并报表角度应通过“盈余公积”和“未分配利润”科目追加确认20×7年～20×8年的投资收益30万元（“合并报表角度应确认的投资收益50万元”-“个别财务报表中在成本法转换为权益法时已追溯确认的投资收益20万元”）和资本公积15万元（“合并报表角度应确认的资本公积25万元”-“个别财务报表中在成本法转换为权益法时已追溯确认的资本公积10万元”）。

【提示】设“投资收益”项目调整数为X，则：

20×9年个别财务报表投资收益120+合并报表调整（50+X+25）=合并财务报表投资收益150，计算出X=-45

③从资本公积转出原计入资本公积的其他综合收益25万元，重分类转入投资收益：

借：资本公积 25

贷：投资收益 25

从以上①②③的会计处理可以看出，合并财务报表中应确认的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益120万元+①50-②45+③25=150（万元）。

（2）甲公司合并财务报表的处理

合并财务报表中应确认的投资收益=[（700+300）-（600+50+20）×100%-（800-600）]+20×100%=150（万元）。由于个别财务报表中已经确认了140万元的投资收益，在合并财务报表中作如下调整：

①对剩余股权按丧失控制权日的公允价值重新计量的调整

借：长期股权投资 300

贷：长期股权投资 261

投资收益 39

②对个别财务报表中的部分处置收益的归属期间进行调整

借：投资收益 49

贷：盈余公积 3.5（50×70%×10%）

未分配利润 31.5（50×70%×90%）

资本公积 14（20×70%）

③从资本公积转出其他综合收益20万元，重分类转入投资收益：

借：资本公积 20

贷：投资收益 20

所以：合并财务报表中应确认的投资收益=个别财务报表中已确认的投资收益140+①39-②49+③20=150（万元）。

二、权益法转换为成本法

因追加投资使得原来持有的对联营企业或合营企业的投资变成了对子公司的投资，此时对于长期股权投资账面价值的调整应当分下列几种情况进行处理。

1.多次交换交易分步实现同一控制下控股合并

企业通过多次交换交易分步取得股权最终形成同一控制下控股合并的，在个别财务报表中，

⑴初始投资成本=按持股比例计算的合并日应享有被合并方账面所有者权益份额作为该项投资的。

⑵计算原长期股权投资账面价值+合并日为取得新的股份所支付对价的账面价值

⑶比较⑴和⑵，按其差额调整“资本公积—资本溢价或股本溢价”，如若“资本公积—资本溢价或股本溢价”不足冲减的，则继续冲减留存收益。

2.多次交换交易分步实现非同一控制下控股合并

通过多次交换交易分步取得股权最终形成非同一控制下控股合并的，在个别财务报表中，

初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增的投资成本

购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。

长期股权投资核算思考 第4篇

一、权益法下“会计主体”认定不清晰

(一) 权益法与会计基本假设相悖

根据“会计主体假设”理论, 会计主体是指财务会计为之服务的特定单位。而权益法下, 强调投资企业对被投资企业之间的经济实质, 将投资企业对被投资企业视为一个经济实体, 要求本企业会计报表中应反映本企业在被投资企业所拥有的权益。这种报表编报要求与大家日常生活中对“本企业”会计报表的认知不一致, 在认识层面上是与会计学的基本理念矛盾的;对被投资企业经营成果在本企业进行会计确认、计量和报告, 会计核算范围与《基本准则》所要求的“本身发生的交易或者事项”的规定不符。

(二) 权益法下会计主体与法律意义上企业法人的概念相悖

《公司法》规定, 公司是企业法人, 有独立的法人财产, 享有法人财产权。公司股东以其出资额对公司承担责任并依法享有资产收益等权利。

权益法下将被投资企业的资产及收益确认为本企业的资产和收益, 股东以权益法核算下所享有的公司权益主张资产收益等权利, 如以其股权进行质押、增加股东资本性投入等经济行为, 其享有的权利实质上已超出公司法规定的“企业法人”范围, 如出现经济纠纷, 权益法核算下会计报表的合理性将可能直接面对法律挑战。

二、权益法下“会计计量属性”认定不清晰

《企业会计准则——基本准则》规定, 企业在将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于会计报表及其附注时, 应当按照规定的会计计量属性进行计量, 确定其金额。权益法是长期股权投资的一种后续计量方法, 还是一种合并报表方法, 权益法的会计计量属性是什么?这问题素来存在争议。笔者倾向于认为, 通过对长期股权投资的权益法核算, 实际上是将被投资企业报表进行了单行合并, 实质是合并报表的一种编制方法;以合并会计报表的编制方法, 进行本企业的账务处理, 编制会计凭证并登记账簿, 这与《基本准则》中有关会计计量属性的规定不符。

三、权益法核算内容不合理

1.投资收益的确认

在共同控制与重大影响下, 投资方一般不能决定被投资企业的股利分配政策, 权益法下确认的投资收益为投资方会计报表中未实现的持有收益, 它受到被投资企业资产计价、会计核算等诸多因素影响, 具有较大的不确定性。

这种会计处理的结果增大了企业利润虚增虚减的风险, 容易导致会计报表信息质量失真。这种“泡沫”资产的确认原则是有悖谨慎性原则的, 并很可能严重影响企业投融资策略, 很容易导致报表使用者对企业会计报表的误读及作出错误的判断。

2.超额亏损的处理

《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定, 投资企业确认被投资企业发生的净亏损, 应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益减记至零为限, 投资企业负有承担额外损失的情况除外。

长期权益减记至零为限的规定, 这实际上是考虑了《公司法》下股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任的规定, 是站在法律意义上的企业法人角度进行的会计核算要求。这使得权益法下会计主体假定与具体会计处理规定出现了前后矛盾的情况, 未能完整反映权益法下投资企业在被投资企业所拥有的权益。

3.“商誉”的确认、计量及列示

比较《企业会计准则第20号——企业合并》中非同一控制下企业合并成本和“商誉”的确定, 权益法下对于投资成本大于被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 在长期股权投资成本中核算, 会计报表中不单独确认为“商誉”;股权投资中核算内容实质上是相同的, 但处理方法却不相同, 这可能会误导信息提供者和使用者。

《企业会计准则解释第5号》要求对于非同一控制下的企业合并中, 进行初始确认时购买方应确认取得的被购买方拥有的但在其财务报表中未确认的无形资产。但对于权益法下长期股权投资的初始取得, 未要求进行该事项判断或充分披露。

