想必大家在写论文的时候都会遇到烦恼，小编特意整理了一些《合营安排会计准则论文(精选3篇)》的文章，希望能够很好的帮助到大家，谢谢大家对小编的支持和鼓励。摘要：为了对第40号新准则条文背后的经济实质作出解释，为企业执行新准则提供一定的参考依据，结合相关国际财务报告准则及相关会计法律理论，从共同控制定义、合营安排分类及合营安排会计处理三方面进行了分析，提出了执行新准则进行分类、判断的相关建议和新准则实施可能的经济影响。
合营安排会计准则论文 篇1：
《企业会计准则第40号——合营安排》的例证解析
摘要：企业会计准则第40号对合营安排进行了定义和分类，并对共同控制进行界定，明确了共同经营和合营企业各参与方的会计处理方法。本文以该准则的具体规定为依据，结合实践案例，对该准则的主要条款进行解析。
关键词：企业会计准则 合营安排 共同控制 会计处理
着我国市场经济的不断发展，合营安排日益增多，为适应社会主义市场经济发展需要，进一步完善企业会计准则体系，财政部在广泛征求相关意见之后于2014年2月正式发布了《企业会计准则第40号——合营安排》（以下简称CAS 40）。
一、合营安排的应用范围
合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。其特征是：各参与方均受到该安排的约束;两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制，即任何一个参与方都不能单独控制该安排，对该安排具有共同控制的任何一个参与方均能阻止其他参与方或参与方组合单独控制该安排。
合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排不享有共同控制的参与方。因此，本准则既适用于享有共同控制的合营方，也适用于对合营安排不享有共同控制的参与方。例如：A、B、C公司对D公司的持股比例分别为50%、40%及10%，D公司最高权力机构为股东会，所有重大事项须由代表75%以上表决权的股东通过。则AB和 ABC这两种组合的投票权比例满足该要求，也就是说相关决策不论 C是否赞成，只要A、B一致赞成就获通过，所以A、B公司共同控制D公司，是合营方，应根据本准则相关规定进行会计核算，而C公司是纯粹的参与者，不是共同控制者，其会计核算不适用本准则。
另外，类似风险投资机构、共同基金等主体持有的在合营企业中的权益不属于本准则的适用范围，应当在初始确认时按照《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的规定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者分类为交易性金融资产。
二、合营安排的认定
共同控制是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。共同控制决策图如图1所示。
如果所有参与方或一组参与方必须一致行动才能决定某项安排的相关活动，则称所有参与方或一组参与方集体控制该安排。例如：A、B、C公司对D公司的持股比例分别为40%、30%、30%，D公司最高权力机构为股东会，所有重大事项须由代表75%以上表决权的股东通过。则ABC公司共同控制D公司，D公司的相关决策必须由A、B、C三方一致同意，该安排属于合营安排。
如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制，该安排也不属于合营安排。例如：一项安排涉及A、B、C三方，A在该项安排中拥有50%的表决权，B和C在该项安排中各拥有25%的表决权。A、B、C三方在合同中约定，任何有关安排相关活动的议案至少需要获得75%的表决权同意才能通过。尽管 A能够否决安排的任何议案，但是A无法控制该安排，因为A需要获得 B或C的同意。在本例中，存在三种参与方的组合，即 ABC组合、AB组合、AC组合都能够控制该项安排，因此不构成共同控制，该项安排也不是合营安排。再比如，A、B、C三个投资者成立了D企业，各自拥有35%、35%、30%的表决权，合同约定对相关活动的决策需要51%以上的表决权才获通过。三个投资者之间共有AB、BC、AC、ABC四种不同的组合，表决权比例分别为 70%、65%、65%、100%，均大于51%的最低要求，也就是说只要任意两个投资者同意，决策均获通过，由于达到最低要求的组合多于一个，所以不存在共同控制，应排除在本准则规范的范围之外，除非合同约定某两个投资者必须一致同意时决策方获通过。
仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。根据修订后的《企业会计准则第33号——合并财务报表》，保护性权利是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。保护性权利通常只能在被投资方发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予其持有人对被投资方拥有权力，也不能阻止其他方对被投资方拥有权力。
总之，在对合营安排进行判断时，应掌握以下要点：一是相关活动的识别、实质性权利的识别、实质控制的判断程序等;二是构成共同控制的参与方组合的界定原则——集体控制与共同控制、重大影响的关系;三是特别关注争议解决机制的安排与参与方的其他权利。
三、合营安排的分类
合营安排分为共同经营和合营企业。共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。合营方应当根据其在合营安排中享有的权利和承担的义务确定合营安排的分类。对权利和义务进行评价时应当考虑该安排的结构、法律形式以及合同条款等因素。
从安排的结构上判断合营安排是否通过单独主体达成。单独主体，是指具有单独可辨认的财务架构的主体，包括单独的法人主体和不具备法人主体资格但法律认可的主体。
如果未通过单独主体达成，由于合营项目没有单独的组织来运作项目，相关的权利和义务缺乏单独主体，难以将合营安排的权利和义务与投资者的权利义务割裂分开，因此合营方应享有对该安排相关资产且承担该安排相关负债，应当划分为共同经营。
例如：A、B、C、D公司建立了一项共同制造汽车的安排，协议约定：关于该安排的重大决策均由四家公司一致同意。A公司负责汽车整车安装，B公司负责汽车发动机的生产制造，C公司负责零备件的加工制造，D公司负责汽车底盘和车身的制造，A、B、C、D公司负责各自部分的成本及费用，汽车对外实现销售后，各自取得销售收入的四分之一。该项安排没有成立单独主体，由于不存在一个独立于A、B、C、D 公司之外的组织来运作该项目，相关的权利、义务无法独立承载，因此应判断为共同经营，A、B、C、D公司应在其报表中确认在该项目中的相关资产、负债份额等。
如果通过单独主体达成的合营安排，一般情况应当划分为合营企业，合营方仅对该合营企业的净资产享有权利。但有确凿证据表明满足下列任一条件并且符合相关法律法规规定的合营安排应当划分为共同经营：一是合营安排的法律形式表明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务;二是合营安排的合同条款约定，合营方对该安排中的相关资产和负债享有权利和承担义务。三是其他相关事实和情况表明，合营方对该安排中的相关资产和负债分别享有权利和承担义务，如合营方享有与合营安排相关的几乎所有产出，并且该安排中负债的清偿持续依赖于合营方的支持。
根据上述可知，在判断是否属于共同经营和合营企业时，要遵循实质重于形式的原则，即使拥有单独主体，还需要依据合同内容，看合营方是拥有合营安排资产的权利和承担合营安排负债的义务，还是对合营安排的净资产拥有权利，来区分属于共同经营还是合营企业。
例如：A、B公司均从事汽车装配和销售业务，为了保障正常装配过程中对于汽车座椅配件的供应并节约成本，A公司、B公司共同出资设立C公司专门生产汽车座椅配件，A公司和B公司各占C公司50%的股权，对C公司实施共同控制。双方签订了补充协议，约定C公司所有的资产、负债、盈利或亏损均由A、B 公司依持股比例享有或承担。通过合同约定，A、B公司对合营安排的相关资产和负债直接拥有了权利和义务，所以应判断为共同经营，A、B 公司依持股比例确认相关的资产、负债、收入、费用等。
所以说单独主体的存在是某一合营安排被划分为合营企业的必要条件，但非充分条件。在实践中也不能仅凭合营方对合营安排提供债务担保就将其视为合营方承担该安排相关负债。合营方承担向合营安排支付认缴出资义务的，也不视为合营方承担该安排相关负债。合营安排类型判断如下页图2所示。
