会计实务公允价值论文范文第1篇
摘要：新准则针对公允价值实质做了细致地叙述，尤其提到怎么样合理地对计量属性加以利用。本文首先对公允价值的内涵做阐述，然后谈到公允价值下的交易时，契约有用性的一系列作用，最后针对法律契约在公允价值上的巨大影响力，既提出相关问题又给出几点有利的建议。
关键词：会计信息;公允价值;有用性;契约;研究
引言：随着我国经济快速发展，会计信息常常将决策有用性作为其终极目标在企业中被广泛应用。判断决策有用性无外乎两点：第一点是投资者做估值的决策的时候，会计信息对其是否有用;第二点是在管理者以及投资者有必要缔约时，会计信息对其是否有利。我国经济有着很特殊的背景，结合这样的背景，本文探究法律环境在公允价值上的巨大影响力。
一、公允价值概述
很多国家在针对公允价值的阐述中由于其存在着差异，使得我们在针对公允价值的研究时必须把握住这些差异，达到对公允价值的全方位阐释。美国会计准则将交易时，把某项资产售出后所获得的价格，或者将某项负债转让出去之后所需要付出的价格被界定为公允价值的内涵。而国际财务则认为公允价值内涵是：公平交易下，当事人在熟知情况、心甘情愿的情况下，做出负债清偿又或者资产交换必须要付出或者取得的金额。而我国对公允价值内涵阐释更接近于国际财务。对公允价值上述的阐释无论哪一种都围绕着心甘情愿、公正公平两点，否定强卖或者强买中的任意一种，因为强卖、强买根本不叫做公允价值。
另外，公允价值也有三个层级的定位。第一层级是选中活跃市场，观察同类负债以及同类资产公开化的报价，参照之下来对公允价值加以计量。如果恰好活跃市场有多个存在，则应偏向企业利益来加以计量。第二层级是同样选中活跃市场，观察类似负债以及类似资产公开化的报价，同时对现金流等其余因素加以调整，再来对公允价值加以计量。第三层级是借助多重估计的办法来计量。第1层级说穿了就是客观性较强的市场价格。第二、三层级由于必须借助模型以及现值估计等办法，人为主观性难免较强，所以不公允的情形时有产生。
二、公允价值在契约有用性中的应用
传统契约由于股份制的诞生而被颠覆，西方市场更是引入股票价值这种新兴形式填入现代契约中。现代契约可被划分成四种形式：第一种是公司契约，细分公司契约又有债权、薪酬以及股权三种;第二种是税收契约，所谓的税收契约其主要涵盖了与税收相关的契约;第三种是管制契约，这种管制契约属于政府部门的特有;第四种是诉讼契约，通常是与诉讼关联的契约。
契约价值的作用主要是根据环境因素而不断变化，下面就主要的作用进行详细的介绍：第一、股权结构的作用。例如：如果股权公司的实质是国资股，那么这种公司最爱把绩效考核当成公允计量的核心。第二、薪酬契约的作用[1]。例如：某公司要把变动损益归结到利润指标里面时，决策人一是更愿意做股票关联的投资，二是更愿意把持有利益快速入账。第三、债务契约的作用[2]。例如：如果债务契约上面没有做特别约定，而资产流动在实际中又是下降状态，决策人大有可能借助正在上升的公允价值来加以掩盖。第四、税务契约的作用[3]。一是征税前，公司要拿出会计信息，依赖这些信息再来定所得税;二是征税前，不依赖现值而是公司发票价来征缴流转税。这两种情形下，为了避税，很多公司避用公允价值。第五、管制契约的作用。尤其在政府非常严格管制时，公司用公允计量特别容易让实际利润暴露出来，所以公司特别不情愿政府过严的管制。第六、诉讼契约的作用。遇到诉讼时，法官大有可能拒绝公允计量，因此这时不少公司会用历史成本这种尽管保守却很有效的办法。
三、法律环境对实现公允计量的对策
公允计量之所以难实施，不可忽略的一大缘由是法律因素。因为法律部门一般是不定期做一次抽查，致使稽查力量太薄弱，监督力度及监督面都太小，这给了公司对公允计量造假许多的空间。再者，对造假公司处罚往往偏轻，使得造假公司再度造假的情形时有发生。因此，应采取以下对策：
首先，对与公允计量关联的法规做细化研究，使得交易、公允计量等法规足够完善。同时依照法规，严厉、坚决、积极地打击公允计量涉及的各类造假行为。
