合并范围的会计报表论文范文第1篇
摘要：本文从新会计准则要求出发，结合实际情况，系统地分析和研究了企业集团合并会计报表编制中存在的问题，并提出了一些可行性建议。
关键词：合并会计报表 合并范围 合并方法 复杂持股
1 合并会计报表概述
1.1 合并会计报表
1.1.1 合并会计报表的概念
合并会计报表又称合并报表和合并财务报表，是指以产权关系为基础，综合反映企业集团在某一阶段整体财务状况、资金流转情况和经营成果的会计报表。与母公司和子公司单独编制的财务报表相比，合并会计报表的编制主体是母公司，具有一定的概括性、阶段性和流动性。在进行报表编制时，母公司必须合理调整报表程序，并选择科学的计算方法。合并财务报表主要包括资产负债表、合并现金流量表、合并利润表、合并所有者权益变动表和附注几部分内容。
1.1.2 合并会计报表的编制方法
企业合并会计报表涉及内容较多，既包括企业收购和兼并过程中的的资产和负债，也包括一系列相关会计要素的变化。因此，在进行合并会计报表编制时，企业必须妥善处理好合并编制中的会计问题，提高其编制效率和质量。
1.2 合并会计报表范围的确定
合并会计报表是由企业集团中处于控制地位的母公司编制的，必须纳入合并范围。我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》对企业合并财务报表的合并范围作出了明确规定：
母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。
母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足下列条件之一的，应纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。
①通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。
②根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。
③有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。
④在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决
权。
1.3 合并会计报表的编制程序
1.3.1 统一会计政策和会计期间
根据我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》的相关规定可知，企业在进行合并财务报表编制前，必须由母公司制定统一规范的会计政策，并积极推行实施，使母子公司的会计政策基本一致。此外，在对子公司进行会计统一时，子公司必须要严格按照母公司的会计要求进行财务管理活动。
1.3.2 编制合并工作底稿
合并会计报表编制的手续相当复杂，为了使编制工作有条不紊地进行，在编制时，通常采用先编制合并工作底稿作为合并会计报表编制的基础。
1.3.3 编制调整分录和抵销分录
在进行合并会计报编制时，企业必须保证工作底稿的完整性，并合理调整和抵消分录，以保证合并会计报表各项目合并数的有用性。
1.3.4 计算合并会计报表各项目的合并金额
在母子公司个别会计报表各项目金额相加、抵消、分录调整的基础上，依次计算出各资产项目、负债项目、所有者权益项目和费用项目等的合并金额，以备会计工作人员查找使用。
1.4 合并会计报表编制的注意事项
1.4.1 合并会计报表的编制原则
①一体性原则
纳入合并报表体系的成员企业为一个会计主体，并以此为基础处理各会计事项。
②个别会计报表原则
合并会计报表必须以个别会计报表为基础编制。
③重要性原则
即对于一些不影响大局的非重要事项适当取舍，而对于一些重要的经济业务，则要单独反映和处理。
1.4.2 复杂持股下合并范围的确定
我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》对复杂持股下会计报表的合并范围进行了明确规定，其控制权的判断标准为数量标准。当投资企业在被投资企业的表决权超过505时，则被投资企业可以纳入投资企业的合并范围。此外，投资企业与被投资企业的直接持股可以直接获取，而间接持股与间接和直接持股则应通过计算取得。
1.4.3 编制调整分录、抵销分录的具体事项
在合并工作底稿中编制的调整分录和抵销分录，借记或贷记的均为会计报表项目，而不是具体的会计科目。
2 合并会计报表案例分析——XX企业
2.1 企业的基本信息
XX集团有限公司（以下简称本公司）最初成立于1964年4月，系全民所有制企业，注册资金14813万元。2008年整体改制成为一人有限公司，注册资本为512，596，125.91元。
2.2 企业合并报表的范围确定
于2008年-2013年直接或间接拥有16家公司的表决权比例均大于50%。这16家公司在2014年均应被母公司纳入合并会计报表的合并范围。
2.3 企业合并报表的编制
XX企业合并会计报表编制方法采用：顺序法编制合并会计报表。顺序法即先编制子公司的合并报表，再编制母公司的合并报表。
2.4 分析XX企业合并报表编制过程中存在的问题
2.4.1 母子公司会计政策不一致
①固定资产的分类、计价方法及折旧方法的不同。
母子公司同类折旧年限都有所不同。
②存货取得和发出的计价方法不同。
母公司：加权平均法;子公司：先进先出法、个别认定法。
③采用账龄分析法计提坏账准备的比例不同。
母子公司账龄相同的应收款计提坏账准备的比例有所不同。
2.4.2 复杂持股时出现的问题
■
图1 本公司复杂持股情况图
如图1：二级子公司（A）和二级（B）同时对三级子公司（C）拥有股权。期末母公司编制将A公司、B公司纳入合并范围的会计报表，存在的问题是：A公司在对C公司进行合并时，持股比例为51%，其余49%作为少数股东权益。但实际上这49%之中有30%是属于B公司所拥有的，在B公司会计报表中也有核算。即：这30%的股权被计量了两次，并未完全抵销，应从少数股东权益中剔除。
3 问题提出、建议及措施
通过对XX企业合并会计报表的案例研究分析，该企业存在两个问题。根据《企业会计准则》的规定并且考虑到实际情况，提出以下建议和措施。
3.1 母子公司会计政策不一致
《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定了编制合并报表前，母子公司应统一会计政策。不一致时，应调整子公司会计报表或者重新编制。本案例中，母子公司会计政策有出现不一致的地方，但是母公司并没有对子公司会计报表进行调整或者重新编制，违反了《企业会计准则》的要求。建议母公司在编制合并会计报表时对子公司采用的与母公司不同的会计政策与会计估计所产生的收益、资产、负债进行调整。调整子公司会计报表，并不对子公司账目进行调整。不推荐对子公司的会计报表进行重新编制这个方法，否则会使得子公司编制报表的成本增加。同时为了该企业以后年度编制合并报表的简便性，建议母子公司在保持会计信息的真实性、可靠性、可比性的前提下，尽量统一其会计政策。这样可以使得母公司因为统一会计政策对子公司报表的调整内容尽量最小化，减少企业会计人员的工作量，提高编制合并报表的效率。
3.2 复杂持股的情况下对少数股东权益的影响
A、B公司同为母公司的子公司。A公司持有C公司51%的股权，对其实施控制。B公司持有C公司30%股权，对其有重大影响。A公司对C公司进行合并时，持股比例为51%，其余49%作为少数股东权益。但实际上这49%之中有30%是属于B公司所拥有的，在B公司会计报表中也有所显示。也就是说，这30%的股权被重复计量了。在编制合并会计报表的过程中，该企业并没有将重复计量的30%股权进行抵销。在此，建议这30%股权应该从少数股东权益中剔除，编制抵销分录进行抵销：借：少数股东权益、贷：长期股权投资;编制合并利润表时做如下抵销分录：借：投资收益、贷：少数股东损益。
参考文献：
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作者简介：董行（1993-），女，山西河津人，大连财经学院财会系。
合并范围的会计报表论文范文第2篇
