1 引言
2016年五月我国正式启动营业税改增值税相关工作, 包括建筑行业、交融行业、生活服务行业等全部纳税人, 所缴纳的营业税改为增值税。此外, 依据财政部与国家税务总局联合颁布的几个文件, 明确说明我国境内所有营业税纳税人均应当缴纳增值税, 且无须再次缴纳营业税, 并对增值税的相关参数以及缴纳流程等进行规定。
2“营改增”对公路施工企业的影响
2.1 增值税政策分析
对于公路施工企业而言, 其主要营业内容是对建筑周边服务的销售工作以及公路运营管理服务。依据“营改增”相关办法规定, 公路施工单位其适应税率为11%, 而征收率为3%。相关纳税额及其中销项税额、进项税额满足以下公式。
公式中W、P、G分别表示为应纳税额、当期销项税额以及进项税额;而实际当期销项税额以及进项税额又可以用公式2和3表示, 公式中M表示该营业户当期不含税销售额, C表示相关税率;N、U表示实际不含税买价以及扣除税率。此外, 为了确保税收政策能顺利完成交接, 国税局设立了过渡期, 过渡期对于公路施工企业而言其主要政策涵盖以下几点。首先, 针对试点范围内的纳税人, 提供了建筑相关服务所适合的简单计税方法, 即将取得的所有价款以及价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额, 按照3%的税率进行征收。此外, 针对合同甲方单位提供设备材料以及清包方式的建筑服务或者为老项目提供建筑服务, 在规定时间之前开工的实际公路通行费所得的纳税人在获得证明后, 可以按照简单方法进行增值税的缴纳。其次, 满足相关条件的纳税人其进项税额应当自取得相关工程之日起, 分2年从销项税额中抵扣, 第一年抵扣比例应当为60%, 而第二年则为40%。此外, 由贷款方向被贷款方支付所产生的相关费用, 进项税额不应当从销项税额中抵消。
2.2 公路施工企业特征分析
对于公路施工单位而言, 业务单位以及委托单位的资产也是其主要产品, 主要包括路基、路面、隧道等多个子工程。从经济角度考虑, 其成本主要为施工原料、人力支出、设备租赁使用费以及投资成本等。施工原料则主要包括砂石料、水泥以及钢筋等, 相比较而言, 隧道实际用量相对较少, 人工成本以及设备成本较高。
依据现状分析, 当前除了水泥、钢筋以及设备等可以直接要求供应商开具相关增值税发票外, 而人工费用以及如砂石料等相关费用, 为了控制公路施工成本, 单位通常直接在附近砂石料场选取材料, 因此往往无法取得增值税专用发票进行抵扣。而在设备上所产生的费用, 主要为设备的使用费用以及租赁所产生的费用, 经有关规定该两项所产生的费用可以取得相关的增值税抵扣发票。由此可见, 实际上公路路基以及公路隧道等要进行增值税税款抵扣相对比较麻烦, 而对于路面以及桥梁等所产生的费用增值税抵扣相对比较简单。就目前工程成本输出比例分析, 近些年随着劳动力成本的逐渐提高, 目前其支出已占总支出25%左右, 实际该部分费用往往无法抵扣。此外, 依据当前建办标四号文件规定, 工程造价由税前工程造价以及建筑行业增值税税率共同决定。其中税前工程造价涵盖材料费、人工费、设备费用以及企业管理等费用之和, 且各项费用均以不涵盖增值税可抵扣的进项税额实际费用计算。
2.3 增值税对公路施工企业实际影响分析
“营改增”税收制度的推行, 引起了业界广泛关注, 其对公路施工企业带来的影响众口不一。包括李建清、岳树民等学者认为“营改增”之后包括建筑施工等在内的服务行业其税率由原来的3%至5%, 上调至11%与17%, 税率大幅度的提升, 一定程度上给企业增加了负担;而也有一部分学者认为, 企业的进项税额少、抵扣不足等原因是直接导致增值税税负增高的原因。对于建筑施工等行业, 其是否能取得增值税专用发票并进行相对应的抵扣是其减负的关键。综合当前增值税相关征收办法即计税形式, 对于公路施工企业而言, 其应当注重针对增值税税收的筹划工作, 认真落实改变以往中间投入比例较低、固定资产使用周期漫长和无法获得抵扣税票的困境, 从而实现降低税负的效果。
3 公路施工企业增值税筹划措施
3.1 熟悉相关税务制度