其次，我国现行的会计准则仅仅是把公允计量做了范围规定，但是实际中的公允计量无论是可用方法还是有关技术都处于匮乏状态，以致于在操作方面显露出公允计量的缺陷。这样，针对公允计量在详细指南上的制定、完善就变得既重要又迫切。
最后，会计人员因素。会计人员作为公允高价值的又一主要要素这是由于实务操作时，必须凭借会计人员的相关经验来对公允计量加以判断。
结束语：会计新准则针对公允价值实质做了细致地叙述，尤其提到怎么样合理地对计量属性加以利用。由于我国经济有着很特殊的背景，结合这样的背景，本文首先对公允价值的内涵做阐述，然后谈到公允价值下的交易时，契约有用性的一系列作用，最后针对法律契约在公允价值上的巨大影响力，既提出问题又给出3点有利的建议。
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作者簡介：陈雪（1992—），女，汉族，辽宁大连人，渤海大学文理学院会计学专业
会计实务公允价值论文范文第2篇
摘 要：本文在分析国内外公允价值会计理论与实证研究文献的基础上，探讨了国际金融危机后我国学术界对公允价值会计研究的新机遇。本文首先提出：引入行为金融学中的“行为异化”概念，以此作为连接公允价值与金融危机等会计准则后果研究的逻辑纽带，从而实现将公允价值会计的经济后果研究从“黑箱”变为“白箱”。同时，本文也认为：结合中国企业和市场特有的转型经济特征来研究公允价值会计的经济后果，将是我国公允价值会计研究取得原创性研究成果的关键所在。
关键词：公允价值；行为异化；经济后果
The Retrospect and Prospect of Fair Value Accounting
LIU Bin, LUO Nan
(School of Economics and Administration, Chongqing University, Chongqing 400030, China)
Key words:fair value；behavior alienation；economic consequences
1 引言
公允价值会计（Fair Value Accounting）也称“盯市会计”（Mark-to-Market Accounting），是指以公允价值作为资产和负债主要计量基础的会计模式［1］。2006年2月15日，我国发布了以公允价值运用为最大亮点的新会计准则体系。该准则体系的颁布实施，特别是公允价值的适度和谨慎引入将在一定程度上改变财务会计信息的传统计量基础［2］。这一计量基础的改变是否造成企业和市场的行为变化，是否影响了企业价值，是否影响了相关各方的利益分配以及是否影响了有限社会资源的合理配置等都是公司财务理论和会计理论应该解决的重大理论问题之一。
正当我国会计界积极贯彻实施公允价值会计运用为最大亮点的新会计准则之时，在大洋彼岸的美国爆发了严重的金融危机并由此引发了对公允价值会计准则的巨大争论，其涉及面之广和影响层次之高，是美国会计界提出公允价值概念并逐步实施公允价值会计准则近50年来所前所未有的。虽然，这一争论最终以财务会计准则委员会（FASB）的适度让步和美国证监会（SEC）的表态而暂告一段落，但是这一争论还远没有结束。因此，在国际金融危机的大背景下，研究和反思公允价值会计准则实施后企业和市场的行为变化以及由此产生的经济后果，是财务和会计理论界亟需解决的现实问题。
虽然我国财政部2006年初颁布的新会计准则仅仅是适度和谨慎地引入公允价值，到目前为止的实施时间也才仅仅3年多，加之我国的衍生品市场还不成熟，并未形成大规模爆发金融危机的土壤，因此这次危机对我国企业和市场的影响程度远不及欧美等重灾区。但是，结合金融危机的国际背景和我国转型经济时期的固有特征来研究我国实施公允价值会计准则后企业和市场的行为异化以及由此产生的经济后果不仅具有重大的理论意义，也具有防微杜渐的现实意义。
2 国外研究文献述评
2.1 公允价值会计的理论研究
在国外，关于公允价值会计的理论研究成果主要有以下几个方面：