《企业会计准则第8号——资产减值》规定, 企业合并所形成的商誉, 每年都应当进行减值测试。但对于长期股权投资, 则要求企业资产存在减值迹象时进行减值测试。

权益法下“商誉”不单独确认, 未要求会计附注中进行披露, 这使得: (1) 报表使用者无法获知企业本期发生的具有重大影响的投资项目, 该项投资初始投资成本与应享有被投资企业可辨认净资产公允价值份额之间的差异金额是多少, 这不符合会计核算所要求的可理解性; (2) 导致对于权益法下“商誉”脱离每年进行减值测试的要求, 对于投资行为中多付支出在会计期末是否仍符合资产定义未予验证, 同时有违谨慎性原则; (3) 相对于非同一控制下的企业合并下“商誉”的充分披露及减值的较高要求, 容易滋生管理层利用信息不对称, 通过权益法核算下实施出资购买不实资产, 利用混同在长期股权投资成本中的“商誉”隐瞒损失的管理层舞弊问题, 损害企业利益。

4.“视同处置”法的会计处理

中国证监会2011年第1期《上市公司执行企业会计准则监管问题解答》规定, 对于原以权益法核算的长期股权投资……由于被投资企业增发股份、投资方未同比例增资导致持股比例下降的, 持股比例下降部分视同长期股权投资处置, 按新的持股比例确认归属于本公司的被投资企业增发股份导致的净资产增加份额, 与应结转持股比例下降部分的长期股权投资账面价值之间的差额计入当期损益。

这种“视同处置”法的会计处理结果, 形成由于被投资企业增发引起的投资企业直接确认损益的情况, 会计处理不正确。从权益法的角度看, 如上文所述应将投资企业和被投资企业视为单一会计实体, 被投资企业增发实际是会计主体内股东权益变动, 应属于权益性交易, 不应确认损益。

四、权益法影响决策层正确制订业绩考核指标及利润分配政策

权益法下, 企业利润总额中包括被投资企业经营损益, 实际上并非全部为本企业自身经营的利润总额, 企业按税后利润进行公积金提取, 则公积金包括了被投资企业的经营利润, 这将导致企业公积金存在虚假构成。

同样, 在权益法下股东进行利润分配, 企业利润总额并非全部为本企业自身经营的利润总额, 利润分配基础不合理, 对于决策层的主要影响表现为: (1) 当被投资企业对投资企业会计报表具有重要性且盈利较大时, 权益法核算使得企业资产的回报率和销售的回报率都相对较高, 而负债与权益之比要比实际数值低得多, 这潜在扭曲了企业业绩指标, 出现对企业管理层利润考核指标的衡量错误及误读; (2) 企业当年确认的投资收益与实际的现金流入不一致, 导致对利润分配方案制订的不合理, 形成企业利润分配的巨额多分、少分或分配方案无现金流支持导致无法切实实施的情况; (3) 超额分配利润收紧企业现金流, 影响企业正常经营及偿债能力, 或出现以此手段逃避债务损害债权人利益等情况。

五、新准则下权益法核算比较复杂, 会计核算难度大

1.核算范围变化

新准则下, 对于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资, 应当采用权益法核算。相比较于原《企业会计制度》及其相关准则通常情况下比例法的确认要求, 新准则下要求会计人员具备较高的职业判断能力, 会计核算证据的取得难度增大。

此外, 实务中部分企业不正常应用“实质重于形式”及“职业判断”, 通过“认定”或“否认”对被投资企业具有共同控制或重大影响, 人为选择按成本法还是权益法核算, 权益法核算为人为操纵和调节会计报表提供了更大的可能空间。

2.引入公允价值计量

新准则下, 权益法核算引入公允价值计量, 在确认长期股权投资的初始投资成本及在确认应享有被投资企业净损益的份额时, 均要求考虑按公允价值计量的调整情况。

公允价值的确认技术较为复杂且有一定主观性, 实务中被投资企业可辨认资产及净资产的公允价值无法取得的情形普遍存在, 公允价值计量的实际操作难度较大。特别是某些企业集团存在投资时间早、数量多、层级多及投资结构复杂的股权投资情况时, 以公允价值计量则更为困难, 核算更为复杂, 会计核算难度很大。

此外, 《企业会计准则指南》规定, 权益法下以公允价值为基础对被投资企业的净利润进行调整时, 应当考虑具有重要性的项目。存在下列情况之一的, 可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益, 但应当在附注中说明这一事实及其原因……《企业会计准则指南》的以上规定, 实务中对某些大型投资公司的会计报表产生了实质性的重大差异影响, 应该看到一些模棱两可的规定, 放宽了企业会计准则的底线, 不利于严格贯彻实施企业会计准则及规范企业会计行为, 不利于提高我国企业会计报表质量。

3.成本法与权益法之间的转换

新准则下, 对被投资企业的控制程度的变化, 将导致长期股权投资出现成本法与权益法的相互转换, 这种会计政策的变化比较复杂, 许多企业的会计人员无法正确核算。其中尤其以成本法向权益法转化时, 需要视同前期投资一直采用权益法核算, 对于原投资部分进行重新计量, 分情况分阶段进行追溯调整过程, 这在部分企业股权控制情况频发变化、会计工作基础较差及历史会计资料不够完备等情况下, 会计核算难度很大。

六、权益法与《中华人民共和国会计法》规定不符, 会计人员存在违法风险

《中华人民共和国会计法》规定, 会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算, 实行会计监督。各单位必须根据实际发生的经济业务事项进行会计核算, 填制会计凭证, 登记会计账簿, 编制财务会计报告。任何单位不得以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算。

权益法核算的要求下, 本企业会计人员将被投资企业经济业务纳入本企业会计报表。但实际工作中, 在对被投资企业具有重大影响的情况下, 本企业会计人员是无法对被投资企业的经济业务进行会计核算的, 即使可能对被投资企业会计报表实施报表复核或依赖外部审计机构工作结果 (实务工作中, 更多情况是无法实施复核或审计工作) , 在权益法核算填制会计凭证时也并无充分经济业务凭据, 不是根据实际发生的经济业务事项进行的会计核算。当被投资企业会计报表存在重大会计差错或舞弊时, 将可能直接形成本企业会计报表编制的重大错误, 构成以虚假的经济业务事项或者资料进行会计核算的违法行为。

如上所述, 由于新准则下权益法核算更为复杂, 实务中主观判断要求较高, 在控制权认定、公允价值计量、成本法与权益法转换等会计问题处理上, 会计人员填制会计凭证时往往缺少原始凭证, 无充分经济业务依据, 由此导致会计报表错报及会计人员违法的风险加大。

七、总结

通过以上分析我们可以看到, 权益法的会计理论基础不清晰, 具体核算中存在多种情况下计量方法的选择与不同规定。可以说, 权益法的应用已经迷失了向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息的目标, 给一些企业提供了巨大的会计欺诈和利润操纵空间。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则.经济科学出版社, 2006.

[2]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2010.人民出版社, 2010.

[3]李立成, 陈秋英.长期股权投资权益法改进思考.财会月刊, 2012.