目前, 在我国社会经济发展中, 企业合并已经是一种较为普遍存在的企业发展手段, 有利于增强企业的整体实力和在激烈的市场竞争中保持自身的平稳发展。在企业之间完成合并之后, 会计报表之间的合并具有十分关键的意义, 具有反映企业真实情况的重要作用。但不容否认的是, 企业会计报表在合并的过程中存在着一些问题, 已经在很大程度上阻碍了企业之间合并工作的顺利进行, 因此必须对这些问题的存在给予足够的重视, 及时采取相关措施进行解决, 保障企业间合并的正常进行。
2 企业合并会计报表存在的问题
2.1 合并范围不够明确
企业进行会计报表的合并必须首先明确合并的范围, 这是顺利开展会计管理报表合并工作的重要前提和基础。因此, 母公司必须注重对会计报表合并工作进行正确的引导。企业之间会计报表的合并是企业财务数据之间的合并, 只有明确会计报表合并的范围才能够使得财务报表合并以后得所结果具备客观反映企业财务状况的能力。若会计报表合并范围不明确, 则在很大程度上会导致子公司的一些资产项目和财务情况不能够被全面反映。除此之外, 对控股工作的理解不够透彻也是目前我国企业在会计报表合并中较为普遍存在的问题, 这在很大程度上导致了对合并信息理解的错误并进一步导致选择的合并范围出现偏差。
2.2 使用的会计政策和报表格式存在差异
每个企业所采用的会计政策会有所不同, 这就使得企业的财务信息会存在一定的偏差。需要明确的一个问题是, 企业间在进行会计报表合并的过程中要求要有具体的会计政策来进行给核算工作, 因此, 必须对企业之间因会计政策的差异所导致的财务信息不一致的问题给予足够的关注, 并采取科学合理的措施进行解决。目前我国企业之间的合并未充分考虑到会计政策差异的存在, 在合并过程中不顾企业间的实际情况而强行统一企业之间的会计政策, 导致企业财务信息的真实性受到很大的影响, 而由此得出的会计报表合并结果也会给企业将来的发展埋下巨大的隐患。
2.3 会计报表信息不够全面真实
企业之间在进行会计报表核算工作的过程中, 会计报表的信息是否准确、真实会在很大程度上影响到财务报表合并结果的真实性。因此, 应当明确财务报表信息的准确、真实是进行会计报表合并工作的基础。目前, 我国有一些企业在进行会计报表核算的过程中所选择的财务报表合并项目不够细化、报表信息不够具体化, 对企业子公司的资产债务等情况了解不够透彻, 并最终导致了所呈现的财务报表信息缺乏真实性, 这是一个较为普遍存在的问题。除此之外, 对会计报表合并的理论研究和对会计报表合并的方法选择也在一定程度上存在着不足之处, 这对准确反映企业的财务状况与运营状况来说具有极大的影响。最后, 在会计报表合并之后缺乏有效的财务信息检查手段也在很大程度上导致了数据的真实性与可靠性得不到有力保障。
2.4 财务人员综合素质较低
在会计报表合并过程中, 财务人员的综合素质会起到很大的影响, 综合素质高、专业能力强的财务人员可以对财务报表合并工作的顺利开展起到很好的促进作用。但不容否认的一个问题是, 有相当一部分财务人员缺乏高素质的财务管理能力, 对企业会计报表合并的认知程度相对较低, 不能够很好地把握会计报表合并工作中的细节性问题, 这就对企业会计报表合并工作的顺利开展产生极大的影响。需要清醒地认识到, 这一问题的出现, 既有财务人员自身能力不足的原因, 也有企业对财务人员培训不力的原因, 因此, 企业必须对财务人员综合素质较低这一问题给予足够的重视, 避免因财务人员素质不足而影响到企业合并的顺利发展。
3 解决企业会计报表合并中存在问题的对策
3.1 明确合并范围
针对企业会计报表合并范围不够明确的问题, 必须意识到要从根源上找出关键所在, 采取针对性措施予以解决, 因此首先要明确企业会计报表的合并范围。母公司对子公司的实际经营情况进行完全和深度的掌握是明确会计报表合并范围的重要前提与基础, 在进行企业会计报表合并之前, 母公司必须对子公司的资产情况和运营情况有一个深入的调查分析, 对具体合并范围进行清晰划分。应当认识到, 制定科学合理的会计报表合并原则对于明确合并范围来说具有至关重要的意义, 在合并原则的制定过程中, 母公司的实际控制权对于合并工作的顺利开展来说具有重要的保障作用, 因此, 母公司必须对合并原则的制定做到科学合理、心中有数。企业之间的合并, 目的是获取更大的经济效益, 因此, 必须保证会计报表合并的范围同时兼顾双方企业的经济效益, 只有在此基础上才能够确保双方的财务信息真实可靠、会计报表合并工作顺利进行。
3.2 合理统一会计政策
企业之间进行会计报表合并工作需要认识到统一的会计政策对合并工作的重大影响, 只有确保了双方企业会计政策的统一, 才能够保证会计报表合并标准的一致, 不会出现报表信息的巨大偏差。同时也应该意识到, 会计政策的统一并非盲目统一、强行统一, 而是应该建立在母公司与子公司共同接受的基础上, 保证统一的会计政策符合双方的共同利益。为了能够在最大程度上提高会计合并工作的质量和效率, 可以选择在主体会计政策上保持一致, 在一些细节会计政策上合理、灵活调整的方式, 这样既能够保证企业双方会计报表的真实性, 又能够同时兼顾双方切身利益, 减少不必要的麻烦和处理流程。
3.3 增强报表信息的准确性与全面性
应当明确意识到会计报表信息的准确性与全面性对于保证企业双方的切身利益来说具有十分重要的意义, 只有确保了报表信息的准确性与全面性才能够使企业报表合并的结果准确可靠, 有效支撑企业未来发展战略。因此, 在进行会计报表合并工作之前, 母公司必须对子公司以往的财务情况和运营情况进行详细核查, 确保其所提供财务信息的准确性与全面性。公允价值的确定会对企业的会计报表合并工作产生较大的影响, 尤其是公允价值在不同时期的变动状况更是企业在进行会计报表合并时应重点关注的方面, 对于此问题, 可以通过加强对公允价值变动情况的动态监督来实现。除此之外, 对企业在不同时期的产品价格变动和资产经营情况进行监督也是保障报表信息的准确性与全面性的重要手段, 因此, 可以聘请专业的资产评估机构对企业会计报表所牵扯的各项经济活动和财务信息进行检查和监督。
3.4 重视对财务人员的培养
财务人员的综合素质和专业技能会在很大程度上影响到企业会计报表合并的质量和效率, 因此必须对企业财务人员的培养给予足够的重视。当前。我国企业对会计报表合并工作的质量要求不断提高, 必须意识到建立一支高质量财务人员队伍的重要性与必要性, 尤其是在会计报表合并工作方面, 要给予足够的重视。企业可以通过人才引进的方式来提高财务人员队伍的整体素质。具体来说, 企业应该为财务人才提供高标准的薪资和福利待遇, 不断吸引更多的人才加入到企业之中, 壮大企业财务人员队伍, 提高其整体素质。除此之外, 企业还可以通过聘请专业财务专家的方式来对本企业的财务人员进行定期培训和指导, 并制定相关考核标准, 确保财务人员真正学习到财务知识, 提高财务专业能力。最后, 在对财务人员进行培养的过程中应使其充分认识到具备较强的财务信息收集和处理能力的重要性, 督促其不断提升自我财务信息收集和处理能力, 并对母公司和子公司的财务状况有一个全面而准确的了解, 只有在此基础上才能够顺利推进企业会计报表的合并工作。
4 结语
会计报表合并已经成为推进企业合并工作顺利进行的重要支撑。本文以企业合并会计报表为切入点, 深入分析企业合并会计报表中存在的问题, 例如, 合并范围不够明确、使用的会计政策和报表格式存在差异、会计报表信息不够全面真实以及财务人员综合素质较低等, 并在此基础上提出了诸如明确合并范围、合理统一会计政策、增强报表信息的准确性与全面性以及重视对财务人员的培养等措施, 希望对促进企业会计报表合并工作质量的提高有一定的借鉴意义。
摘要：现阶段, 随着我国社会经济的不断发展, 市场竞争也变得日趋激烈, 如何在激烈的市场竞争中保持自身的健康平稳发展已经成为摆在现代企业面前的一项重大挑战。在改革开放逐渐深化的背景下, 我国有相当一部分企业其营业规模在日益扩大, 以企业合并的形式来实现企业的扩张已经成为一种较为常见的市场现象。在企业合并的过程中会计报表的合并具有至关重要的意义, 是反映企业整体财政能力的重要参考, 因此得到了越来越多人的关注。
关键词：合并会计报表,问题,措施
参考文献
[1] 刘倩倩.关于合并会计报表若干问题的探讨[J].行政事业资产与财务, 2017 (19) .