四、合营安排的会计处理
（一）共同经营参与方的账务处理
合营安排准则第十五条规定，合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：（1）确认单独所持有的资产，以及按其份额确认共同持有的资产;（2）确认单独所承担的负债，以及按其份额确认共同承担的负债;（3）确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入;（4）按其份额确认共同经营因出售所产生的收入;（5）确认单独所发生的费用，以及按其份额确认共同经营发生的费用。
例如：A公司、B公司通过单独主体的形式共同达成了一项合营安排C公司，A公司和B公司享有C公司中资产的权利并承担起负债的义务，C公司属于共同经营。因此，A公司和B公司应当根据相关会计准则规定对与C公司相关的资产和负债的权利与义务进行会计处理。根据合营安排C公司的合同条款规定，A公司享有C公司资产中设备相关的所有权利，并承担向第三方偿还与设备相关负债的义务;A公司和B公司根据各自所占权益的比例（各50%）对C公司的所有其他资产享有权利，并对所有其他负债承担义务。
A公司根据其享有的资产份额和应承担的负债进行账务处理，借记“货币资金”40万元、“固定资产——设备”200万元、“其他资产”50万元，贷记“负债”200万元、“其他负债”50万元、“权益”40万元。由于根据合同A公司享有与C公司的厂房相关的所有权利，所以A公司应记录该厂房的全部金额。
在共同经营中，合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业务的除外），在该资产等由共同经营出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。投出或出售的资产发生符合《企业会计准则第8号——资产减值》等规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。合营方自共同经营购买资产等（该资产构成业务的除外），在将该资产等出售给第三方之前，应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分。购入的资产发生符合《企业会计准则第8号——资产减值》等规定的资产减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。
对不享有共同控制的参与方（非合营方）的会计处理，对共同经营不享有共同控制的参与方，如果享有该共同经营相关资产且承担该共同经营相关负债的，应当按照上述有关合营方的会计处理规定进行会计处理;否则，应当按照相关企业会计准则的规定进行会计处理。
（二）合营企业参与方的会计处理
合营方应当按照《企业会计准则第 2号——长期股权投资》的规定对合营企业的投资进行会计处理。 对合营企业不享有共同控制的参与方应当根据其对该合营企业的影响程度进行会计处理：（1）对该合营企业具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第 2号——长期股权投资》的规定进行会计处理。（2）对该合营企业不具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》的规定进行会计处理。
合营安排的发布意味着将一部分合营企业的投资从原来使用《企业会计准则第 2号——长期股权投资》的核算调整为确认相关资产、负债、收入、成本和费用，使合营企业的资产、收入规模得以并入报表，使会计报表能更真实地反映经济业务实质，如实反映企业的综合实力，对于加强我国企业的国际竞争力具有非常积极的意义。X
参考文献：
1.企业会计准则编审委员会.企业会计准则案例解读[M].上海：立信会计出版社，2014.
2.刘永泽，陈立军.中级财务会计[M].大连：东北财经大学出版社，2008.
3.顾先英.国际财务报告准则第11号——合营安排的难点解析[J].财务与会计，2011，（9）.
4.徐昕.我国合营安排准则的相关比较与评述[J].商业会计，2014，（12）.
作者简介：
宋卉，女，郑州大学西亚斯国际学院，副教授，高级会计师，主要从事会计理论与实践研究。
作者：宋卉
合营安排会计准则论文 篇2：
企业会计准则第40号—合营安排解析