[4]赵彦峰.长期股权投资权益法核算监管新规思考.财会通讯, 2012.

[5]潘书军.长期股权投资权益法核算相关问题分析.中国管理信息化, 2011.

什么是长期股权投资核算的成本法 第5篇

成本法是企业在购入作为长期投资的股票时应按实际支付的价款,作为长期投资的成本入账，在该股票持有期间，“长期股权投资”账户以成本反映的投资金额始终保持不变。股票投资上取得的股利作为投资收益而不影响投资账户的账面价值，被投资企业实现利润导致了企业期末净资产价值的增加，或发生了亏损导致了净资产价值的减少也丝毫不影响投资企业的“长期股权投资”账户所反映的成本金额，

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企业持有的长期股权投资，在下列情况下应采用成本法核算： www.HacK50.com-找入门资料就到

(1)投资企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响。通常情况下，投资企业拥有被投资单位20%以下表决权资本的，则认为投资企业对被投资单位无控制、共同控制或无重大影响。

长期股权投资核算思考 第6篇

关键词：长期股权投资成本法会计核算

0引言

成本法的优点是：长期股权投资账户能够真实地反映企业长期股权投资的实际成本，账务处理比较清晰明了，对投资收益的确认理加符合稳健性要求。其不足就是“长期股权投资”帐户本身无法直接反映投资方在被投资方所有者权益中所享有权益份额。

1成本法的含义及其适用范围

成本法，是指某项长期股权投资的账面价值在其持有期间内，除追加或收回投资外，始终保持按其初始投资成本计量的方法。

按现行《企业会计准则》的规定，企业取得的下列长期股权投资应当采用成本法核算，其判定的标准是投资企业对被投资企业的实际控制力大小以及是否存在活跃市场、公允价值变动能否可靠计量。

1.1形成于企业合并中的长期股权投资，投资企业对被投资企业达到可以实施控制的程度

实施控制表现为两类情形：一是投资企业直接或间接拥有被投资企业50％以上的表决权资本；二是投资企业直接或间接拥有被投资企业表决权资本虽然不足50％，但通过协议或被投资单位董事会或类似权力机构而对被投资企业的财务、经营决策实施控制。即母子公司间的长期股权投资，其日常记账适用成本法。

1.2形成于非企业合并中的长期股权投资，就控制力度而言，当投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时适用成本法共同控制，表现为投资企业拥有被投资企业20％以上(含20％)，50％以下表决权资本，且仅当投资各方一致同意时，被投资企业相关的财务和经营决策方可成立，即投资企业与被投资企业属于合作经营，并能在决策表决上一票否决。

重大影响，有两类情形：一是投资企业拥有被投资企业20％以上(含20％)表决权资本，其否决选择并不一定导致被投资企业相关财务和经营提案的搁浅，即投资企业与被投资企业属于联合经营、参与决策；二是投资企业拥有被投资企业表决杈资本虽然不足20％，但在重要权利、经营管理机构人员的派驻、技术的提供、经营决策的制定等方面的参与度将影响被投资企业的正常运行。

可见。成本法通常适用于投资控制力强弱的两端，前者与控制型股权投资的经济实质吻合，并更多的是从防范企业进行盈余管理的角度考虑：而后者则体现了重要性原则的应用。

2成本法下的帐务处理

2.1初始投资成本的确定初始投资成本的确定账务处理比较简单，但必须引起注意的是非货币性资产投资，税法规定应在投资发生时，投资方要将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行账务处理，故非货币性资产投资可能会发生所得税，此时税金要计入投资方长期股权投资成本。

[例1]ABO公司2009年3月1日购入D公司股份20000股，购入价每股50元，支付相关税费40000元，D公司表决权资本的10％，ABC公司准备长期持有该股份。

ABC公司购入D公司股份时作长期股权投资处理，会计分录为：

借：长期股权投资一宏大公司1 040000

，

贷：银行存款1040000

2.2投资年度的利润或现金股利的处理作“应收股利”入帐

[例2]承例1，D公司2009年4月20日宣告分派现金股利，每股1元。

ABC公司的投资发生在被投资企业宣告发放股利前，属于清算性股利，应该冲减长期股权投资成本。

借：应收股利20000

贷：长期股权投资——宏大公司20000

3投资年度后利润或现金股利的处理

正常情况下，投资企业的投资生效后取得的投资回报表现为两个层面，一是从被投资企业分得的利润或现金股利：二是投资后被投资企业实现的净利润。而这两项获益数额往往并不一致，成本法核算的总规则是：当某项投资使得投资企业从被投资企业分得的利润或现金股利超出投资后被投资企业实现净利润的部分是投资企业对被投资企业以前留存收益积累的无偿分享，应视为该项投资代价的减少，冲减长期股权投资初始成本，即贷记“长期股权投资”科目：在以后年度再进一步进行初始成本冲减额的补充登记或转回。因此，在目前的成本法会计处理中，焦点都集中在长期股权投资成本冲减或转回额的确认上。实际上，投资企业关注的是被投资企业各年度宣告分派的利润或现金股利中到底有多少是企业真实获得的投资收益，以下的处理方法即是以投资收益的确认为核心进行的。

具体步骤是：第一，先确定“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利×投资持股比例。

第二，再确定“长期股权投资”科目发生额(A)=(投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利一投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)×投资持股比例一投资企业已冲减的投资成本(B)。

用上述公式进行计算时，如果A>0，则为本期应冲减的投资成本，计入“长期股权投资”科目贷方，金额为A；如果AB，即计算出来应恢复的投资成本大于投资企业原已冲减的投资成本，但本期应转回的投资成本应以原已冲减的投资成本金额为限，即恢复数不能大于原冲减数。本期“长期股权投资”科目的发生额应在借方，金额为B，表示可转回的投资成本。

第三，确定“投资收益”的发生额。在会计分录中分别确定了“应收股利”和“长期股权投资”的借贷方向和发生额后，根据借贷平衡原理，采用倒挤法，确定“投资收益”的发生额和借贷方向。

4其他会计处理应注意事项

4.1进行账务处理的时间只有在被投资企业宣告分流利润或现金股利时，才进行当期投资收益的确认。在年度末不论被投资企业当年是否实现净利润或发生净亏损、出现了净资产的其他增减变化，投资企业均不进行账务处理。仅当投资双方形成母子公司而应编制合并报表时，才需要按权益法进行相应的报表项目调整。

4.2确定“应收股利”科目的入账金额按当期被投资企业宣告分派的利润或现金股利×投资企业持股比例，借记“应收股利”科目。

4.3确定”投资收益”科目的入账金额

4.3.1计算两个累积数：一是投资后至本次宣告日投资企业从被投资企业累积分得的利润或现金股利(以下简称为累积分得股利)二是投资后至上年末被投资企业累积产生的净利润中投资企业应享有的份额(以下简称为累积享有收益)。其中：