经济后果学说是美国RICE大学会计学教授Zeff首先提出的［3］。该学说认为：会计准则的制定者在决定会计准则问题时应将其经济后果考虑在内，例如美国历史上关于外币报表折算和石油行业不成功勘探活动的会计准则问题讨论，以及在这次金融危机背景下，美国学者针对历史成本会计（HCA）缺乏相关性与公允价值会计（FVA）存在的可靠性问题，进行了两害相权应如何取舍的激烈讨论，这都是经济后果学说的明显证据。功能锁定假说发端于心理学，其认为市场仅部分合并所披露的财务数据，因而资产、负债计量方法的改变将会直接影响公司的股票价格，极端的例子是交易者完全锁定报告利润且对财务报告的其他信息所赋予的权重为零。如果一个企业宣布在未来采用公允价值会计这一资产和负债的计量方法，则至少有一部分投资者会预期未来的利润变化，从而造成公告宣布期股票价格的变化。信号质量假说假定市场参与者对会计报告的不确定性采取了风险溢价。在这里，风险溢价将随着企业向投资者传递的会计信息质量的提高而下降，也将随着会计信息质量的降低而提高。如采用公允价值会计，则会提高企业会计信息的透明度，更好地反映企业的经济真实，从而增强市场参与者对企业的信心。契约成本假说认为契约是基于确认信息而不是基于披露信息，因此将按历史成本确认和计量或者将按公允价值的会计信息披露变更为按公允价值的会计信息确认和计量必然会影响债务契约和其他契约，从而改变未来的契约执行结果［4］。政治成本假说由Watts and Zimmerman提出，他们认为大企业将承担较多的政治成本，即如果大企业报告过多的利润，将受到监管者和政治家的责难［4］。由于公允价值会计的采用将导致资产和负债的计价基础发生变化，其采用期的利润也将发生大的变化。在此前提下，如果采用期的利润下降，则投资者会预期大企业将从公允价值会计的采用中获取更多的利益——税率的降低或价格的提升，因而将减少政治成本；反之如果采用期的利润上升，则投资者会预期大公司将从公允价值会计的采用中产生更高的政治成本——税率的提高或价格的降低。顺周期效应假说指出公允价值由于具有估计误差波动性、固有波动性和混合计量波动性，其运用将会加剧财务报表的波动。欧洲央行（ECB，2004）在《公允价值会计与金融稳定》的研究报告中指出扩大公允价值的运用将不恰当地加剧银行资产负债的波动，从而加剧银行信贷政策的顺周期效应；自金融危机爆发后，直接触及公允价值会计顺周期效应的研究日益增多，从理论的角度论证了公允价值会计不仅在经济萧条时造成资产价格的非理性下跌，而且在经济繁荣时制造资产泡沫，从而认为公允价值充当了经济后果“助推器”的角色并具有鲜明的顺周期效应特征，即公允价值对资产和负债价格有助涨助跌的作用。传染效应假说则源于Allen和Carletti的模型，其运用最优化方法和理论模拟数据验算得出公允价值会计可能会使危机在银行部门和保险部门之间传染［5］。
2.2 公允价值会计的实证研究
国外关于公允价值会计的实证研究由来已久，特别是在美国集中了大量关于公允价值会计的实证研究文献。这些实证研究文献主要围绕以下几个由表及里的系列问题展开：
(1)公允价值会计准则颁布本身的市场反应
针对公允价值会计准则颁布本身的市场反应，Cornett等人检验了与公允价值会计准则颁布本身有关的23起事件对金融机构股票价格的影响，其实证研究结果表明：增加（或减少）公允价值会计运用可能性的公告事件将带来负（或正）的股票超常回报［6］。其进一步的研究还表明：股票的超常回报与金融机构的原始资本金比率负相关，与证券投资组合和总资产的账面价值比率以及市价和账面价值之差正相关。
(2)公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为
在国外，关于公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为，其实证研究的文献很少，其研究起步也还是最近几年的事。Robinson和Burton在公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为研究中发现：以前年度（前三年）报告了较高利润的公司，则宣告采用公允价值会计准则后三天的股票超常回报率显著低于其他公司；尽管采用公允价值会计公司的职工股票期权费用对利润的影响程度达到了43%，但职工股票期权的采用、职工股票期权费用的列支及其对公司盈利能力的影响却显著低于配对公司，说明样本公司在自愿采用公允价值会计准则时采用了一个好的时机选择［7］。