[2] 王海梅.关于合并会计报表若干问题的探讨[J].纳税, 2017 (25) .
合并范围的会计报表论文范文第3篇
我国于1995年公布了企业会计准则-合并会计报表的征求意见稿，至今尚未修订完成。该征求意见稿包括十个部分，其名称及所包括的内容分别是：
(1)引言，指出了准则所涉及的范围，即涉及企业集团合并会计报表的编制。
(2)定义，在这里准则的征求意见稿给出了11个术语的定义。其中包括合并会计报表、企业集团、母公司、子公司、控制权、权益性资本、少数股东权益、少数股东损益、内部交易、合并价差、未实现内部销售损益。
(3)编报单位，限定了合并合计报表的编报主体即母公司，并指出了母公司可以不编合并报表的两种特殊情况。
(4)合并会计报表的合并范围，指出应当编进合并报表的子公司范围和可以不编入合并报表的特殊情况。
(5)合并会计报表的种类，包括合并资产负债表、合并损益表、合并利润分配表和合并现金流量表。
(6)合并会计报表会计期间与会计政策，提出应当以母公司的会计期间为合并资产负债表日。并指出子公司的会计资产负债表日原则上应当与母公司会计期日和资产负债表日保持一致，并提出了可以不一致的情况和处理方法。在会计政策的选择上也基本要求子公司与母公司保持一致和不便一致的处理等。
(7)合并会计报表程序，给出了编制合并报表的依据即母、子公司各处的会计报表，在相互抵销内部交易对母、子公司个别会计报表影响的基础上，合并资产、负债所有者权益、收入、费用和利润各项目编制。
(8)内部交易的抵销，主要规范了五项内容：
第一，母公司对子公司权益性资本投资的数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的份额抵销。
第二，企业集团内部债权与债务项目，包括应付、应收、预收及预付等项目应当相互抵销。
第三，内部交易所形成的销售收入、费用和投资收益应当予以抵销。
第四，内部交易所形成的存货中，由于内部交易所产生的未实现内部销售利润应当全部予以抵销;未实现内部销售损失，除其成本不可能收回者外，也应予以抵销。[!--empirenews.page--] 第五，内部交易取得的固有定资产及其他们资产中，由于内部交易所产生的未实现内部销售利润应当全部予以抵销;未实现内部销售损失，除其成本不可能收回者外，也应予以抵销。
(9)少数股东权益和少数股东损益，指出予公司所有者权益中少数股东权益的列示、拥有份额的确定，以及少数股东损益在报表中的列示等内容。
(10)合并会计报的附注，规定除包括个别会计报表应附注的事项外，还应包括纳入合并的子公司一些情况及原因等。
二、比较
不同国家在合并合计报表的理论和实务领域里存在着巨大差异在以上的关于合并会计报表准则的简介中已经介绍了各国在采用合并财务报表时间先后上的差异。下面就我国企业会计准则-合并会计报表的征求意见稿与国际会计准则第27号“合并财务报表和对附属公司投资的会计”以及英、法、德、美、日本及其他国家的相关内容进行比较。
(一)关于定义
合并财务报表是在把企业集团视为一个单独的会计主体的基础上编制的。国际上基于对合并报表的信息向谁提供该信息的目的这两点的不同认识，形成了对合并集团三种不同的概念。(1)“母公司”集团概念。这种概念认为合并财务报表主要是为现有的和可能的普通股东编制的。对于部分控股的子公司，则片面强调母公司或控股公司的股东权益，而忽视甚至不惜牺牲少数股东的利益。(2)“主体”集团概念。这种概念强调的是集团中的所有企业这一经济主体，并对所有股东，不论是多数股东还是少数股东，一律同等对待、一视同仁。(3)“所有权”概念。这种概念用来概括这种情况，即一个企业隶属于一个集团，在这种情况下，既没有单一的母公司，也没有少数股东，既不存在法定支配权，也不存在单一的经济主体。按照“所有权”概念，既不能强调法定控制，也不强调经济要体，而是强调能对经济和财务决策产生“重大影响”的可能性的所有权。在这种概念下，当年的损益及资产与负债均可以按比例列入报表。
英国的法律和惯例主要以“母公司”概念为基础。但以“所有权”概念为基础的权益法也被视为标准的惯例;而且“主体”概念也常被使用。英国第14号标准会计惯例公告(1978年)将集团定义为“一家控股公司及其子公司”;1985年的公司法对子公司下了定义，并认为如果其它公司是它的子公司，这家公司才是另一家控股公司。其标准是：
(a)董事会的成员资格及控制权;
(b)持有超过半数的股权资本名义价值。对于不属于子公司或控股公司的“联营公司”和“联属公司”，公司法也给予明确的界定。
美国的惯例也是以“母公司”概念为基础，并结合运用权益法，而且还广泛应用“权益结合法”。权益结合法是以“主体”概念为基础的，难以与“母公司”概念相协调。德国的法律和惯例与英、美相去甚运，主要是以“主体”概念为基础的。与其它国家不同，企业集团是以法律主体的形式存在，通常称为“康采恩”。法国的法律和惯例是同时以母公司和所有权概念为基础的。荷兰的惯例与英国十分相近。企业集团史是会计上的概念，并非法律主体。从我国的《合并会计报表暂行规定》和《企业会计准则第×号-企业合并(征求意见稿)》的要求与实务中的操作来看，我国主要以“母公司”概念为基础，并结合运用“购买法”(参考本书第九章第三节)[!--empirenews.page--]
(二)关于编报单位
在编报主体的规定上，各国基本一致。即合并会计报表由企业集团中的母公司编制。但当母公司本身完全被其他企业拥有时，则不需要呈报合并财务报表。并指出当母公司本身是被另一母公司几乎完全拥有的子公司时，在少数股东同意的情况下，也可以不单独编制合并会计报表。但在这种情况下，这类母公司应当在其单独编报的会计报表中说明未编合并会计报表的理由，公开合并会计报表的母公司的名称和注册地。
(三)关于合并会计报表的合并范围
我国企业会计准则的征求意见稿在这方面的规定较详细，与国际会计准则和日本会计法规相比，从大的方面来说是一致的，都规定编制合并会计报表的母公司应当将其所有的子公司，包括境内和境外从事各种经营业务的子公司，纳入合并会计报表的合并范围。除此之外，我国准则和国际准则都规定并列举了纳入合并范围的子公司，但其基本条件存在着差异，我国子公司的范围包括母公司拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业;间接拥有其过半数以上楼益资本的被投资企业;直接和间接拥有其过半数以上权益性资本的被投资企业。国际会计准则指出合并财务报表应包括由母公司控制的所有企业，如母公司直接或通过附属公司间接控制一个企业过半数的表决数，即可认为[1][2][3]下一页 存在控制。日本会计法规中规定原则上所有的子公司都作为合并的对象，母公司和子公司是根据有无义决权超过一半的实质上拥有来定义。从以上表述可知，我国是根据是否拥有子公司过半数以上的权益性资本作为标准，而国际会计准则和日本会计法规则是依照是否拥有子公司过半数以上的表决权和议决权。