累积分得股利=∑投资生效后历次宣告分派利润或现金股利×持股比例

累积享有收益=∑投资生效后投资企业产生的净损益×持股比例

若累积享有收益计算结果为负数，则为投资企业累积应承担的损失；若投资生效期间不足一个会计年度，则应按投资实际发挥效用的时间对相应年度被投资企业实现的净利润进行折算。

4.3.2将上述两个累积数进行比较，按谨慎性愿则不高估收益的要求，以两者中较小者确定截至宣告分派利润或现金股利日该项投资实际形成的投资收益或损失总金额，即累计投资收益=Min(累积分得股利，累积事有收益)。

长期股权投资核算思考 第7篇

根据2014年7月1日开始执行的新长期股权投资准则,针对原长期股权投资核算中第四类投资的持股比例上升,达到或超过20%,能够对被投资单位实施共同控制或具有重大影响,就会从金融资产转为长期股权投资权益法核算。这类投资在进行初始确认和计量时可以分为三类:第一类,初始确认以后,公允价值不能持续、可靠计量的金融资产,目前准则中没有提到该类金融资产的具体核算,这需要金融资产准则的进一步完善,笔者认为可以把它作为可供出售金融资产进行核算。第二类和第三类,公允价值都能持续、可靠地取得,如果把公允价值的变动计入当期损益,则可以按现行准则中的交易性金融资产来核算;如果把公允价值的变动计入所有者权益(其他综合收益),则可按现行准则中的可供出售金融资产来进行核算。对两者的分类取决于管理当局的意图。这三类金融资产转换为长期股权投资权益法分别应如何核算呢?目前准则中仅对把公允价值的变动计入所有者权益(其他综合收益)的金融资产与长期股权投资的转换进行了规范,并且笔者认为这种规范存在一些不合理的地方,以下将进行详细论述。

对于公允价值不能持续、可靠计量的金融资产,在其初始确认和后续计量中,应该以成本在可供出售金融资产中反映,如果发生减值,应该对其计提减值准备。以后期间,由于持股比例上升,金融资产将转为长期股权投资权益法核算。此时,应该进行追溯调整。此种转化与原准则中,由于持股比例上升,从长期股权投资成本法转换为权益法的核算类似,所不同的是转换前所使用的科目不一样,原使用科目是长期股权投资,现使用科目是可供出售金融资产,在此不再赘述。下面主要讨论转换前以公允价值进行后续计量的两种情形。

二、交易性金融资产转长期股权投资权益法核算

对于交易性金融资产转成长期股权投资权益法如何进行会计处理,准则中没有具体的规定,下面分别就不追溯调整与追溯调整两种方法进行比较说明。

(一)转换前公允价值上升

[例1]A公司于2012年1月1日,以600万元现金从C公司处(A公司和C公司为非关联方)取得B公司10%的股权。该股权具有公开的交易市场,A公司以短期持有为目的,因此根据金融工具确认和计量准则将其作为交易性金融资产管理。当日,B公司可辨认净资产账面价值6000万元,账面价值与公允价值相同。B公司2012年全年净利润为3000万元;2013年4月30日,B公司宣告发放现金股利1000万元。次年6月30日,A公司又以1200万元现金为对价从D公司处(A公司和D公司为非关联方)取得B公司12%的股权。当日,B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元,A公司原持有股权的公允价值为1000万元。取得该部分股权后,按照B公司章程规定,A公司能够对B公司施加重大影响,对该项股权投资转为权益法核算。不考虑相关税费等其他因素。

(1)不追溯调整的会计处理。

在不追溯调整情况下,A公司原持有10%股权的公允价值1000万元,加上新增12%股权的对价1200万元,就是转换为长期股权投资的初始投资成本。具体会计处理如下:

(2)追溯调整的会计处理。

如果进行追溯调整,则视同权益法从开始时就一贯被采用,具体会计处理如下:

(二)转换前公允价值下降

[例2]现假定例1其他条件都不变,2013年6月30日,A公司持有B公司10%股权的公允价值为500万元,计入公允价值变动损益科目的金额为-100万元。

(1)不追溯调整的会计处理。

(2)追溯调整的会计处理。

(三)两者的区别对比例1和例2可以发现,由于公允价值的上升,在不追溯调整的情况下,使得长期投资的账面价值比追溯调整情况下高出200万元,追溯调整比不追溯调整情况下投资收益要低100万元,以前年度损益要低100万元。由于公允价值下降,不追溯调整与追溯调整相比,长期股权投资的账面价值要低300万元;追溯调整比不追溯调整情况下投资收益要低100万元,以前年度损益调整高出400万元。而不管是公允价值上升还是公允价值下降,在追溯调整下长期股权投资的账面价值都是一致的。即追溯调整的方法使得长期股权投资的账面价值不受股票价格波动的影响。

三、公允价值能可靠计量的可供出售金融资产转权益法核算

此种情形不需要进行追溯调整,我国最新的长期股权投资准则在应用指南中以例题的形式对此进行了详细的讲解。在转换时,投资方应当按照原持有的股权投资的公允价值与增加投资而支付对价的公允价值之和,作为改按权益法核算的初始投资成本。为了更好地分析和说明问题,下面通过具体案例,对不追溯调整和追溯调整进行对比分析。

(一)转换前公允价值上升

[例3]A公司于2012年1月1日,以600万元现金从C公司处(A公司和C公司为非关联方)取得B公司10%的股权。该股权具有公开的交易市场,根据金融工具确认和计量准则将其作为可供出售金融资产管理。当日,B公司可辨认净资产账面价值6000万元,账面价值与公允价值相同。其他条件与例1相同。

(1)不追溯调整的会计处理。按照现行长期股权投资会计准则的规定,A公司原持有10%股权的公允价值1000万元,加上新增12%股权的对价1200万元,就是转换为长期股权投资的初始投资成本。原计入其他综合收益的累计公允价值变动400万元,转为当期投资收益。实现净利润不调整该金融资产的账面价值,发放现金股利会增加本期的投资收益,也不调整相关资产的账面价值。具体会计处理如下:

(2)追溯调整的会计处理。如果进行追溯调整,则视同权益法从开始时就一贯被采用,具体会计处理如下:

(二)转换前公允价值下降

[例4]现假定例3其他条件都不变,2013年6月30日,A公司对B公司的可供出售金融资产的账面价值500万元,计入其他综合收益的累计公允价值变动为-100万元。

(1)不追溯调整的会计处理

(2)追溯调整的会计处理

(三)两者的区别对比例3和例4可以发现,由于公允价值的上升,在不追溯调整的情况下,使得长期投资的账面价值比追溯调整情况下高出200万元,追溯调整比不追溯调整情况下投资收益要低500万元,以前年度损益要高300万元。由于公允价值下降,不追溯调整与追溯调整相比,长期股权投资的账面价值要低300万元;追溯调整比不追溯调整情况下以前年度损益要高300万元。而不管是公允价值上升还是公允价值下降,在追溯调整下长期股权投资的账面价值都是一致的。即追溯调整的方法使得长期股权投资的账面价值不受股票价格波动的影响。