(3)公允价值会计对企业利润的影响
Barth等人针对SFAS115的实证检验结果表明：基于证券投资公允价值的银行收益，比基于证券投资历史成本的收益，产生的波动性更大［8］； Hodder等人以美国银行的财务报告为样本，计算了净收益、综合收益和全面的公允价值收益这三种收益指标的波动程度，结果发现：对于平均每家银行而言，综合收益的波动程度是净收益的两倍，而全面的公允价值收益的波动程度是净收益的五倍［9］。
(4)公允价值估计的随意性
在国外，关于公允价值估计随意性的实证研究文献也非常有限，其研究起步的时间也比较晚。其代表性文献主要包括：Lys发现，公允价值的信息披露偏离了投资者对金融资产与负债的市场价值估计，由此认为用于公允价值估计的程序与方法低估了所持金融资产的公允价值，而高估了所承担金融负债的公允价值［10］；Nissin检验了美国银行贷款公允价值估计的可靠性，其实证检验结果表明，银行高估贷款公允价值的程度是与银行监管资本、资产成长性以及贷款的流动性和账面价值总额呈负相关关系，而与信用损失比率的变化成正相关关系，从而证实银行管理当局确实操纵了公允价值的估计［11］。
(5)公允价值会计所提供财务数据的价值相关性
公允价值会计的价值相关性研究是公允价值会计实证研究的核心内容，其研究的时间早，内容多，角度广，其研究成果十分丰富。Beaver和Landman发现历史成本下的收益比重置成本下的收益更具价值相关性［12］；Magliolo和Harris也证实石油和天然气公司的账面价值对解释公司权益的市值更有效［13,14］；另外一些研究也得到了类似的结果。但是，Bell证实股价收益与石油天然气公司公允价值的信息披露正相关［15］，其他一些学者也发现公允价值具有很强的解释能力，并将以前研究得到的不相关结果归结为模型错误，包括相关变量的忽略和计量误差。在修改了模型错误和关注了计量误差之后，近期关于非金融资产的公允价值相关性研究主要集中在职工股票期权费用和职工养老金费用等两个方面。自SFAS 107“公允价值披露”发布以来，大量公允价值相关性的实证研究文献开始集中于金融工具领域。
(6)公允价值会计所提供财务数据的契约有用性
公允价值会计契约有用性的实证研究文献则非常有限，比较有代表性的文献包括：Barth针对SFAS 115——“确定性债务与权益工具会计”颁布实施后引发的广泛争议，实证研究了公允价值会计对银行利润的稳定性、自有资本金要求和契约性现金流量的影响，在契约有用性方面的研究结果发现：在公允价值基础下，银行违反自有资本金要求的频率增加［16］；而Carey则认为，由于SFAS 115只要求对证券资产采用公允价值，而负债的会计处理并没有发生变化，所以它与历史成本会计一样会使银行资本计量不当，其实证检验结果表明，这种新会计模式并不会影响银行失败的概率，并且还有证据表明，该模式所带来的净收益非常小，其方向具有不确定性［17］；另外，Burkhardt假定银行从历史成本会计转向公允价值会计会减少市场投资者与银行之间的信息不对称，并对采用公允价值会计后的银行投资行为、违约风险、投资价值和监管影响进行了实证研究，其研究结果表明，公允价值会计增加了银行资产的流动性，强化了银行负债的道德风险，并且如果负债率非常高的银行从历史成本转向公允价值，还会增加银行违约的概率，从而减少社会福利［18］。
(7)公允价值会计的企业应对行为
公允价值会计的运用不仅会影响所涉及公司的会计行为，也还会影响所涉及公司的投资、融资及股利分配等财务行为变化。Beatty检验了美国银行试图减少报告权益的波动性而做出的努力，其研究结果表明：在SFAS 115实施期间银行所持的证券投资比例下降且期限缩短，同时当银行的平均杠杆率和权益平均回报率下降时，其归为可供出售类的证券比例也会下降，这些都说明了银行对采用SFAS 115所引起的银行权益波动的担忧，从而导致了银行投资组合管理实务的变化［19］。