当前我国的税收政策变化较为频繁且类目较多, 实际在操作过程中可能出现多种样式的说明以及相关处理意见等。因此, 对于公路施工企业而言首先应当就增值税各种相关法律、法规以及相关细则等进行熟悉掌握。公路施工企业应当在初期安排专业人员就增值税条例对其内容进行分类整理, 对其优惠政策、票据管理以及纳税等内容进行及时更新了解。
上游原料产业税制直接关系到公路施工企业的税负情况, 因此对于增值税税务筹划的主要方式就是偏向于对上游原料产业的税制了解。如表1所示, 阐述了上游的材料生产厂家其小规模纳税等对公路施工企业的影响。
如表1所示, 假定上游供应商采用一般税法的一般纳税人其产品报价为1元, 依据增值税相关计税原则, 开票的小规模上游供应商或采用简易税法的供应商只能报价0.9元 (下游11%税率) , 而只开具常规发票的小规模上游供应商则只能报价0.84元, 唯有这样对于一般税法的公路施工企业其现金流影响才相同。
合理避税对企业作用重大, 因此熟悉掌握税收政策进行合理避税是目前公路施工企业需要重视的问题, 可以为企业节省巨大成本。例如, “营改增”后石林公路局由原本营业税纳税人转变为增值税小规模纳税人, 期间其与重庆实力公路开发有限公司基于亚行贷款对G324线K2451+100~K2455+320、K2455+900~K2456+449线路大修工程签订了相关原料采购以及公路工程服务合同, 项目总投资达579.2万元。介于石林公路分局为全额拨款事业单位, 其没有其他收入, 因此不涉及税款抵扣等问题, 而在亚行贷款的大修工程中, 重庆实力公司要求我单位开具增值税发票。为了可以实现合理避税, 节省工程成本开支, 石林公路分局将其自己变更为一般纳税人。基于“营改增”相关纳税规定, 此次亚行贷款大修工程于2017年销项税额为35.99万元, 进项税额为33.88万元, 实际缴纳增值税额2.11万元, 实现合理避税33.88万元。实际缴纳的增值税额2.11万元是由于工地补贴和机械手住宿费未能取得增值税发票进行抵扣所致。
3.2 形成科学的管理模式
(1) 新老项目的分开管理。此外, 对于“营改增”试点期间的公路工程项目, 其税收制度较为灵活。对于新开建的项目则依据现有的增值税进行处理, 而老项目则依据老政策进行管理 (如石林公路分局的房租收入属老项目, 在石林分局变更为一般纳税人后, 及时向石林县国税局提出申请, 仍按简易办法5%的税率征收增值税, 减少了税收负担) 。一些工程项目由于实际工程项目较大, 开工较早, 施工周期较长。因此, 此类工程项目可能立项早于“营改增”时间节点, 针对此类工程则按照原先政策, 征收营业税来处理。针对新项目以及老项目掺杂销售情况, 应当注重会计核算等事宜, 应当对其进行分开采购、计算以及相关决算等均应当分开, 且保证相关票据完善、清晰。通常而言, 由于老项目所引起的进项税, 不允许在新项目中产生抵扣行为。此外, 还应当注意以下几点:首先, 在“营改增”时间节点前, 已经产生的费用, 而费用存在拖欠或者未有相关发票生成, 在该时间后才进行处理的并获得相关增值税发票的, 不允许抵扣进项税;其次, 时间节点之前完工, 但实际工程款项由时间节点之后所获得的费用, 企业依旧按照营业税政策进行缴纳, 如果由于业主单位拖欠工程款项造成的时间节点后的结款处理, 则施工单位依旧依据3%缴纳建安税, 并开具相关发票。
(2) 兼营业务的核算机制。对于公路施工企业而言, 其兼营行为是指对不同的增值税率的缴纳服务, 比如一方面从事税率为11%的工程施工项目, 另一方面则兼营税率为17%的生产水泥预制件工厂, 此外还可能从事设备租赁销售等业务。依据相关规定, 企业应当依据不同税率进行相关纳税行为, 且针对由于多种混合税率混合销售按照最高税率进行计税。比如, 某公路工程施工企业, 其在从事现场施工业务外, 还兼营对外销售混凝土业务, 如若在结算时未对其进行分开处理则依据混合销售的理念, 按照最高税率计税, 在这里为销售混凝土所产生的税率17%进行纳税。