摘 要：为了对第40号新准则条文背后的经济实质作出解释，为企业执行新准则提供一定的参考依据，结合相关国际财务报告准则及相关会计法律理论，从共同控制定义、合营安排分类及合营安排会计处理三方面进行了分析，提出了执行新准则进行分类、判断的相关建议和新准则实施可能的经济影响。
关键词：合营安排；共同控制；共同经营；合营企业
文献标识码：A
1 对共同控制定义的解析
1.1 会计准则中的共同控制
要理解第40号会计准则合营安排的定义，首先应理解定义中所指的“共同控制”。在判断是否存在共同控制时，应当首先判断所有参与方或参与方组合是否集体控制该安排，其次再判断该安排相关活动的决策是否必须经过这些集体控制该安排的参与方一致同意。笔者认为，集体控制是相对于单独控制而言，没有单一控股股东，不存在仅一个参与方就可以决定相关活动决策的情况。判断过程如下图所示。
企业会计准则中又规定“如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。”例如，当合同约定各出资方对相关活动的决策需要55%以上的投票权才获通过，而由于达到最低要求55%的组合多于一个时，即不存在共同控制，应排除在第40号准则——合营安排规范的范围之外。
1.2 应注意的相关问题
（1）不再强调对被投资财务和经营决策的决定权，而是强调主导被投资方“相关活动”的能力。当有些安排的相关活动需要合同安排来决定，这种情况下要根据合同安排来判断谁拥有控制。这里遵循实质重于形式的原理。
（2）如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。
2 对合营安排分类的解析
2.1 分类变化
新准则关于合营安排分类最大的变化在于推翻了之前以是否存在单独主体为判断合营企业的唯一标准，而是添加了更多的考虑因素，根据实质重于形式原则对合营安排进行重分类。具体如图2所示。
2.2 分类划分原则
根据合营方在合营安排中承担的权利和义务确认其属于共同经营还是合营企业。
（1）共同经营。
在不存在单独主体的情况下，合营安排肯定属于共同经营类，因为在这种情况下不存在一个独立的组织来运作经营，相关的权利、义务缺乏独立的载体，难以将合营安排的权利义务和投资者的权利义务割裂开来。存在单独主体的情况下，如果有“法律形式”，“合同条款”，或“其他相关事实和情况”三个条件中的任意一个，那么该主体的法律形式所界定的权利义务将被推翻，合营方单独享有资产权利承担负债义务。
（2）合营企业。
如果存在单独主体且不存在“法律形式”，“合同条款”，或“其他相关事实和情况”中的任意一个条件，那么该合营安排应被划分为合营企业。例如合营方各自投入资本成立一个法人企业并对它实施共同控制，那么合营方扮演的是投资人的角色，对资产享有以其名义独立占有、使用、处分和收益的权利。法人财产与投资者保持独立，合营方作为投资者享有的是股权，也就是对净资产的索取权，同时以自己的出资额为限对企业承担有限责任，即合营企业的负债不属于合营方的现时义务，由合营企业独立承担，自负盈亏。
我们认为共同经营实质上是站在合营方角度的企业的生产经营活动，会计核算应反映此生产经营活动的过程以及相应产生的经济利益。而合营企业站在合营方角度属于一项外部投资活动，因此在合营方的会计核算中需要反映的仅是对此项投资所拥有的权益，而至于权益变动背后生产经营的运作则是属于合营企业此会计主体的核算范围。
3 对相关会计处理解析
此次新准则的出台，对于涉及合营安排相關业务的企业来说，合营安排共同经营中的共同控制资产、共同控制经营，新准则中的会计核算没有实质性变化；而对于共同控制实体，会计核算可能会发生变化，存在一个重分类的问题。
3.1 两种会计处理方式
（1）共同经营的会计处理。
新准则规定涉及共同经营的合营方一方面要单独确认自己公司所持有的资产、所承担的负债、所发生的费用；另一方面按共同经营的合同协议的份额确认共同持有的资产及承担的负债；同时按份额确认共同经营产出及出售产生的收入。
例如飞机的生产过程中，一个合营方可能负责生产机体，另外一个合营方负责安装发动机，其他的合营方可能分别负责组装飞机的某一组成部分，作为参与飞机生产的各合营方，其责任仅限于完成整个经济活动中的某一个组成部分，应按照合同或协议的规定分享飞机销售所产生的收入及费用。