四、结论

通过上述的对比分析可知,金融资产转长期股权投资权益法核算是否需要进行追溯调整,不仅影响到资产的账面价值不同,而且对当期和前期的损益都有不同程度的影响。在股票的市场价格频繁无序波动的情况下,笔者认为,从金融资产转为长期股权投资权益法时采用追溯调整能够提供更加准确、真实,且更相关谨慎的会计信息,因此是目前较为适当的选择。

追溯调整是国际惯例,在会计准则持续趋同的大背景下,美国和国际会计准则的做法对我国有一定的借鉴意义。但是,国际会计准则目前在这方面尚未有相关的规定。美国APB《意见》第18号(第19段)规定:“投资者的投资、经营成果 (当期以及前期) 以及留存收益应当进行追溯调整。”因此,要对所有账户按权益法进行调整,以使投资方的财务报表视同股权第一次取得时就已使用权益法核算。

追溯调整能提供更可靠的信息。股票市场是一国资本市场的核心,股票市场的走势与整个国民经济的走势密切相关。然而,我国资本市场从起步发展至今,股票市场行情却经常与国民经济良好的发展态势相背离,中国国民经济稳步增长,而股市暴涨暴跌的情形时有发生。2014年下半年,在宏观经济不很景气的大背景下,中国股市在经历了多年的熊市之后突然发力。据相关数据显示,仅11月份沪综指暴涨了10.85%,各个行业、题材板块轮番上涨,之后又轮番下跌,波动幅度之大创历史记录。有些股票估值过高,2014年末市盈率超过100倍的达500余家。

长期股权投资核算方法选择 第8篇

成本法指投资按成本计价的方法, 当投资企业能够对被投资单位实施控制或者投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时, 长期股权投资应采用成本法核算;权益法指投资以初始投资成本计量后, 在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法, 当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时, 企业的长期股权投资采用权益法核算。其中, 权益法又包括简单权益法、购买权益法和完全权益法三种类型。

准则虽然给出了长期股权投资的核算方法及使用范围, 但企业如何根据自身的实际情况在上述两种方法、以及三种权益法中做出择抉, 以提供更准确、真实的财务信息, 需要解决好两个层次的问题:一是对被投资单位影响程度的界定问题;二是不同类型的权益法的选择问题。

一、核算方法对被投资单位影响程度的界定

投资企业对被投资单位的影响程度按持有被投资单位的资本比例或其他影响因素可分为三个层次:控制、共同控制或重大影响、不具有共同控制或重大影响。正确界定投资企业对被投资单位的影响程度是能否合理选择长期股权投资核算方法的关键。因为企业会计准则明确规定了只有当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时, 长期股权投资采用权益法核算, 否则采用成本法核算。

控制是指投资企业有权决定被投资单位的财务和经营政策, 并能据以从被投资单位的经营活动中获取利益, 与被投资单位形成的是母子公司关系, 对被投资单位的影响程度最高。共同控制指投资企业按照合同约定对被投资单位某项经济活动所共有的控制, 仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一直同意时存在, 与被投资单位形成的是合营企业关系;重大影响指投资企业对被投资单位的财务和经营决策存在参与决策的权利, 但并不能够控制或与其他方一起共同控制这些政策的制定, 与被投资单位形成的是联营企业关系。共同控制或重大影响对被投资单位影响程度都较大。投资企业对被投资单位的影响程度最弱的是投资企业既不具有共同控制又不具有重大影响。

一般情况下, 投资企业对被投资单位的影响程度可直接按持有被投资单位的表决权资本比例进行界定。当投资企业直接拥有被投资单位50%以上表决权资本时, 投资企业对被投资单位的影响程度界定为控制;当投资企业直接拥有被投资单位20%以上至50%的表决权资本时, 投资企业对被投资单位的影响程度界定为重大影响;当投资企业直接拥有被投资单位20%以下时, 则认为投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响。但这个划分不是硬性的界定标准, 企业应根据实质重于形式原则, 当投资企业持有的表决权资本在20%、50%界线以下时, 应根据企业是否具有实质控制权、或能否通过其他途径对被投资单位具有重大影响来正确界定对被投资单位的影响程度。

[例]甲公司拥有乙公司40%的表决权, 丙公司拥有乙公司20%的表决权, 丁公司拥有乙公司40%的表决权, 甲公司与丙公司达成协议, 约定丙公司在乙公司的权益由甲公司代表。在此情况下, 甲公司实质上拥有乙公司60%表决权资本的控制权, 即甲公司虽然只持有乙公司40%的表决权小于50%的比例, 但甲公司通过协议实质上能够控制乙公司, 此时, 甲公司对乙公司的影响程度就应该界定为控制。

又如, A企业已持有B企业15%的股份, 另有现行可实施的潜在表决权为10%。在此情况下, A企业在界定对B企业的影响程度时, 应该将10%的潜在表决权考虑在持股比例中, 按照潜在表决权转换后的综合持股水平进行判断。即A企业实质上拥有B公司25%表决权资本的控制权, 应界定为具有重大影响或共同控制的影响程度, 相应选择权益法进行核算。

在界定投资企业具有的影响程度时, 特别是对临界点以下的持股比例的判断时, 关键在于界定其实质的影响程度, 这是正确界定对被投资单位影响程度的关键, 是合理选择长期股权投资核算方法的关键中的关键。

二、不同类型的权益法的选择

权益法根据确定长期股权投资和投资收益的核算依据不同, 分为简单权益法、购买权益法和完全权益法三种类型。简单权益法的核算依据直接采用被投资单位的账面净利润, 用该利润乘以投资企业持股比例计算当期投资收益;购买权益法和完全权益法的核算依据则要对被投资单位的净利润进行调整, 以调整后的净利润为核算依据, 两种核算方法的区别在于调整力度不同。购买权益法只调整投资时被投资单位可辨认资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响额计算调整后净利润;完全权益法的调整力度更强, 在购买权益法的基础上, 进一步消除投资企业与被投资单位的内部交易的影响计算调整后的净利润。

当投资企业确定采用权益法核算长期股权投资时。由于不同权益法对投资企业当期损益会产生直接的影响, 因此合理选择权益法成为选择长期股权投资核算方法的又一关键。

[例2]M公司于2009年1月1日取得对联营企业N公司30%的股权, 取得投资时N公司的固定资产公允价值为500万元, 账面价值为300万元, 固定资产预计使用年限为10年, 净残值为零, 按照直线法计提折旧。2009年10月, M公司将其账面价值为120万元的商品销售给N公司, 至2009年资产负债表日, 该批商品尚未对外部第三方出售。假定不考虑所得税影响, 则