(8)公允价值会计的顺周期效应
顺周期效应的实证研究在经济学和金融学领域可谓汗牛充栋，但在会计学中，关于公允价值会计顺周期效应的实证研究实属凤毛麟角。迄今为止，仅国际货币基金组织在2008年所发布的《全球金融稳定报告》中为公允价值会计的顺周期效应研究提供了宝贵的实证经验，其对五家美国和欧洲大型银行集团的模拟研究结果表明：无论是对全部还是部分金融资产和金融负债按公允价值计量，都会在正常、低估和高峰三种不同的经济周期引起银行净资产的大幅波动。
2.3 国外研究述评
分析上述理论和实证研究的国外文献，我们不难发现：有关公允价值会计的理论和实证研究虽然已开始回答公允价值会计准则实施后资本市场和企业的行为变化，对公允价值会计的经济后果研究也进行了大量的理论推断和实证研究，但均未上升到是否影响企业价值、是否影响相关各方的利益分配以及是否影响社会资源的有效配置这一经济后果高度，并且也未严格把握公允价值会计运用、企业和市场的行为变化和经济后果这一严密的逻辑递进关系，同时也在很大程度上忽略了转型经济国家的固有特征，因而其研究成果不能达到解释、预测和规范当今转型经济国家会计准则制定、企业和市场行为的政府监管等目的。
3 国内研究文献述评
自我国财政部于1998年颁布《企业会计准则——债务重组》并首次采用公允价值计量属性以来，直到2006年新会计准则颁布之前的8年时间里，公允价值会计问题也一直是我国学者，特别是实务工作者讨论的热门话题，其间的理论研究主要集中在以下几个方面：（1）国外公允价值会计准则及研究的介绍、评析与比较；（2）公允价值会计应用的理论基础；（3）我国公允价值会计应用的战略意义、影响及特征等。2006年我国新会计准则的颁布实施，特别是2008年美国金融危机的爆发及其对公允价值会计的质疑，在我国学术界也掀起了一股讨论公允价值会计经济后果的理论研究热潮，在此期间的研究内容主要包括：公允价值会计的作用与经济后果；公允价值会计与顺周期效应的关系；应对顺周期效应的对策建议。
与理论研究形成鲜明对比的是，我国有关公允价值会计的实证研究却是屈指可数。其中具有代表性的研究文献主要有：刘斌、罗楠发现牛市中公允价值准则的采用会提高市场同步性（即推动市场整体上涨），而熊市中两者关系不显著［20］；王跃堂证实了我国A股上市公司长期资产减值准备的提取是公允价值体现而非盈余管理行为［21］；邓传洲、张烨、刘斌分别证实了我国B股上市公司、香港H股上市公司和A股上市公司采用公允价值计量和披露的价值相关性［22~24］；朱凯证实了会计信息披露能提高公允价值会计的价值相关性
［25］；郑鸣运用美国房价指数（HPI）和S&P500指数并通过实证检验，证实了公允价值会计具有内生的共振效应，从而加剧了市场波动［26］；徐经长揭示了上市公司对公允价值变动损益存在“重奖轻罚”现象［27］。
分析国内研究文献，我们发现：有关公允价值会计的国内研究还很不完善，对于我国转型经济时期公允价值会计准则实施后的企业和市场行为异化研究才刚刚起步；关于公允价值会计对企业价值、对相关各方的利益分配以及对社会资源配置的影响机理研究更是我国财务理论和会计理论研究领域的一大空白，当然更谈不上建立在理论分析和实证检验结果之上的，富有针对性的准则完善措施和行为规范对策。由此看来，我国的公允价值会计研究还存在诸多富有价值但尚未开垦的“蓝海”（Blue Ocean）领域。
4 公允价值会计研究的新机遇——从黑箱到白箱
公允价值会计从开始发展到现在，经历了启用、推崇、质疑和反思几个阶段。在目前金融危机与公允价值争论尚未尘埃落定的反思时期，深度剖析公允价值会计在金融危机中所扮演的角色无疑会成为当下财务和会计学者的研究焦点。受国外公允价值会计准则采用时间的相机抉择行为、公允价值会计准则实施后的企业应对行为以及公允价值估计的随意性等会计行为研究文献和顺周期效应和传染效应等理论研究文献的直接启发，本文认为有必要联系企业和市场的行为变化来研究公允价值会计的经济后果，由此把会计准则制定的经济后果研究由“黑箱”变为“白箱”；同时，本文作者的这一研究设想也符合会计研究引入行为金融学思想和方法的最新潮流和研究范式。