另外，我国和国际准则都给出了除了上述控制其半数以上的权益性资本或表决权的被投资单位被纳入子公司的范围之外，若不满足上述条件但与母公司之间存在着下列情况之一的，该被投资企业应当作为子公司：
(1)根据与其他投资者的协议，拥有半数以上的表决权;
(2)根据法规或协议，拥有统驭企业财务和经营政策的能力;
(3)有权任免董事会或类似管理机构的大部分成员;
(4)在董事会或类似管理机构的会议上，有权投多数票。
而日本会计法规对不应包括在合并范围内的被投资企业做出了界定，包括：
(1)因不存在有效支配从属关系，被认为缺乏组织一体化的公司;
(2)不被认为是继续经营的公司(破产公司、清算公司等);
(3)被认为母公司只一时性拥有其议决权超过一半的公司;
(4)通过合并，恐怕会使利害关系者的判断失误的公司，应从合并范围内排除。进而，对于缺乏重要性的小规模子公司亦可以从合并范围内排除。
我国准则也列出了与此相类似的不应包括在合并报表的子公司范围，但与日本准则相比，没有上面的第(4)条，而多了另外两条，即：
(1)非持续经营的，所有者权益为负数的子公司不应包括在合并会计报表的范围内。[!--empirenews.page--] (2)受所在国外汇管制及其管制，资金调度受到限制的境外子公司。
(四)关于合并会计报表的种类
我国企业会计准则规定的应编报的合并会计报表有：
(1)合并资产负债表;
(2)合并损益表;
(3)合并利润分配表;
(4)合并现金流量表。
日本会计准则中规定的登工财务报表包括合并借贷对照表或称合并资产负债表、合并损益计算书即合并损益表、合并留存收益计算书，与我国的合并利润分配表相似。
关于合并报表的公布要求，中西各国对应予公布的合并报表的要求各具特点：
(1)在美国。美国的合并惯例受证券产易委员会(SEC)的规定及有关会计准则的约束，在证券交易委员会管辖范围内的所有公司都必须提交合并报表。此外，还必须提高母公司本身的报表。证券交易委员会还对合并报表和汇总财务报表的形式和内容作出了若干规定，它要求合并报表应明确地反映母公司及其子公司的财务状况及经营成果。
(2)在英国。根据1985年公司法的要求，当一家公司在财务终了时拥有一家子公司，而它本身又不是另一家在英国注册的全资子公司时，就必须提供“集团报表”，不过，集团报表不一定是合并报表。它是反映一家公司及其子公司的业务及损益情况的报表。集团报表必须真实并公允地反映母子公司作为一个整体的业务情况及损益。
(3)中国在《合并会计报表暂行规定》是明确指出：凡设立在我国境内，拥有一个或一个以上子公司的母公司，应当编制合并会计报表，以综合反映母公司和子公司所形成的企业集团的经营成果、财务状况及其变动情况。同时，母公司除单独报送合并报表外，还应当按原渠道报送本公司的会计报表和汇总会计报表。
(五)关于合并报表会计期间与会计政策
中外会计准则对合并会计报表的会计期间一般都规定以母公司的会计期间为准，并要求子公司的会计期间和资产负债表日应与母公司的保持一致。而且我国准则指出，当子公司会计期和资产负债表日与母公司会计期间和资产负债表日不致时，应当按照母公司的资产负债表日和会计期间重新编制子公司会计报表，以重编的子公司会计报表作为合并会计报表编制的基础。另外，我国准则和国际准则都提出如果子公司资产负债表日与母公司资产负债表日相差在三个月以内时，也可以以三个月以内子公司编制的会计报表为基础编制合并会计报表。同时，应对子公司资产负债表日与母公司资产负债表日之间发生的重大内部交易或其他事项在其会计报表中作必要的调整。并根据一致性原则的要求，报告期的长短和报告日的差距，在各期之间应当相同。
一般地，各国会计准则都要求子公司与母公司相同的会计政策。我国企业会计准则合并会计报表中还指出当子公司不便于与母公司采用一致的会计政策时，也可直接利用该会计报表编制合并会计报表，但应当在合并会计报表中作必要的说明。国际会计准则与我国准则在这方面几乎相同，但多了一项应说明的内容即应说明在合并财务报表中采用不同会计政策的项目的比例。[!--empirenews.page--]
(六)关于合并会计报表程序
我国准则提出合并会计报表以母公司及其子公司编制的会计报表为依据，在相互抵消内部交易对母公司及其公司个别会计报表影响的基础上，合并资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润各项目编制。对于合并报表的合并程序，我国与其他国家相同，在实务中都是通过作调账分录，将母公司及其子公司财务报表逐项相加后的结果进行调整，抵消内部交易的影响，从而得出合并会计报表。
(七)关于内部交易的抵消
各国在内部交易的抵消的程序上可能存在某些顺序上的差异，但基本方法和抵消内容却基本相似。主要包括以下内容：
(1)母公司权益性资本投资数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的份额抵消。其中，子公司所有者权益中母公司所拥有的份额应根据子公司所有者权益总额扣除子公司中少数股东所拥有的份额确定，而该份额与母公司权益性资本投资的差额在合并报表中应当作为合并价差处理。子公司与子公司相互投资的也应相应地抵消。
(2)企业集团内部债权与债务项目应当相互抵消。其中，内部应收账款与应付账款抵消后，其内部应收账款计提的坏账准备也应相应抵消;内部债券进行抵消时，内部债券投资数额与内部应付债券之间如果发生抵消差额，其差额应当作为合并价差处理，并与前述抵消权益性资本投资时发生的合并价差合并列示。
(3)内部交易形成的销售收入、费用和投资收益应予以抵消。
(4)内部交易所形成的存货中，由于内部交易民产生的未实现内部销售利润应当全部予以抵消;未实现内部销售损失，除其成本不可能收回者外，也应予以抵消。
(5)内部交易取得的固定资产及其他资产中，由于内部交易所产生的未实现内部销售利润应当全部予在抵消;未实现内部销售损失，除其成本不可能收回者外，也应予以抵消。同时，对内部交易形成的固定资产计提折旧时，固定资产中的未实现内部销售损益当期计入或少计入折旧的数额应予抵消。而且，固定资产中的未实现内部销售损益中计入或少计入等计提折旧的数额也应当予以抵消。
其中关于合并差异，各国的处理方法不尽相同，在英国和美国，标准的做法是在买收日按现价对净资产进行计量，把买得金额与净资产的现行价值之间的差额称为“合并商誉”。在美国，合并商誉须在不超过40年的期限内摊销。在英国，要求把商誉立即从准备金中注销，或在不超过其经济寿命的期限内分期注销。在荷兰，合并商誉应在不超过五年的期限内摊销。在德国，合并差异必须在每一资产负债表日期加以计算，被投资公司的账面价值被定义为：包括股本和各项准备以及尚未扣除股利的当年损益。因此，合并差异的数额每年都会发生变动。法国的大多数公司采用类似于德国的做法，但也并非完全相同。合并差异是在每个资产负债表的日期计算的;被投资公司的账面价值包括股本、准备及前期结转利润，但不包括当年的损益。我国目前的合并会计报表的规定只适用于国家国有资产管上一页&nb [!--empirenews.page--] sp;[1][2][3]下一页 理局授权试点的企业集团、股票上市公司和需要编报合并会计报表的外贸企业。按要求，不确认合并中出现的商誉，而作为“合并价差”处理，并逐年摊销。