(3) 工程项目的简易征收与一般纳税征收的税收无差别临界点分析。根据有关规定, 对于公路施工企业其可以采用简易的征税纳税办法, 同时也可以不采用该办法进行相关税务的缴纳。但在实际工作中财务人员往往基于简易纳税法其流程相对简单, 税率低, 因此常常选择此类纳税方案。而实际上由于该纳税法无法抵扣, 需要科学测算不同工程简易征税法与一般征税法的无差别临界点。无差别临界点即为基于两种纳税办法下其综合税负无差别的可以抵扣的中间投入比例或平均可抵扣税率。依据当前“营改增”相关办法, 一般计税法与简易计税法中间税收无差别, 其平衡点增值率计算公式为, 平衡点增值率=3%÷11%。实际, 由于不同工程结算款项不一样, 可能纳税情况也有所不同, 相应的适用抵扣税率也会不同。因此, 必须具体项目进行具体分析。
3.3 优化采购模式, 重视成本支出
对于公路施工企业而言, 首先应当对施工现场预制件以及混凝土等进行预先明确, 依据相关规定在相关设备、材料等移送使用过程中, 征收相关增值税费用。此外, 随着劳务成本的支出比例越来越高, 企业应当依据工程实际情况选择是否以劳务公司形式来实现人工费用的支付, 从而获取相关抵扣进项税票据。此外, “营改增”之后, 应当注重合理规划劳务分包模式。
“营改增”后相关周转材料以及现场设备等供应方式均定性为有形动产, 均属于纳税范畴。因此, 在对其进行租赁时应当尽可能选择可以开具增值税票据的单位, 从而实现进项税抵扣。此外, 针对设备这类属于固定资产业务, 相关单位可以依据其自身经济情况适当配置固定资产以权衡租赁比例。
3.4 注重人才培养与制度完善
对于公路施工企业而言, “营改增”是其必须面临的问题, 因此其应当基于增值税对相关业务以及条例进行调整。此外还应当建立不同项目的增值税台账, 对各个项目税务承担主体进行明确, 对项目所产生的进项税以及销项税进行实时登记, 确保各部门之间沟通流畅, 对其经济责任进行确定。“营改增”牵动企业众多管理事物的变动, 因此需要专业人员来保持企业内部的顺利变动。因此, 对于企业内部现有财务等人员应当对其进行周期培训, 使其能从不同时期快速了解并掌握“营改增”的相关内容以及要点, 同时帮助其建立责任意识, 认真落实相关工作内容;对于外部, 企业应当积极吸纳专业财务人才, 财务部门是整个企业的重要核心部门, 因此专业的人才队伍对于财务部门的建设无疑具有极大帮助, 同时可以为企业发展壮大奠定人才基础。
3.5 加强工程合同管理
对于任何一项公路工程而言其涉及施工单位、业主单位、供应商以及分包商等, 因此其纳税政策实施相当复杂, 做好事前的合同管理无疑可以有效地提高纳税制度的落实。在相关合同中, 可以对增值税的缴纳方以及供货形式等进行规定, 对于采用一般征税办法, 则由合同甲方单位提供材料相关发票, 以便用于抵扣。此外, 合同中应当对双方的纳税性质以及征税方式、价格是否含税等进行明确。在对合同进行审核时, 应当对合同中所规定的相关内容进行仔细审核, 做到防患于未然。
4 结语
增值税其推行的目的是减少重复征税, 从而为企业降低税负压力。而实际基于我国当前企业管理现状, 增值税的落实给一些企业反而带来了税负上的压力。本文通过对当前“营改增”政策分析, 探讨该政策变动对公路施工企业产生的影响, 并从企业自身角度着手就企业内部的管理、“营改增”政策的掌握、人才的培养以及合同的管理等几个方面提出应对措施。无论中小企业还是大规模企业, 均应当积极配合做好纳税工作。做到充分了解增值税政策, 并做到合理避税对于企业在日益激烈的市场环境中生存发展具有重要意义。
摘要：增值税的推行其主要目的是为了有效避免重复征税, 从而降低企业生产负担, 促进税收制度改革。而在实际执行过程中存在诸多问题, 尤其是公路施工企业, 其往往由于较高的人工费用支出、较低的中间投入以及现场就地直接采购砂石料等原材料抵扣税票无法获取等问题, 可能实际承担税收不但没有有效降低, 反而出现上升情况。对于新时期的施工企业而言, 应当熟悉增值税相关法律条例。因此, 本文从基于科学管理以及核算混合销售出发, 阐述当前“营改增”对公路施工企业的影响, 并提出相关公路施工企业增值税纳税筹划措施。
关键词：增值税,施工企业,筹划措施
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