针对目前行为金融理论的迅速发展和上文对公允价值会计研究的文献述评，本文认为时代已经赋予了中国财务和会计学者做出高质量研究成果的机遇。但同时我们也应该清醒地认识到：若仅仅停留在模仿西方已有的文献上进行研究，至多是用中国数据再炒一次“冷饭”，这种“拿来主义”和“麦当劳”式的快餐研究既缺乏有价值的理论创新，也无法触及到中国转型经济时期公允价值会计问题的关键。要想出产高质量的研究成果，我们还必须深入探讨和挖掘公允价值会计与中国现阶段转型经济固有特征的契合点，以探求中国式的原创性研究范式（Research Paradigm）。
本文认为，在当前国际金融危机和中国的转型经济环境下，公允价值与企业和市场行为异化的交互影响以及由此带来的一系列经济后果，将是中国公允价值研究最有可能取得突破性研究成果的“蓝海”领域。具体来看，其研究将包含由浅入深的以下三个层次：首先，转型经济特征对公允价值会计应用的影响机理研究，具体可包括：行业垄断价格和关联交易价格的公允性、可持续性、可预测性和可应用性，资源配置的政府管制、资本市场的政府监管对企业和市场定价机制的影响，产权法律保护薄弱、机构投资者市场操纵所造成的公允价值偏离等；其次，公允价值会计与企业和市场行为异化的相互影响机理研究，具体可包括：公允价值会计准则实施后企业的财务行为异化（如投融资行为异化，股利分配行为异化等）、会计行为异化（如盈余管理，利润操纵等）以及市场行为异化（如市场定价行为异化，市场监管断层等），并深入研究它们之间的逻辑关系、发生机理和影响因素等；最后是关于公允价值会计对企业价值、对契约各方的利益分配以及对有限社会资源合理配置的影响机理研究，具体可包括：公允价值会计准则实施后的企业价值变化、利益分配格局以及证券市场的资源配置效率等。
5 结论
本文希望通过以上的文献述评和研究展望，以勾勒出经金融危机洗礼前后国内外关于公允价值会计研究的大致轮廓和将来最有可能取得突破性研究成果的“蓝海”领域，以期对我国公允价值会计的未来研究起到抛砖引玉的作用。同时，作者也期待着有更多的具有原创意义、源于我国转型经济背景的公允价值研究成果的问世，为我国会计准则的完善和会计理论的发展做出重要的学术贡献。
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会计实务公允价值论文范文第3篇
【摘 要】随着我国市场经济体制改革的不断深入，我国市场经济体制不断完善。财务会计作为经济市场的核心内容，其也在一定程度上得以发展的完善。在当前市场经济环境下，财务会计的发展中引入公允价值已成为必然趋势，这有利于更好的推动财务会计的发展，而且对于财务会计各项工作的完善具有极为重要的意义。文中从公允价值的主要特点入手，分析了公允价值在财务会会计应用中存在的问题，并进一步对公允价值在财务会计中应用提出了具体的建议。
【关键词】公允价值；财务会计；特点；市场经济；监督；信息质量
在市场经济环境下，对推动我国财务会计的发展起到了积极的作用。但在这种快速发展过程中，财务会计为了能够更好的与市场经济的发展速度相适应，则需要引入公允价值，并在此基础上针对自身的不足之处进行不断改进，确保财务会计更加真实和可靠，使其能够更好的为企业的发展提供优质的会计信息。
一、公允价值的主要特点
在将公允价值在财务会计中进行应用，我们需要深入的对公允价值的特点进行掌握，针对于公允价值的特点来合理对其应用进行设计，从而使其更好的发挥其作用。通常情况下，公允价值主要表现在以下几个方面：
1.公平自愿。公允价值首先要求的是在信息公开的情况下双方在公平自愿下进行交易，交易双方需要对市场和对方的相关信息进行完全了解，然后在自愿情况下进行交易。