(八)关于少数股东权益和少数股东收益
中外准则对少数股东权益的列示要求几乎是相同的，即少数股东权益在合并财务报表中，应与负债和母公司的股东权益分开列示。集团收益内的少数股东权益也应分别列示。我国会计准则还规定在子公司发行有优先股的情况下，计算少数股东损益时应当以扣除优先股股利后的净利润为计算依据。我国准则对少数股东损益的界定是将之作为企业集团总利润的减项，在合并损益表中单独列示。少数股东损益根据少数股东持有权益性资本的比例和公司章程的规定，以及子公司本期净损益计算确定。并规定少数股东增加对子公司的投资应当在合并现金流量表中作为融资活动家所产生的现金流量处理;少数股东本期损益，在合并现金流量表中作为营业活动所在地的现金流量处理;子公司将利润分配给少数股东，在合并现金流量表中作为融资活动所产生的现金流量处理。
与我国准则相比，日本准则指出子公司的资本账户中不属于母公司权益的部分，应作为少数股东权益表示。但是子公司的亏损等的分担额超过少数股东权益金额的场合，其超过额应由母公司的权益负担，不使少数股东权益的金额为负数。与此相对应，国际会计准则中还规定在予以合并的附属公司中，少数股东应占的亏损可能超过少数股东在附属公司的权益。超过的部分以及应归属少数股东的亏损，除了少数股东有约定义务并能够弥补的亏损外，应冲减多数权益。如附属公司以后报告利润，所有这些利润均应分配给多数股东，直至以前由多数股东承担的少数股东的亏损额全部收回为止。
(九)关于合并报表的附注(披露)
我国准则指出合并会计报表附注中除包括个别会计报表应附注的事项外，还应当包括如下事项：
(1)纳入合并会计报表合并范围的重要子公司名称、业务性质、注册地、母公司所持有的各类股权的比例;
(2)纳入合并会计报表的子公司增减变化情况;
(3)拥有其半数以上权益性资本的被投资企业未纳入合并会计报表合并范围的原因;
(4)未拥有过半数以上权益性资本的其他被投资企业纳入合并会计报表合并范围的原因;
(5)纳入合并会计报表合并范围的子公司与母公司会计政策不一致时，未进行调整的情况;
(6)纳入合并会计报表合并范围，经营业务与母公司经营业务相差很大的子公司的资产负债表和损益表等有关资料。
合并范围的会计报表论文范文第4篇
一、合并财务会计报表概述
合并财务会计报表主要反应的是母公司和子公司形成的集团公司整体财务情况、经营成果以及现金流量情况。总公司就是拥有一个或者一个以上子公司的企业, 子公司就是被总公司控制的企业。合并财务会计报表内容如下所示: (1) 资产负债报表的合并; (2) 利润报表的合并; (3) 现金流量表的合并; (4) 所有者权益的合并。
二、公司财务会计报表合并存在的问题
(一) 合并范围不够明确
合并范围就是企业对报表相应项目做出较为准确判断过程中的重点。结合我国企业会计准则相应内容, 子公司需要具备一定可控性, 这一情况下, 将其纳入到合并范围当中, 但是针对合并过程中的股权比例, 企业缺乏考虑。
(二) 缺乏相关性
多数集团类企业均采用无形资产方式, 子公司资产和总公司相反情况下, 会导致财务会计报表合并很难对总体财务情况、经营情况进行准确反映。在进行财务会计报表信息应用期间, 报表相关性不够明确, 报表信息很难真正为管理层决策工作带来有力依据[3]。
(三) 总公司和子公司财务会计基础政策存在差异
进行财务会计报表的合并过程中, 子公司会计政策下信息有可能被修改, 这就可能促使报表信息出现错误判断。有些子公司财务人员为了掩饰经营不当问题, 对报表进行造假, 从而对整个集团带来不利影响。
三、公司财务会计报表管理策略
(一) 细化报表内容
结合新会计准则需求, 总公司需要将全部有可能控制的子公司列入会计报表当中。这样做说明了总公司对于子公司的实际控制权是会计报表合并工作当中的重要内容。企业对财务会计报表进行细化期间, 要求将总公司实际控制权作为标准, 对报表进行合并。对于分部财务会计报表需要进行科学编制, 采取财务会计报表合并的重要措施。对于总公司而言, 其和子公司之间盈利能力以及机构设置之间存在一定差异, 对会计报表进行具体细化和合并期间, 需要对部分财务会计报表进行编辑, 从而在会计报表合并之后将报表存在的局限性打破。这一工作过程中, 企业需要对一些关联方关联信息以及部分和关联方存在较高联系的信息做出适当披露。关联方以及相应交易信息一般情况下, 可能被添加在报表的结尾部分, 针对这些信息的披露, 在一般情况下, 关联方以及相应交易信息可能被添加在报表的结尾部分。
(二) 强化总公司和子公司财务会计基层政策监管力度
相应会计报表合并工作在具体开展过程中, 相关部门需要对集团公司当中, 总公司、子公司财务会计基础政策外部监督审计工作做出进一步强化。同时还需要针对财务会计报表合并工作当中的有效性、公允价值和并购重组机制亏损操作方式进行严格审查, 这样做可以加强对财务会计监督机制的强化方式[2]。建立监管体系期间, 相关部门需要和财政部门和审计部门等之间进行合作, 从而进一步强化监管机制。
(三) 子公司上交公司财务会计报表和数据信息
全球化市场经济背景下, 建立多元化经营方式, 企业可以借助合并后的财务会计报表信息做出公示, 通过这种方式能够满足社会不同行业的需求, 促使公司报表具有较高准确性和真实性, 同时还能够在一定程度上提升其完整性, 企业在合并会计报表信息过程中, 要对基层企业经营情况以及财务管理情况有一个相对充分的了解。在这种情况下, 子公司要对没有经过调整的不同报表和经营活动报告进行及时提交, 方便集团管理层进行综合数据分析过程中, 获得原始数据信息, 最终为企业今后发展方向的制定奠定基础。对于子公司来说, 针对其经营情况进行详细分析, 这样能够为集团公司综合财务分析工作带来较大帮助, 并且能够对财务会计报表合并期间存在的问题有效避免和解决。
(四) 协调会计科目和会计政策
一个企业中, 总公司和子公司在行业之间存在一定差异, 同时会计政策和会计制度方面也会有所不同, 这就可能导致财务会计合并中出现一定问题。在一些跨国企业中, 总公司和子公司之间可能制定不同的会计政策。这种情况下, 促使两者之间存在的问题也不同, 总公司与子公司会计进行参考的基础上, 针对个别财务会计报表做出编制。去除会计之间和会计制度当中存在的不同之处之外, 总公司和子公司对会计报表进行处理的方式也有所不同, 这就增大了财务会计报表的合并难度。相应部门对会计政策和会计科目做出协调, 也就是对弹性化会计政策中存在的会计信息差异进行科学处理[3]。会计科目和会计政策的科学协调, 能够在一定程度上提升会计报表当中的会计信息真实性与可靠性。
四、结语
综上所述, 财务会计报表合并工作, 因为总公司和子公司之间在制度方面、处理方面均存在不同之处, 因此合并过程中会出现各种问题, 因此需要针对不同问题, 对合并财务会计报表进行科学管理。