当M公司采用简单权益法核算对N公司的长期股权投资时, 直接以N公司账面净利润300万元为核算依据, 2009年度确认的投资收益为90 (300×30%) 万元;当M公司采用购买权益法核算对N公司的长期股权投资时, 则需要在N公司账面净利润300万元的基础上, 调整2009年1月1日N公司固定资产公允价值500万元和账面价值300万元的差额对净利润的影响, 该差额的影响额是通过折旧费用的摊销, 固定资产账面摊销额是30万元, 而按公允价值计算的折旧费应为50万元, 相差20万元, 则调整后的净利润为280 (300-20) 万元, 2009年度应确认的投资收益为84 (280×30%) 万元;当M公司采用完全权益法核算对N公司的长期股权投资时, 除了要考虑上述20万元差异外, 还需要考虑2009年10月形成的未实现内部收益60 (180-120) 万元对N公司净利润的影响, 因此, 调整后的净利润为220 (280-60) 万元, 2009年度应确认的投资收益为66 (220×30%) 万元。简单权益法与购买权益法所确认的投资收益相差6万元, 购买权益法与完全权益法所确认的投资收益相差18万元。

由此可见, 企业选择何种权益法不仅会影响长期股权投资的计量, 对投资企业当期损益也会产生较大影响, 合理选择权益法至关重要。企业在选择具体类型的权益法时, 应从重要性原则出发, 根据金额的大小和发生频率的高低两个标准进行合理选择。

(1) 金额标准。当需要调整的影响金额较大时, 选择调整力度较强的完全权益法核算;反之, 选择调整力度较弱的购买权益法或简单权益法。此处的需要调整的影响金额大小不是影响额本身数额的大小, 而是相对被投资单位当期净利润的相对数的大小。如内部交易未实现收益的金额相对被投资单位净利润的金额很小, 仅为0.1‰, 依据重要性原则, 该影响额对当期损益的影响可忽略不计, 财务人员可选择简单权益法核算长期股权投资, 避免繁琐的调整工作。

(2) 频率标准。该标准是针对是否选择完全成本法而言的, 当投资企业与被投资单位的内部交易发生的频率较高, 即使对于单独的一笔内部交易其影响金额较小, 但由于频繁发生的内部交易导致其累计影响额相对较高, 则根据重要性原则, 该投资企业与被投资单位的内部交易是重要的, 投资对被投资单位的长期股权投资应当选择完全权益法核算;反之, 可选择简单权益法或购买权益法核算。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则应用指南》, 经济科学出版社2006年版。

长期股权投资业务核算方法解析 第9篇

长期股权投资业务的核算通常从取得、后续计量两个层次进行学习, 下面从这两个层次解析有关长期股权投资业务的核算方法。

一、长期股权投资取得的业务核算

长期股权投资取得的入账价值按确认的初始投资成本计算, 不同的长期股权投资取得方式采用不同的方法确认长期股权投资初始投资成本, 长期股权投资取得方式通常分为同一控制下的企业合并取得、非同一控制下的企业合并取得以及以非合并方式取得。

1. 同一控制下的企业合并取得的长期股权投资:

初始投资成本以被合并方净资产的账面价值的份额计算, 初始投资成本与支付的合并对价的账面价值如有差额, 差额计入“资本公积”。

例1:A公司与B公司同为C公司的子公司, 2004年1月1日在C公司的主持下A公司以100万元购入B公司60%的股份, 合并日B公司净资产账面价值180万元。

合并日A公司长期股权投资初始投资成本为180×60%=108 (万元) , 实际支付的合并对价的账面价值为100万元, 差额8万元计入“资本公积”。A公司编制会计分录如下 (单位万元) :

借:长期股权投资﹣B公司108

贷:银行存款100资本公积﹣股本溢价8

2. 非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资:

初始投资成本以付出的资产或承担的债务的公允价值计算, 付出的资产或承担的债务的公允价值与其账面价值如有差额, 差额计入“营业外收入”或“营业外支出”。

例2:A公司于*年*月*日取得了B公司70%的股权。购买日A公司支付的无形资产账面价值2800万元, 公允价值4200万元, 支付银行存款800万元;另外A公司在合并中支付咨询费100万元。A公司编制会计分录如下 (单位万元) :

借:长期股权投资﹣B公司5100

贷:无形资产2800银行存款900

营业外收入1400

3. 非合并方式取得的长期股权投资

(1) 以现金购买股票:初始投资成本为购买股票支付的所有款项。

(2) 接受投资者投入的长期股权投资:这种股权的取得形式涉及三方关系, 举一例说明。A公司拥有B公司10%的股权, 现在A公司与C公司签订协议, A公司将拥有的B公司10%的股权作为投资取得C公司的股权, 协议生效后, C公司成为B公司的股东, A公司成为C公司的股东, A公司与B公司的股权关系解除, C公司取得的B公司的股权即为A公司投入的长期股权投资。

二、长期股权投资的后续计量

1. 投资成本的调整

取得长期股权投资后, 首先需要决定采用成本法还是权益法进行长期股权投资持有期内的后续计量, 判定的方法以定性判断和定量判断结合, 无控制、共同控制、重大影响能力的长期股权投资和具有控制能力的长期股权投资采用成本法进行后续计量, 通常结合持股比例<20%和持股比例≥50%确定, 如果确定采用成本法对长期股权投资进行后续计量, 那么长期股权投资的投资成本不必调整, 仍然保持初始投资成本;具有共同控制、重大影响能力的长期股权投资采用权益法进行后续计量, 通常结合20%≤持股比例<50%确定, 如果确定采用权益法对长期股权投资进行后续计量, 先要依据被投资方可辨认净资产公允价值计算投资方享有的份额, 如果投资方享有的份额小于初始投资成本, 长期股权投资的投资成本不必调整, 如果投资方享有的份额大于初始投资成本, 投资方享有的份额与初始投资成本的差额增计长期股权投资成本, 同时确认为“营业外收入”。

例3:2005年1月1日, A公司以银行存款300万元购入B公司30%股份, 取得投资时B公司可辨认净资产公允价值1200万元。

本期目中A公司的初始投资成本为300万元, 而A公司在B公司应享有的份额为360万元 (1200×30%) , 享有的份额高于初始投资成本60万元, 因此应当将60万元计入营业外收入。A公司编制会计分录如下 (单位万元) :