2.持续经营。在公允价值下，需要交易双方的经营现状和未来发展都具有持续经营的趋势，任何一方都不存在破产的可能，从而满足公允价值的要求。
3.动态时点。公允价值另一个非常显著的特点就是在市场交易中由于处于时刻的变动状态下，所以需要具备动态时点，即表现价值的实时波动。
二、公允价值在财务会计应用中存在的问题
公允价值在我国财务会计中进行应用已经有较长的一段在较多不足，对我国财务会计的发展起到了十分积极的推动作用，但在应用过程中，还存在着一些不足之处，这些问题的存在在一定程度上对我国财务会计的发展带来了较大的制约作用，对我国财务会计公允价值的应用前景带来了较大的不利影响，所以需要对这些存在的问题进行深入分析，从而为公允价值在财务会计中进行应用创造一个良好的氛围。
1.在资本市场环境发展不完善
在公允价值应用过程中，对市场经济环境具有较高的要求，只有在具有一定成熟度的市场经济环境下，才能更好的实现公允价值的应用和推广。但对于当前我国市场经济环境来讲，其还在不断深入发展过程中，部分体制和制度还存在许多不完善的地方，整体发展现状并不是很理想，在发展过程中还存在着较多的制约因素，影响了市场经济环境的健全和完善，还无法满足公允价值应用过程中对环境的要求。
2.资产评估行业的发展对计量准确性具有一定的影响
在市场经济运行过程中，资产评估基本上在任何一个领域或是环节中都会涉及，对于市场经济的运行具有非常重要的意义。在公允价值应用过程中，资产评估也具有不可或缺性，而且在这个过程中对于资产评估的要求更高。但由于目前我国资产评估行业起步较晚，发展速度较慢，还无法实现良性、快速的发展，这必然会影响到公允价值中计量的准确性。
3.公允价值的应用也可能会给公司运作带来一定的漏洞
公允价值在企业财务会计中进行应用，对企业发展的作用是十分明显的，但其在应用过程中，也存在着一定的漏洞，特别是在当前我国会计从业人员素质和能力都普遍不高的情况下，公允价值的应用给企业进行盈余操纵提供了可能性。
三、公允价值在财务会计中应用的建议
1.健全市场经济体制
市场经济体制作为公允价值在财务会计中应用的重要基础，所以需要加快建立健全市场经济体制，完善相关法律法规，使其充分的发挥制约作用，有效的避免公允价值在财务会计应用过程中一些违规操作的发生。同时需要加强当前市场诚信建设工作，建立诚信体系，为市场的健康发展注入新的活力，从而有效的确保市场效益的科学性和合理性。
2.做好公允价值的理论研究
理论是实际应用的必要支撑，只有将理论研究透彻后才能将公允价值在财务会计应用中的作用更好的发挥出来，同时在应用过程中能够及时发现不足之处，利用相关理论的加以解决，从而有效的将公允价值更好的发挥出来。
3.加强对会计人员的培训
通过完善的培训机制，有效的提高会计人员的专业技能和职业素质，这样会计人员自身操作能力和道德修养提升后，才能在公允价值应用过程中避免出现利润操纵的可能性，降低違规操作和造假现象的发生。
4.加强公允价值应用的监督检查力度
当前市场环境还存在许多不健全的地方，在相对混乱的市场环境下，市场监管具有极为重要的意义，特别是在公允价值在财务会计应用过程中，监督更是发挥了极其重要的作用。通过加强监督检查的力度，可以有效的避免违法违规现象的发生，更好的体现出公允价值的优势。
5.提高财务会计信息的质量
财务会计信息是我国经济生活中颇为重要的一个主要方面，其真实性和准确性的要求一般说来是比较高的，而为了确保这一点的要求，需要在财务的报告和审计报告的过程中加强必要的审核，做好公允价值的披露和审计工作，保障公允价值的有效应用。
四、结束语
综上所述，在当前我国的财务会计事务处理过程中，公允价值的合理利用确实能够发挥较大的优势和作用，但是在具体的应用过程中却存在着诸多的问题，需要人们在今后的财务会计工作中进行处理和解决，只有真正使用好公允价值，才能够真正做好财务会计工作。
参考文献：
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[3]彭海燕.公允价值在新会计准则中具体运用分析[J].中国外资，2011（12）.