摘要：本文针对公司财务会计报表中合并问题进行分析, 阐述了合并财务会计报表内容, 同时还分析了合并财务会计报表存在的问题。结合这些问题, 总结如何对合并财务会计报表进行管理。希望通过对这些内容的分析, 能够为企业财务会计报表合并工作提供一定帮助。
关键词：财务会计报表,合并,相关性,合并范围
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合并范围的会计报表论文范文第5篇
【摘 要】 合并财务报表一直是世界各国公认的财务会计四大难题之一，其难点在于中外会计学者对合并报表中有些问题的认识始终存有争议，这些问题主要包括合并财务报表理论、合并范围、少数股权的处理等，其焦点问题是对合并财务报表理论的认识。本文在对现有合并报表理论进行分析的基础上，结合我国颁布新准则的背景，提出对合并财务报表理论的观点。
【关键词】 合并理论； 购买法； 权益结合法
一、引言
合并财务报表最早出现于美国。早在1888年，美国的新泽西州公司法就对合并报表的编制有所规定。第一次世界大战时期，美国在税法中强制规定母子公司合并纳税，使得大部分控股公司开始编制合并财务报表。1940年，美国证券交易委员会又规定证券上市公司必须编制和提供合并财务报表，使得编制合并财务报表成为证券上市公司的法定义务。我国在1995年2月，由财政部颁发了《合并会计报表暂行规定》（以下简称《暂行规定》），它明确了我国企业集团编制合并报表的目的、范围、内容和程序等，并规定了不重要的子公司和特殊行业的子公司不纳入合并范围，但在实际操作过程中却出现了诸多不尽人意的地方。直至2006年2月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系，其中包括《企业会计准则33号——合并财务报表》（以下简称“新准则”），对于我国企业合并财务报表的编制才进行了规范，相对于1995年的《暂行规定》，新准则体现了与国际会计惯例趋同的思想，也具有鲜明的中国特色。
二、合并理论
（一）母公司理论
母公司理论是目前应用最广泛的一种合并报表理论。该理论认为合并报表只不过是母公司财务报表的延伸和扩展，其所侧重反映的是母公司或控股公司的股东在合并的财务状况和经营成果中所占的份额，并不注重少数股东的利益和权益。鉴于此，合并资产负债表实质上是对母公司资产负债表的修正，用母公司对子公司的股权投资来调整子公司相应的资产和负债；合并损益表则是母公司股东净损益形成情况的报告，即按子公司的营业收入、费用项目替代母公司从子公司获得的投资收益。因而，它把合并报表的重点放在占统治地位的股权上，而把少数股权作为合并报表的次要目标。采用母公司理论编制合并财务报表的主要特点是：1.母公司在用收买法取得控制股权时，对子公司的净资产属于母公司的部分按公平市价（即母公司取得股权日的历史成本）合并，对属于少数股权的部分则按子公司的账面价值计列。该观点认为属于少数股权的部分并没有被购买，应该保持购买前的账面价值。2.将合并净收益视为母公司股东的净收益，不把少数股权列入合并资产负债表的股东权益部分，将少数股权应享有的净收益份额列为一项费用。3.对未实现的内部交易损益，若为顺向交易（下销）则100%消除，冲销合并净收益；若为逆向交易（上销），则按母公司应享有的份额比例抵销。4.合并过程中产生的商誉属于母公司。即母公司的购买成本超过所取得子公司净资产公平价值的比例份额，作为母公司的商誉处理，少数股权不受商誉的影响。
（二）实体理论
实体理论突出强调的观点是：合并财务报表应该为合并主体的全体股东服务，而不应该单为母公司的股东提供信息。所以，这种理论指导下的合并资产负债表揭示的是合并主体的净资产，包括少数股东拥有的净资产；合并损益表中的净收益揭示的是合并主体的净收益，包括属于少数股东的净收益。可见，经济实体理论将合并主体中的少数股东和多数股东同等看待了，其合并财务报表正确揭示了合并主体全部的净资产和净收益，比较符合会计理论对会计报表的基本要求。这种理论不论在股权集中的情况下还是在股权分散的情况下都是适用的，它对多数股东权益和少数股东权益的处理是比较合理和公正的，该理论具有以下特点：`1.凡是该合并实体所能控制的资源，其计价方法都必须相同。2.子公司净资产的列示，应以母公司购买股权的代价作为基础。也就是说，母公司投资成本超过账面金额的部分，在分摊给子公司的资产负债和合并商誉时，分摊的金额必须是各该资产负债账面值与公平市价之间的总差额。3.少数股权净利被认为是合并实体总净利的分配，而少数股权也就是合并实体股东权益的一部分，子公司的净利和股东权益都应以全体股东的观点来衡量，以便将子公司的净利和股东权益以相同的方法分配给所有股东。
三、企业并购的会计处理方法
（一）购买法
购买法是基于这样的假设，企业合并是一个企业通过购买方式取得被并企业的净资产的一项交易。这一交易与企业直接从外界购入机器设备、存货等资产并无区别。在购买法下，企业合并看作是一桩买卖关系，因此，对购入企业净资产的计价是用传统会计处理方法按一般购买业务进行处理，对所收受的资产和负债用与之交换的资产或权益的价值来计量。具体地说，实施合并的企业要按公允价值记录所收到的资产和承担的债务，把取得被并企业的合并成本，分配到所承担的可辨认资产和债务，合并成本超过所取得净资产的公允价值的差额记为商誉，在规定的年限内摊销。被并企业的留存收益不能转入实施合并的企业，只有合并日后被并企业所实现的收益，才能包括在实施合并的企业的收益当中。
购买法的优点是：1.购买法易于反映并购业务作为产权交易的经济性质，且符合传统的历史成本原则，即购买资产按购买价格记账；2.在大多数并购业务中，一个企业以支付现金、资产等方式获得了对另一家企业的控制权，且收购公司与被收购公司的认定通常是明显的；3.以股票为代价取得被并企业，只是改变了所支付代价的性质，不能成为改变会计方法的理由，因为发出股票也是合并的一种代价，而且是以公允价值衡量的。
购买法的缺点是：1.将购买法运用于主要以发行股票的企业并购，计量被收购公司的成本较为困难，因为股票市价不总是可靠地反映所收购公司的价值；2.在购买法下，企业的商誉仅通过直接计价方法确定的价值进行反映，这样做的不足不仅在于计量的困难，而且它将商誉的产生基于股票的交易，这使商誉的计价不符合资产计价的定义；3.购买法很难客观地确定企业并购发出股票、收到资产和承担债务的公允价值，这增加了购买法运用的难度，也给企业操纵利润提供了空间，进一步造成会计信息失真。
（二）权益结合法
权益结合法与购买法基于不同的假设，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易，并且合并后，股东在新企业中的股权相对不变。换言之，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记入，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润和以前年度累积的留存利润。权益结合法仅适用于以股权相交换的合并业务，而且账面上不确认商誉。