（2）合营企业的会计处理。
新准则中规定应按合营方应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定对合营企业的投资进行会计处理，最重要的就是按权益法对合营企业的投资份额进行后续计量，也就是合营方按合营企业净资产公允价值的变动调整对合营企业的投资份额。
3.2 比较共同经营与合营企业会计处理体现的经济实质及影响
共同经营会计处理下，因为不存在单独的法律主体，与合营安排相关的资产、负债、收入、费用是直接体现在合营方的资产、负债、收入、费用中的，更直观详细地反映了合营经济活动的过程和实质。
合营企业会计处理下，由于存在单独的法律主体，与合营安排相关的资产、负债、收入、费用都反映在该单独主体的报表中，合营方报表只反映合营企业净资产的变动，反映了投资者不直接对安排相关的资产负债享有权利义务，只能享有这些资产负债综合运用的结果（净资产）的经济实质。但权益法的核算也存在一定局限，合营企业实现的账面利润，合营方在年度终了按股权比例确认相应的投资收益，并同额增加长期股权投资的账面价值，在合营企业发放现金股利之前，这部分收益和资产只是账面数字并未真正形成可供合营方支配的资产。
但是，在实务中很多情况下，尽管合营安排是以成立单独主体的形式存在的，同时由于合同协议和其他事实，使得合营方能够控制合营企业的资产，承担相应的负债义务，此时若仍用权益法对合营企业进行核算，只有长期股权投资来反映其净资产变动，报表中无法体现合营方能真正控制的资产，真正承担的负债，对会计信息质量会有一定影响。
3.3 重分类的会计处理及影响
（1）会计处理。
现存的许多合营企业根据第40号新准则的相关判断分类标准，需要重分类为共同经营，重分类的过程也是追溯调整的过程：一方面要在比较财务报表最早期间期初终止确认以前采用权益法核算的长期股权投资，另一方面同时确认该期间根据企业在共同经营中的利益份额所享有的资产及承担的负债。二者差额调整商誉或留存收益。
（2）重分类的经济影响。
重分类最直接的经济影响体现在报表数据方面，一方面，长期股权投资减少，但与共同经营相关的其他资产增加；另一方面，投资收益减少，但与共同经营相关的营业收入增加，与共同经营相关的营业费用增加。总的来说，对于合营方来说，资产负债的总额并不发生变化，是资产负债表、利润表内部结构的调整优化，使得报表更能反映合营方的对于合营安排的经济实质。
参考文献
[1]顾先英.国际财务报告准则第11号——合营安排的难点解析[J].财务与会计，2011，（9）.
[2]谌小红，邹德军.共同经营会计核算探讨[J].财会月刊，2014，（1）.
[3]高晟星.解析国际财务报告准则第11号——合营安排[J].中国注册会计师，2012，（5）.
[4]乔元芳.国际财务报告准则第11号——合营安排[J].新会计，2011，（8）.
[5]企业会计准则第40号——合营安排[S].2014.
[6]《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》的起草说明[Z].2012.
作者：钟珍 许文洁 杨颖
合营安排会计准则论文 篇3：
我国合营安排准则（征求意见稿）与IFRS11的比较和完善建议
【摘 要】 2012年11月，我国发布了《企业会计准则第×号——合营安排（征求意见稿）》及起草说明。文章将我国征求意见稿与国际财务报告准则第11号（IFRS11）作了深入比较后发现，两者在结构与内容上尚存一定差异，但其实质的要求已基本一致，进而对完善我国征求意见稿提出了若干探讨和改进建议。
【关键词】 合营安排准则； 比较； 探讨与建议
一、合营安排准则的国际发展历程与我国制定该准则的背景
在西方一些发达国家，由于其市场化程度较高，法律体系比较健全，合营安排会计准则出现得较早，而且经历了一个比较长的发展以及不断修订完善的过程，再加上近年来国际财务报告准则与美国会计准则趋向统一，合营安排准则更加严谨和完善，在世界上获得了较高的认同度。我国合营安排准则起步较晚，并且受到政治、法律、经济、市场等诸多因素的限制，因此现在仍然处于一种试探性的摸索阶段，需要实务界、监管部门等在企业会计准则执行过程中不断加以完善，当然也少不了对国际财务报告准则的学习和借鉴。