借:长期股权投资﹣B公司成本360

贷:银行存款300营业外收入60

2. 投资后损益的处理

(1) 成本法核算:采用成本法核算的长期股权投资, 只有在被投资方宣告发放现金股利时才进行业务处理。对于取得的现金股利, 必须是投资后被投资方获得的利润发放或者转回的清算性股利, 投资方才能够确认为投资收益, 否则应将获得的现金股利作为清算性股利做初始投资成本的冲回处理。

例4:接例1, 2003年B公司实现利润300万元, 2004年2月1日B公司宣告发放2003年现金股利100万元, A公司尚未收到现金股利。

本题目中, A公司于2004年2月确定能够得到的现金股利60万元 (100×60%) 为A公司投资于B公司之前B公司的利润发放, 因此A公司此次获得的60万元现金股利为清算性股利。A公司编制会计分录如下 (单位万元) :

2004年2月1日借:应收股利﹣B公司60

贷:长期股权投资﹣B公司60

长期股权投资成本法核算探析 第10篇

一、长期股权投资核算变化分析

(一) 会计核算简化

根据《企业会计准则讲解 (2008) 》的要求, 股利未必是收益, 收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。一般情况下, 投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润, 被视作清算性股利, 清算股利是投资单位一种资本的返还, 而非投资报酬。对清算性股利以后各年度投资收益的确认, 有一个相对复杂的计算公式:应冲减初始投资成本的金额=[投资后至本年末 (或本期末) 止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益]×投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本。应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额。解释第3号将投资后被投资企业宣布发放的股利 (除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外) 一律确认为投资收益, 大大简化了以后各期应收股利、投资收益、长期股权投资各科目金额的调整计算, 降低了会计人员的核算难度, 提高了报表的报送效率。

(二) 财税差异进一步加大, 汇算清缴的难度增加

《企业会计准则第2号———长期股权投资》对清算性股利冲减投资成本, 不确认投资收益。而税法的规定则很简单, 不论累计未分配利润和盈余公积是投资前产生的还是投资后产生的, 都应作为税后利润归为持有收益, 不应转化为处置收益, 符合条件的居民企业之间的股息、红利收入, 不作为应纳税所得额。此时, 会计与税法处理一致, 不产生差异。但是连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月时, 税法上确认投资收益, 会计上是冲减成本, 由此产生永久性差异, 汇算清缴时应根据“调表不调账”的原则进行调整。

解释第3号规定, 除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外, 投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润, 确认为持有收益。这一方面使得税法规定与解释第3号协调一致, 另一方面也增加了汇算清缴的难度。因为符合条件的居民企业之间的股息、红利收入 (居民企业间连续持有12个月以上的投资收益) 属于免税收入, 而解释第3号将其计入了利润总额, 由此产生永久性差异, 汇算清缴时, 应按照“调表不调账”的原则进行纳税调整。但是, 税法同时规定, 对于连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月时, 取得的投资收益不作为免税收入, 应计入应纳税所得额。此时, 解释第3号与税法的处理一致, 不需作纳税调整。

二、长期股权投资成本法会计处理举例

例:甲、乙公司属于同税率居民企业, 甲公司2008年1月1日以2 400万元的价格购入乙公司10%的股份。甲公司在取得该部分投资后, 未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后, 乙公司2008年实现的净利润为3 000万元, 当年度实际分派股利为2 700万元。2009年全年乙公司实现的净利润为6 000万元, 当年度实际分派股利为4 800万元。乙公司2008年度分派的利润属于对其2007年及以前实现净利润的分配。按会计准则规定, 甲公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的账务处理如下 (单位:万元) :

1.2008年, 甲公司按持股比例取得股利270万元, 应冲减投资成本。

2.2009年, 应冲减投资成本= (2 700+4 800-3 000) ×10%-270=180 (万元) , 当年度实际分得现金股利=4 800×10%=480 (万元) , 应确认投资收益=480-180=300 (万元) 。

上述会计处理方法在实务操作中一直存在较大争议。首先, 被投资企业分配的股利或者利润需要与被投资企业的历年盈利情况挂钩, 而事实上如果被投资企业并非一个上市公司, 这些数据的取得往往并不及时, 给会计人员的操作带来很大困难。其次, 同样是收到的股利, 人为地割裂为冲减投资成本的金额和计入投资收益的金额, 往往不便于外部信息使用者分析和判断。再次, 在企业所得税的处理上, 股息、红利等权益性投资收益的确认并不区分属于投资前利润分配的部分, 还是投资后利润分配的部分, 会计与税法差异较大, 纳税调整比较麻烦。解释第3号对上述处理进行了修改, 同时明确规定, 本解释中除特别注明应予追溯调整的以外, 其他问题自2009年1月1日起施行。该解释在对成本法下的股利核算政策进行规定时, 并未要求进行追溯处理, 实际上意味着采用未来适用法。因此, 本例中, 2008年依然采用原方法进行处理, 甲公司每年应确认的投资收益及相应的账务处理如下 (单位:万元) :

2008年会计处理为:

由于甲、乙都属于居民企业, 甲公司连续持有乙公司股票未超过12个月, 270万元的投资收益不属于免税收入, 财税处理一致, 不需要作纳税调整。

收到现金股利时:

2009年, 甲公司当年度实际分得现金股利=4 800×10%=480 (万元) , 不需要区分其对应的利润来源, 一律确认为投资收益。2009年变更为新方法处理。

收到现金股利时:

由于甲、乙属于居民企业, 分得的480万元的现金股利为免税收入, 但是会计上确认了480万元的投资收益, 汇算清缴时需做纳税调减480万元。

当然, 企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后, 应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时, 应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产 (包括相关商誉) 账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时, 企业应当按照《企业会计准则第8号———资产减值》对长期股权投资进行减值测试, 可收回金额低于长期股权投资账面价值的, 应当计提减值准备。

三、结论

本文通过实例对《企业会计准则第2号———长期股权投资》和解释第3号中的有关长期股权投资会计处理变化进行了分析。需要注意的是, 《企业会计准则第2号———长期股权投资》第七条规定虽然是在成本法下提出了清算股利的处理方法, 但对于权益法下清算股利的处理照样适用。而解释第3号第一条规定成本法下的清算股利应确认投资收益, 但对于权益法下清算股利的处理并未做具体说明。另外, 由于税收法规和会计准则的分离, 作为企业金融资产重要组成部分的长期股权投资不可避免地会存在财税差异。如何理解和处理差异, 是值得我们进一步关注的问题。

同一控制下长期股权投资核算辨析 第11篇

(一) 合并以外方式取得的长期股权投资

长期股权投资一般情况下按照投资方对被投资方的持股比例高低 (1) 可以分成3类, 分别是控制 (持股比例大于50%) 、共同控制或重大影响 (持股比例在20%到50%之间) 以及不具有控制、共同控制或重大影响, 并且在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资 (持股比例低于20%) 。这3类长期股权投资在初始计量时, 按照企业会计准则的规定事实上被分为了两种情况:投资方取得被投资方的股权后, 持股比例大于50%的属于以合并方式取得的长期股权投资, 持股比例低于50%的属于以合并以外的其他方式取得的长期股权投资。