权益结合法的优点是：1.权益结合法仅仅适用于交换股份或股权的企业合并。通过股权联合，参与合并企业的所有者联合并交换他们的风险和利益，而且对其以前的投资承担风险。既然新企业是原有各企业的继续、股东权益的联合，保持原有的账面价值作为合并后企业净资产的计价属性也就顺理成章。2.权益结合法符合持续经营会计假设，同时也保证了并购前后企业会计信息的可比性。3.由于净资产公允价值的确定存在困难，故权益结合法比购买法更易于操作。
权益结合法的缺点是：1.提供有用的信息较少。因为权益结合法提供的仅仅是历史信息，不能反映被并企业的真实信息。因此，它既不能为财务报告使用者提供企业合并中有关投资额的信息，也不能为他们提供评价合并后企业的经营业绩与其他公司的经营业绩进行比较的信息。2.适用权益结合法的有效标准是难以建立的，权益结合法是基于股票交换进行的，这说明它有广泛的应用基础。然而，若没有有效确定应用权益结合法的标准而如此广泛地应用它，会导致权益结合法的滥用。3.对资源配置产生不利影响。实证研究表明，那些能够使用权益结合法的企业与那些只能使用购买法的企业相比，常常愿意为目标企业支付更高的价格，从而使只能使用购买法的企业在企业兼并与收购市场中居于不利地位，并进而影响它们参与企业合并交易的积极性。而且，由于权益结合法下的对价形式是股票，不会影响企业的现金流量，即企业合并是以主并企业股东权益的巨大稀释完成的。这样，主并企业就把较多的股东权益转让给了目标企业，从而损害了主并企业原有股东的权益。这不仅对其他企业产生不利影响，而且对整个社会经济的发展也是不利的。
四、新准则下合并财务报表理论的变化
（一）合并财务报表概念的变化
新准则对合并财务报表的定义是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。在《暂行规定》中，合并会计报表是指“由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表”；“子公司是指被另一公司拥有控制权的被投资公司，包括由母公司直接或间接控制其过半数以上权益性资本的被投资企业和通过其他方式控制的被投资企业。”在新准则中，“子公司是指被母公司控制的企业，同时被母公司控制的其他被投资单位（如信托基金等）也视同子公司。”可以看出，新准则中是基于“控制”概念对子公司进行定义的，当母公司能够统驭一个主体的财务和经营政策，并藉此从该主体的经营活动中获取利益时，该母公司就具有控制权。
（二）合并范围的变化
新旧准则对合并范围的规定基本一致。但是，在新准则中进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念，如新准则明确规定母公司应该合并其所有的子公司，除非存在例外情况，如按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；母公司不再控制的子公司；联合控制主体以及其他非持续经营的或母公司不能控制的被投资单位。无论是对应纳入合并范围的子公司的规定，还是对例外情形的规定，新准则所强调的是，控制是实际意义上的控制，而不仅仅是法律形式的控制。在某种情况下，虽然某一方具有形式上的控股权，但是根据公司章程或其他协议合同规定，可能这一方并没有实际的控制权，这时就不应编制合并财务报表；相反，虽然某一方没有控股权，但根据公司章程的规定，对投资对象却具有实际的控制权且能取得相应的控制利益，这时也应编制合并报表。
（三）少数股东权益的列报
我国《暂行规定》中指出：子公司所有者权益项目中不属于母公司拥有的数额，应当作少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目之前单列一类，以总额反映，在合并利润表中作净利润之前的扣减项目。而按照新准则第13条规定，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为非控制权益。非控制权益应当以子公司资产负债表日的股本结构为基础确定，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“非控制权益”项目单独列示。此外，子公司当期净损益中属于非控制权益的份额，应当以子公司资产负债表日的股本结构为基础确定，在合并利润表“净利润”项目下以“非控制权益损益”项目列示。
（四）取消了比例合并法
对比例合并法的规定主要体现在《企业会计制度》第158条有关合并报表的相关规定中。《企业会计制度》第158条规定，企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。在新准则中，考虑到控制实质上意味着只有一方能够对另一方实施控制，而在联合控制主体中，难找按合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合以上对控制的定义，因为母公司方面实际上是控制不了的，如果合并到母公司报表中的话并不具有实际上的意义，因此在新准则中取消了合并比例法的运用，而是规定对合营企业采用权益法进行核算。●
【参考文献】
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合并范围的会计报表论文范文第6篇
一、成本法直接编制合并财务报表可行性及程序
（一）成本法直接编制合并财务报表可行性分析 我国现行会计准则规定，企业对子公司投资，日常会计实务采用成本法核算，编制合并财务报表时调整为权益法。但同时准则又允许母公司在采用成本法的基础上直接编制合并财务报表，只要所生成的合并财务报表符合准则的相关规定。
2011年5月12日IASB发布的《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》应用指南中，规定了“合并财务报表应将母公司和其子公司的资产、负债、权益、收益、费用、现金流量的相同项目加以合并，抵销母公司对子公司投资的账面金额与其在各子公司中所占的权益份额”。可见国际财务报告准则并未规定必须将长期股权投资由成本法调整为权益法才能编制合并财务报表。其实根据美国会计研究公告第51号《合并财务报表》和FASB第94号准则《全资控股子公司的合并》，母公司甚至可以在其个别账簿中自由选择采用成本法还是权益法核算纳入合并范围的子公司的投资。因为母公司的投资账户余额、母公司来自子公司的收益和其他内容在编制合并财务报表时都可以抵销，编制的合并财务报表是一致的。
（二）成本法直接编制合并财务报表程序 成本法直接编制合并财务报表的程序可分为以下步骤：（1）将子公司的资产、负债由账面价值调整为股权投资日的公允价值，并按该公允价值持续计量，对净利润进行调整。（2）将股权投资日的子公司所有者权益与母公司的长期股权投资抵销，并确认少数股东权益金额。 （3）将股权投资日后子公司所有者权益变动的金额，按照少数股东持股比例分配给少数股东，追加确认少数股东权益。（4）抵销子公司的利润分配。（5）抵销母子公司内部债权债务以及内部购销业务。上述步骤中第1步和第5步与成本法调整成权益法（下文简称为权益法）编制合并财务报表的处理相同。第3步是整个编制程序的关键。
