1 引言
2016年5月1日起, 我国全面推行“营改增”试点, 将建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人, 纳入试点范围。这既是国家实施结构性减税的一项重要举措, 也是一项重大的税制改革。
建筑行业的企业包括建材、房地产、安装、施工等领域, 由于涉及业务多、财务核算及税务等环节复杂, 因此受到的影响相对于其他行业更明显, 也面临着诸多行业特有的问题, 导致“营改增”政策对施工企业的影响比较复杂, 主要问题有税率及征收率、跨地区提供建筑业服务的报验管理、预缴、开具发票、申报等。“营改增”打通了抵扣链条, 使建筑业的各个环节都能抵扣, 从而减轻了税负。
作为中国建筑业重要的方向标, 建筑行业EPC模式符合中国国情, 顺应时代潮流, 能在中国建筑业的应用中发挥巨大的优势, 带动中国建筑纵深发展,
2 ERP工程模式
EPC是Engineering Procurement Construction的英文首字母缩写, 主要是工程项目一体化承包项目, 是指公司受业主委托, 按照合同约定对工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等实行全过程或若干阶段的承包, 并对其所承包工程的质量、安全、费用和进度进行负责。由于设计与采购、施工、试运行等业务相辅相成, 从而形成相互配合的统一的有机体。通过协同作战, 能够培养设计方案与施工工艺相协调配合的能力。
3“营改增”对ERP工程模式的影响
3.1 混合销售和EPC总承包业务的政策依据不明确
根据财税[2016]36号文附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第40条规定, 包含货物和服务的销售行为称之为混合销售行为, 这类销售行为在进行税务缴纳时, 应遵循分类税务缴纳的目标, 将服务项目和货物销售项目进行有效分割, 分别开展“营改增”税务缴纳工作。
另外, 《国家税务总局关于进一步明确“营改增”有关征管问题的公告》 (国家税务总局公告2017年第11号) 规定:纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务, 不属于《营业税改征增值税试点实施办法》 (财税[2016]36号文件印发) 第40条规定的混合销售, 应分别核算货物和建筑服务的销售额, 分别适用不同的税率或者征收率。该公告的出台, 明确了建筑安装企业的一部分实务操作问题, 但是并没有完全解决实际业务中的疑难问题, 比如, 建筑安装企业外购设备或材料并安装, 政策并没有明确, 各地税务机关的执行口径不一, 有些是按照混合销售业务按销售服务征税, 有些是按合同、财务分开核算为准, 企业存在一定的核算稽查风险。
建筑业安装企业的业务特点之一, 就是外购各种设备材料、零件、元器件、电线电缆等, 组装成成品为业主安装调试, 在实务中, 如何界定是否为自产货物, 在各地税务机关的执行口径也各有不同, 企业存在一定的稽查风险。
目前国家鼓励建筑安装企业向总承包模式转变, 业务多元化和综合性更加复杂。比如EPC总承包由于是同一项业务, 从同一个业主收取工程款, 而且业务密不可分, 按现行的政策规定, 属于混合销售, 但是各地税务机关的执行口径并不一致, 有些按销售建筑服务10%税率全额征收增值税, 有些按照合同区分设计6%、设备材料采购16%、安装施工10%来核算缴纳增值税, 由于没有明确的政策规定, 造成企业存在稽查风险。
3.2 建筑业中“预收款”实行“工程未动税款先行”, 使得企业税款负担加重
在建筑安装施工行业, 合同签订后, 收取进场费、预付材料款等现象是非常普遍的, 但此时还没有进项税, 根据财税[2017]58号文规定, 纳税人提供建筑服务取得预收款, 应在收到预收款时预缴增值税, 适用一般计税方法计税的项目, 预征率为2%, 适用简易计税方法计税的项目, 预征率为3%。在实务中, 这条规定会给建筑安装企业的资金占用带来很大的负担, 表现在:
(1) 企业收到预收款, 此时还没有备料, 意味着没有进项税抵扣, 却要先缴纳销项税, 在企业资金本来就周转困难的情况下, 还要先预缴税款, 无疑是给企业加重了负担。
(2) 对于安装企业来说, 外购设备并安装, 按混合销售10%的税率核算, 由于设备价款占比较大, 整个项目基本不用缴税, 甚至有留抵税额, 预收款缴税无疑造成企业多纳税。例如, 安装公司承接锅炉安装项目, 合同价款1000万, 按10%一般计税税率核算。外购的锅炉价款700万, 合同签订后, 收到30%预付款, 则预缴300×2%=6万元税金。
该项目应纳税额1000×10%-700×16%=-12万元 (留抵税额) 。由此可见, 收到预收款就预缴税款, 对安装工程企业会造成多缴纳税金。
3.3 应税服务行为完成, 就视为纳税义务发生时间