按照《企业会计准则》的规定, 对于通过合并以外方式取得的长期股权投资, 不需要再区分同一控制下的和非同一控制下的两种情况, 应当按照以下规定确定其初始投资成本: (1) 以支付现金取得的长期股权投资, 应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本; (2) 以发行权益性证券取得的长期股权投资, 应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本; (3) 投资者投入的长期股权投资, 应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本, 但合同或协议约定价值不公允除外; (4) 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》确定; (5) 通过债务重组取得的长期股权投资, 其初始成本应当按照《企业会计准则第12号———债务重组确定》。以上5条规定虽然没有明示, 但经过分析就可以看出, 除非货币性资产交换下无商业实质的情况外, 其他几种情况事实上均要求以公允价值为标准确定长期股权投资的初始入账成本。这样处理实质上是遵循了市场理念, 也就是认为双方的资产交换是建立在充分讨价还价的公允条件下的, 因此交易发生后, 资产的价值应当调整为公允价值。而事实上, 假如投资方和被投资方属于同一控制下的两家企业或存在其他关联关系, 则真实情况可能远非如此, 简单地使用投出资产的公允价值确定长期股权投资的取得成本, 很可能只会扭曲会计信息。例如, 假设甲企业集团下有两家子公司A和B, A为上市公司, 当A公司的利润水平不能满足证监会的相关规定时, 甲企业集团可以先将B公司的股权低价转让给A公司, 再以公允价格收购, 从而使A公司确认相应的投资收益, 改善A公司的盈余状况。

(二) 以合并方式取得的长期股权投资

在同一控制下企业合并形成的长期股权投资 (持股比例大于50%) , 应当在合并日按照取得的被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本, 长期股权投资初始投资成本与合并方支付的资产账面价值之间的差额调整合并方的所有者权益, 合并方在合并过程中不得确认损益。从会计理论角度来讲, 同一控制下企业合并取得的长期股权投资使用的是权益结合法。《企业会计准则》之所以采用权益结合法, 是因为准则制定者考虑到同一控制下企业合并是利益在集团内部的转移, 合并条件很可能有失公允, 而且从企业集团的角度来看, 也并不可能因为合并而产生新的资产或损益, 所以一律要求按照账面价值进行计量。

(三) 两种规定的矛盾之处

在同一控制下, 合并以外方式取得的长期股权投资和以合并方式取得的长期股权投资显然存在矛盾之处。合并双方之间的交易是否公允, 并不可能完全因为合并比例不同而有实质上的变化。当股权交易比例低于50%时, 双方照样可能存在关联交易;反之, 股权交易比例高于50%时, 也很可能是公允交易, 而交易被认定为公允交易还是非公允交易会适用不同的会计处理方法, 对合并方会造成一定的经济影响。因此, 对同一控制下取得的长期股权投资, 初始计量是不应当按照合并和非合并来作为不同会计处理方法选择的标准, 而应当按照其经济实质来区分。否则, 为了谋取一定的利益, 同一控制下的合并双方很可能人为地对合并方取得被合并方的股权数量进行调节, 从而对会计政策进行选择。

二、后续计量相关问题分析

(一) 后续计量的规定

长期股权投资的后续计量有成本法和权益法之分, 按照《企业会计准则》的规定, 当企业所持有的长期股权投资达到控制标准, 属于对子公司的投资;或者是对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资, 在确认初始投资成本后, 应当按照成本法进行后续计量。也就是说, 持股比例在两端的长期股权投资, 不论是同一控制下取得的, 还是非同一控制下取得的, 都要按照成本法进行后续计量;反之按照权益法进行后续计量。因此, 按照准则的规定, 无论是同一控制下取得的长期股权投资, 还是非同一控制下取得的长期股权投资, 母公司在处理个别业务时, 确认相关长期股权投资的投资收益, 都要以被投资企业实际发放的现金股利为标准。而同一控制下取得的长期股权投资初始成本是按照被投资单位所有者权益的账面价值进行计量的, 一般来讲要低于被投资单位所有者权益的公允价值, 这样会导致母公司个别报表中的净资产利润率偏高。但是, 从实际情况来看, 即使在母公司最初取得子公司控股权时, 双方处于非同一控制, 而母公司一旦取得子公司的控股权后, 双方也就演变成了同一控制下的企业集团, 母公司照样可以干涉子公司的经营活动以及股利政策, 与同一控制下企业合并取得的长期股权投资并没有实质性的区别。长期股权投资后续计量的另外一个重要的会计问题是长期股权投资的减值问题, 企业在合并中取得的长期股权投资应当按照《企业会计准则第8号———资产减值》的规定, 确定其可回收金额及予以计提的减值准备。这样当母公司认为非同一控制下取得的长期股权投资账面价值偏高时, 也很可能通过计提减值准备的办法将其冲回。现行会计准则的相关规定很可能造成会计信息的不可比, 甚至助长母公司对子公司的不正常干涉以及会计政策和会计估计的滥用。

三、长期股权投资的处置

处置长期股权投资, 其账面价值与实际取得价款之间的差额, 应当计入当期损益。而处置长期股权投资既可能发生在集团内, 也可能发生在集团外。企业处置长期股权投资时应当结转相对应的长期股权投资的账面价值, 将出售所得款与处置长期股权投资账面价值之间的差额确认为处置损益。而企业在同一控制下取得的长期股权投资既可能以公允价值计量 (以合并以外的其他方式取得的) , 也可能以账面价值计量 (以合并方式取得的) , 既可能将原持有的长期股权投资转让给同一集团内的其他企业 (获得不公允的对价) , 也可能转让给集团外的非同一控制企业 (获得公允的对价) 。这样企业事实上可以有4种方式来选择计算长期股权投资的处置收益:账面价值对公允价值, 账面价值对账面价值, 公允价值对账面价值和公允价值对公允价值, 众多的选择只会造成会计处理的混乱以及会计信息的失真。

企业的经济业务千差万别, 对经济业务的会计处理方面如果侧重于从形式上进行规范, 反而会给企业留下较大的会计处理方法选择空间, 使经济业务的会计处理表达脱离经济实质。长期股权会计处理方法选择的矛盾之处就在于同一控制下合并中取得的长期股权投资采用以账面价值计量为基础的权益结合法。如果准则可以取消权益结合法, 对合并取得的长期股权投资的处理不再区分同一控制下和非同一控制下两种形式, 而统一规定如果以不公允的对价取得的长期股权投资, 要调整为公允价值, 则可以使相关问题迎刃而解。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].2006.

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南[S].2006.