由于引起子公司所有者权益变动的事项主要有：盈利、亏损、分配股利以及发生的其他权益变动等。因此少数股东权益=股权投资日可辨认净资产公允价值×少数股权+基于股权投资日可辨认净资产公允价值计算子公司净利润（净亏损）×少数股权-子公司分配的股利×少数股权+/-子公司其他权益的变动×少数股权。只要正确确定了少数股东权益，采用成本法直接编制的合并财务报表一定等于采用权益法编制的合并财务报表。
二、合并报表编制方法探讨
（一）案例概述 [例]2012年1月1日，A公司用银行存款6000万元购得B公司80%的股份（假定A公司与B公司的合并属于非同一控制下的企业合并）。B公司办公楼的公允价值为1400万元，账面价值为1200万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为20年，无残值。其他资产和负债的公允价值与账面价值相等。
2012年1月1日，B公司股东权益总额为7000万元，其中股本4000万元，资本公积3000万元，盈余公积0元，未分配利润0元。2012年，B公司实现净利润2000万元，提取法定公积金200万元，分派现金股利1200万元，未分配利润为600万元。B公司因持有可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为200万元。
A公司按照成本法进行的会计处理：
借：长期股权投资 6000
贷：银行存款 6000
借：银行存款 960
贷：投资收益 960
由于股权投资日编制的合并财务报表尚不涉及两种方法的差异，因此本文不作涉及。
（二）按权益法编制合并财务报表
（1）首先将B公司固定资产账面价值调整成股权投资日的公允价值，并按公允价值与账面价值的差额对折旧进行调整。
借：固定资产 200
贷：资本公积 200
借：管理费用（200÷20） 10
贷：固定资产——累计折旧 10
（2）其次将母公司的长期股权投资由成本法调整为权益法。
以B公司2012年1月1日各项可辨认资产的公允价值为基础，重新确定B公司2012年的净利润为1990万元（2000-10）。
借：长期股权投资（1990×80%） 1592
贷：投资收益 1592
借：投资收益 （1200×80%） 960
贷：长期股权投资 960
借：长期股权投资（200×80%） 160
贷：资本公积 160
（3）对母公司长期股权投资与子公司的所有者权益，以及母公司的投资收益与子公司的利润分配进行抵销。
借：股本 4000
资本公积 （3000+200+200） 3400
盈余公积 200
未分配利润——年末（2000-200-1200-10） 590
商誉 （6000-7200×80%） 240
贷：长期股权投资（6000+1592-960+160） 6792
少数股东权益 1638
借：投资收益（1990×80%） 1592
少数股东损益（1990×20%） 398
未分配利润——年初 0
贷：提取盈余公积 200
对所有者（或股东）的分配 1200
未分配利润——年末 590
（三）按成本法直接编制合并财务报表
（1）对子公司固定资产的原价及折旧按照股权投资日公允价值进行调整。
借：固定资产 200
贷：资本公积 200
借：管理费用（200÷20） 10
贷：固定资产——累计折旧 10
（2）对股权投资日子公司所有者权益与母公司的长期股权投资进行抵销。
借：股本 4000
资本公积 3200
盈余公积 0
未分配利润——年初 0
商誉 240
贷：长期股权投资 6000
少数股东权益（4000+3200）×0.2 1440
（3）将A公司的投资收益与B公司股利分配抵销。
借：投资收益 960
贷：对所有者（或股东）的分配 960
（4）将调整后的净利润分配给少数股东，并抵销子公司利润分配中属于少数股东的部分。
借：少数股东损益（1990×0.2） 398
贷：对所有者（或股东）的分配（1200×0.2） 240
少数股东权益 158
（5）将B公司的其他权益变动分配给少数股东。
借：资本公积 （200×0.2） 40
贷：少数股东权益 40
（6）抵销B公司利润分配中提取的盈余公积。
借：盈余公积 200
贷：提取盈余公积 200
经过上述调整抵销分录的编制，两种方法得到的结果完全相同。具体见表1：
（四）成本法下合并财务报表的连续编制 承前例，假设2013年B公司实现净利润2400万元，提取法定公积金240万元，无其他所有者权益变动。则直接由成本法编制合并财务报表，需要编制下列调整抵销分录。
（1）连续调整子公司固定资产及累计折旧。
借：固定资产 200
贷：资本公积 200
借：未分配利润——年初 10
管理费用 10
贷：固定资产——累计折旧 20
（2）依然对股权投资日子公司的所有者权益与母公司长期股权投资进行抵销。
借：股本 4000
资本公积 3200
盈余公积 0
未分配利润——年初 0
商誉 240
贷：长期股权投资 6000
少数股东权益 1440
（3）确认累计净利润中归属于少数股东的权益，本年的金额为478万[（2400-10）×20%]，去年的158万通过“未分配利润——年初”调整。
借：少数股东损益 478
未分配利润——年初 158
贷：少数股东权益 636
（4）调整累计资本公积变动归属于少数股东的权益。
借：资本公积 40
贷：少数股东权益 40
（5）连续抵销子公司利润分配中提取的盈余公积，当年的通过提取盈余公积来抵销，去年的通过“未分配利润——年初”来抵销。
借：盈余公积 440
贷：提取盈余公积 240
未分配利润——年初 200
通过例析可知，股权投资日母公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销分录，不管是股权投资日还是日后连续编制的情况下，编制的分录始终是相同的，每年只需要简单复制即可，省却了每年按照子公司年末的所有者权益进行抵销的过程。在按照权益法编制合并财务报表时，子公司的“未分配利润——年末”在抵销分录中通过一借一贷的处理，相当于没有对其进行抵销，只是为了平衡分录而出现，没有实际意义。其实在实体理论下，子公司的年末未分配利润本身就不应该被抵销。而在采用成本法编制合并财务报表时，完全不出现该项目，反而有利于把握抵销的实质。
综上所述，由权益法编制下的“两调一抵”（即对子公司报表由账面价值到公允价值的调整，对母公司股权投资由成本法到权益法的调整，以及对母子公司之间的抵销），变为成本法编制下的“一调一抵”， 更加直观，并且大大简化了合并财务报表的编制过程，因此在实际工作中应该加以推广。
参考文献：
[1]财政部：《企业会计准则》，经济科学出版社2006年版。
[2]理查德·贝克等著，赵小鹿译：《高级财务会计（第7版）》，人民邮电出版社2011年版。
（编辑 园 健）