2011年5月13日，国际财务报告准则第11号（IFRS 11）“合营安排”正式发布，它是在原国际会计准则第31号（IAS 31）“在合营企业中的权益”的基础上加以修订和完善而形成的。追溯IFRS 11的发展历程，可以关注到以下一些具有里程碑意义的事件。2004年4月，国际会计准则理事会（IASB）与澳大利亚会计准则委员会（AASB）开展了关于合营企业中权益的合作项目，对原IAS 31进行重新审视。研究内容主要集中在两个问题上：（1）合营企业及共同控制主体的定义；（2）在这些主体中投资者所采用的会计处理方法。此后，该项目成为IASB与FASB的一个短期趋同项目，目的在于缩小国际会计准则与美国会计准则之间的差异。
2004年7月，IASB决定将合营安排项目列入议程。2007年9月，IASB发布了一份征求意见稿（ED 9），对IAS 31进行了初步修订，包括：（1）合营安排的定义。合营安排实质上是一种合约安排，它是由两方或多方共同控制相关经济活动，对决策达成一致意见的一项协议。它包括共同控制资产、共同控制经营和合营企业三种类型。（2）在决定合营安排的类型和会计处理时，应遵守实质重于形式的原则。ED 9与IAS 31在决定会计处理方法的最重要因素的看法上有显著的区别， IAS 31认为财务报表中的会计处理方法应该以合营企业的法律结构为基础，而ED 9认为决定会计处理方法的最重要因素不应当是协议的法律形式。在2009年5月的会议上，IASB决定将合营安排分为共同经营和合营企业两种类型，以代替原IAS 31和ED 9提出的将其分为共同控制资产、共同控制经营和合营企业三类的思想。2009年6月，IASB规定了共同经营的会计处理方法。2009年12月，IASB对IAS 27和SIC-13的差异进行了讨论，并通过了对IAS 28的修正草案。2010年2月，IASB明确了本准则的适用范围以及共同控制经营参与方的会计核算要求。2010年5月，IASB对单独财务报表、过渡性规定、披露等事项进行了讨论。2011年2月，IASB完成了IFRS 11主体阶段内容的讨论，于当年5月正式发布了IFRS 11“合营安排”。相比原先的IAS31，该合营安排准则主要涉及了三方面的变化：一是将合营安排的三分类法（共同控制资产、共同控制经营和合营企业）改为两分类法（共同经营和合营企业）；二是要求基于合营安排下各方的权利和义务来确定某项合营安排是共同经营还是合营企业，不再将是否存在单独主体作为判断的唯一因素；三是要求在合并财务报表中统一采用权益法（equity method）核算主体在合营企业中的权益，并取消了原先允许采用的比例合并法（proportionate consolidation）（IAS 31原先将“比例合并法”作为基准方法，将“权益法”作为备选方法，后来根据与美国会计准则趋同的要求，仅允许采用“权 益法”）。
长期以来，我国并没有制定单独的合营安排会计准则，相关事宜只是在投资、长期股权投资等准则的应用指南和相关讲解中予以规范。例如，2001年1月颁布的《企业会计准则——投资》完全没有涉及合营安排的定义、分类及其会计处理，只是在长期投资中区分了控制与重大影响，要求分别使用成本法与权益法予以核算。2006年2月发布的《企业会计准则第2号——长期股权投资》有了一定进步，明确了合营企业、联营企业适用于本准则，并且在应用指南中含有“共同控制经营和共同控制资产”的单独内容，但规定仍较为简单，可操作性较差。近年来，随着我国市场经济的不断发展，合营安排日益增多，加上国际财务报告准则对合营安排提出了新的会计要求，按照我国会计准则与国际准则持续趋同的原则，财政部在充分借鉴IFRS 11和结合我国实际的基础上，于2012年11月27日发布了《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》。
二、我国合营安排（征求意见稿）与IFRS 11的比较
我国征求意见稿分为6章23条，包括总则、合营安排的认定和分类、共同经营参与方的会计处理、合营企业参与方的会计处理、衔接方法和附则等。而IFRS 11除了引言和附录外，准则正文分为目标、范围、合营安排、合营安排参与方的财务报表与单独财务报表5个部分共27段。本文通过表1详列这两项准则的异同。
三、完善我国合营安排（征求意见稿）的建议