建筑安装企业的施工合同, 完成工程进度后向业主申请款项, 为了及时拿到工程款, 一般约定送审资料后超过一定天数, 视为业主认可工程量, 但实际业务中, 业主并没有履行该条款, 造成施工方继续垫支, 而如果界定该应税服务完成, 要履行纳税义务, 则加重了施工企业的负担。另外, 项目完工后业主久拖不结算, 很大程度上不愿意给施工方确认债权, 恶意拖欠, 但是该服务已经完成, 纳税义务发生时间确认, 造成施工企业的资金严重占用, 影响了企业的生存和发展。
4 对策建议
4.1 对业务类型实施有效划分
ERP工程模式的实施, 会产生诸多经济交易活动, 这对于经济核算的准确性有很大的影响, 而且在实施ERP工程模式过程中, 纳税人会按照自身意愿进行销售货物和提供劳动力。这就需要对这两方面进行分别核算, 在加深相关人员对核算归类了解的同时, 减少税务核算时出现问题的可能。对于销售货物来说, 应从货物销售数量的角度出发, 并利用“营改增”制度进行货物销售额计算。对于纳税人所提供的劳动力来说, 可以利用非增值税应税劳务核算纳税人所提供的劳动力。这样不仅仅能够保证纳税人销售货物和提供劳动力应纳税额的合理性, 对于相应工程项目顺利实施也起到非常重要的作用。对于没有参与分别核算的交易项目, 可以通过上级有关部门确定货物销售额, 这一核算方法在《营业税改证增值税试点实施办法》中有着明确的规定。对于ERP工程模式中混合型销售行为来说, 应综合分析货物零售、批发和生产单位运行模式和税务核算规章制度。尽可能保证混合型销售行为综合核算效果符合“营改增”要求。在提升销售行为纳税效果的同时, 保障纳税人应有权益。
从以上论述中可以看出“营改增”在混合型销售行为当中起到非常重要的作用。但是在各类工程项目中, “营改增”缺乏专门的规章条例。因此在ERP工程模式条件下实施“营改增”税务核算, 应遵循具体情况具体分析的原则。对于情况特殊的ERP工程模式来说, 必须采用分别核算模式, 只有这样才能够在一定程度上落实“营改增”改革目标, 进一步保障纳税人自身利益。
4.2 保证项目核定价格的准确性
对于ERP工程模式来说, 应按照“营改增”法规要求对该项工程实际金额进行合理分配, 同时保证费用分配的平衡性, 只有这样才能减少“营改增”实行过程中出现问题的可能。与此同时, 还应进行辅助账分别记录工作, 按照辅助装记录要求进行纳税申报, 避免纳税人在税务申报时出现申报不合理的现象。从纳税人的角度出发, 应要求相关人员按照“营改增”纳税方法规章条例进行会计核算, 如果纳税人在税务申报时出现价格偏高和偏低等现象。需要有关部分对价格波动现象实施有效分析, 同时按照相关条例要求确定销售额。为减少货物销售时出现税款缴纳不合理的可能, 可以采取分项目交易的方法, 有效弥补ERP工程模式在实施纳税工作时不合理的地方, 全面提升相应工程项目纳税的合理性。
4.3 确保混合销售符合税法效力要求
受ERP工程模式的影响, 各个工程项目施工单位对销售材料和提供服务价款有很高的重视。这就需要在工程项目合同当中清楚表明材料销售和提供劳动力的价款, 并按照“营改增”相关条例要求分别核算材料销售和提供劳动力时需要缴纳的税额。从混合销售的角度出发, 在进行税务缴纳时, 应保证相关人员对“营改增”相关条例有一个全面的了解, 并在混合销售税额缴纳时, 灵活应用远期政策, 按照工程项目施工规模和其他方面因素适当的调整混合销售中各模块应纳税额。为避免出现偷税和漏税等行为, 应保证ERP工程模式中纳税人严格遵循税法规定, 这对于提升纳税人纳税积极性起到非常重要的作用。
4.4 对相应工作人员组织有效培训
多项数据表明, “营改增”的实施对我国建筑施工行业有很大的影响。为此, 必须加强工程项目建设单位职工对“营改增”的了解, 只有这样才能避免相应工程项目在进行税额和谁断出现问题。一般来说, 在ERP工程模式下进行税额核算, 会使用一系列专用发票, 这就需要保证相关人员对专用发票管理模式有所了解, 避免工程项目实施过程中出现专用发票丢失和税务核算不准确等问题。而且做好专用发票管理, 还能保证后期增值税抵扣工作顺利开展, 全面落实“营改增”税务核算目标。一般来说, 在ERP工程模式条件下签订合同时, 应将“营改增”条例规章表示出来, 介意保证合同双方对“营改增”相关条例有所了解。并指导员工利用“营改增”规章条例处理工程项目中各项纳税业务, 全面提升各项纳税业务核算的准确性。
摘要：中国自2016年5月1日起全面推行“营改增”试点, 对各大行业都产生了深远影响, 作为各行业中情况最复杂、涉及面最广的建筑施工行业, 更面临着重大变化。本文从建筑业EPC工程模式出发, 介绍了“营改增”对其产生的影响, 并提出对策如下:一是划分业务类型, 明确核算归类;二是分清项目交易, 准确核定价格;三是规范混合销售, 遵从税法效力;四是提高员工业务素质, 做好税收筹划。
关键词：“营改增”,建筑业,EPC