通过以上对比，笔者认为，我国本次起草的《企业会计准则第×号——合营安排（征求意见稿）》质量较高，已全面体现了IFRS 11的基本要求，与国际准则的趋同度较高。但从进一步完善我国该准则征求意见稿的目的出发，本文仍提出以下探讨及建议。
首先，关于合营安排准则的目标和侧重点的探讨。我们发现，IFRS 11与我国征求意见稿有所不同。前者侧重的是为参与合营安排的各方如何编制财务报告提供原则和会计规范，因此区分了参与方具有共同控制、具有重大影响以及既不具有共同控制又不具有重大影响三种情况。对于第一种情况，按照共同经营和合营企业的顺序分别规范了合并财务报表对参与方在合营安排中权益的列报问题（列报作为确认的结果自然还涉及确认、计量等会计处理，另将它们的披露交由IFRS 12“在其他主体中权益的披露”加以规范）。对于第二和第三种情况，则对合营安排参与方的单独财务报表作出规范（因为没有形成控制，因此只要求采用权益法核算其在合营安排中的权益）。因此，IFRS 11的立项目标和规范重点是相当明确的，准则内容的逻辑性也很强。而我国合营安排准则征求意见稿却是为规范合营安排各参与方对在合营安排中权益的会计处理而制定的，虽然讨论到有关资产、负债、收入、费用等的确认，但几乎没有涉及合并财务报表编制，更没有涉及单独财务报表的编制问题，这就与国际准则规范的出发点形成了差异。实际上，进一步考察合营安排国际准则的发展史就可以发现，IFRS 11的前身IAS 31最早是由IASC于1990年12月发布的，当时的名称是“在合营中权益的财务报告”。IASB接替IASC制定国际财务报告准则以后，将IAS 31改名为“合营安排”，虽然名称变了，但其规范的侧重点并没有改变，仍然将重点放在如何对合营安排中的权益进行财务报表列报的问题上。我们可以通过表2更清楚地看到我国征求意见稿与IFRS 11在结构和侧重点方面的区别。
其次，关于完善我国合营安排会计准则结构的探讨。IFRS 11在将合营安排区分为共同经营与合营企业两种类型之后，将其参与方也区分为“共同经营者”（joint operator）与“合营者”（joint venturer），然后再分别探讨“共同经营者”与“合营者”对合营安排中权益的财务报表列报问题，思路清晰，结构合理。我国准则的征求意见稿虽然也将合营安排分为共同经营与合营企业两类，但却将合营安排的参与方统称为“合营方”，也没有按照这两种“合营方”的顺序分别讨论它们的财务报表列报问题，内容结构不如IFRS 11合理，增加了阅读和理解的困难。
最后，关于IFRS 11一些名词定义中文对译的问题。我国会计准则主要借鉴国际财务报告准则而制定，因此就需要对国际准则中使用的一些专用名词作出准确理解并给出恰当的中文对译。在我国合营安排准则征求意见稿中，有几个名词及其定义的使用，笔者认为仍有斟酌的余地。例如，IFRS 11将“合营安排参与方”（party to a joint arrangement）定义为“参与合营安排的主体而无论该主体是否对合营安排具有共同控制”。我国准则没有对“合营安排参与方”作出专门定义，却使用“合营方”同时指代两类对合营安排享有共同控制的参与者。但在中文含义中，“合营者”与“合营方”很难严格区分，容易引起混淆，从而将“合营方”误解为仅属于合营安排一种类型的“合营者”（笔者还发现，在我国征求意见稿与起草说明中，已经出现了将“合营方”与“合营者”混用的情况）。又如，对“合营安排”，我国准则征求意见稿基本沿用了国际准则的定义，将其定义为“一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排”。但在同时发布的“起草说明”中，又将合营安排定义为“由两方或多方共同控制的安排”。将IFRS 11中的“two or more parties”译成“两个或两个以上”还是“两方或多方”需要斟酌并统一，笔者认为译成后者比较恰当，因为“两个或两个以上”的英文表述一般应该是“two or above”。
【参考文献】
[1] IASB.IFRS 11：Joint Arrangements[S].2011.
[2] 财政部会计司制度二处.《企业会计准则第X号——合营安排（征求意见稿）》及起草说明[S].2012.
[3] 汪祥耀.美国会计准则体系的重大变革及启示[J].财经论丛，2010（1）.
[4] 汪祥耀，等.国际会计准则与财务报告准则——研究与比较[M].立信会计出版社，2005.
作者：汪祥耀 吴心驰