会计实务公允价值论文范文第4篇
摘要：公允价值是备受关注的一个计量属性。采用公允价值，一方面有助于会计信息的价值相关性的提高，另一方面也可能成为上市公司盈余管理或操纵的工具，从而使得会计信息的可靠性降低。以我国2006年会计准则重新引入公允价值计量属性为研究背景，从会计盈余质量的研究视角，考察了公允价值计量是否对会计信息可靠性产生影响，以此来评价新会计准则的实施效果。研究发现，基于使用修正的DD模型计算得出的2002-2012年间的我国上市公司的盈余质量，11年间我国上市公司会计信息的可靠性并未发生显著变化。即在2006年准则修订后重新引入公允价值计量属性，并没有对我国企业会计信息的可靠性产生显著影响。
关键词：盈余质量；会计信息；公允价值；可靠性
会计理论研究的起点是关于会计目标的研究。会计目标决定了在财务会计中会计要素计量属性的选择。目前会计界主要有受托责任观和决策有用观2个不同的关于会计目标的观点。受托责任观认为会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托经营的情况，强调会计信息的客观可靠性重于相关行，因此要求采用历史成本计量模式。决策有用观则认为会计的目标是向投资者等相关信息使用者提供有利于其进行合理判断并作出决策的会计信息。相较于受托责任观，决策有用观更强调会计信息的有用性和相关性，在会计处理上鼓励包括公允价值在内的多种计量属性的使用。会计信息的相关性和可靠性之间并不是互斥的关系，二者之间是对立和统一的，信息使用者据以作出合理决策的信息只有客观可靠才能被认为是相关信息，而客观可靠的信息也只有与决策相关才具有真正的价值；但是，相关性的灵魂是及时性，企业为了追求会计信息的及时性，可能会在未获取经济事项发生或完成的原始凭证等客观依据之前通过预测、估计等职业判断进行会计处理，势必会损害会计信息的可靠性。20世纪70年代以来，信息使用者对提高会计信息相关性的的呼声越来越高。各国会计准则制定者对相关性和可靠性发生矛盾时的取舍关系持有不同的态度。美国会计准则委员会（FASB）在《财务会计概念公告第2号》中，采用了决策有用关的会计目标，倾向于优先考虑相关性；而英国会计准则理事会（ASB）则通过《财务报告原则若干问题的解答》，在解答如果相关性和可靠性出现矛盾应该如何取舍的问题时，认为“在具有可靠性的项目中选取最相关的”是最合适的。
完善的市场是采用公允价值这种会计计量属性的前提，需要对包括未来经济收益或损失的或然可能性在内的等所有不确定的因素进行综合考虑后，作出合理的职业判断和会计估计。因此，公允价值注重会计信息的相关性，体现了决策有用观的会计目标。由于会计界从未就会计目标达成一致意见，公允价值从其产生之日就备受争议。在会计的发展历史上，公允价值计量属性的存废争论几乎伴随着每一次经济环境的巨大变动，尤其是2007年底由美国次贷危机所引发的全球金融危机，令公允价值备受责难，几乎成为造成金融危机的“替罪羊”。虽然经过美国证券交易委员会（SEC）长达90天的调查之后，还了公允价值一个公道，仍然对公允价值会计给予了坚定支持，指出公允价值本身无罪，相关的《公允价值计量》准则需要改进而非暂停使用。但是关于公允价值的争议和讨论并未就此停息，公允价值的理论及其反映的会计信息的相关性和可靠性等实施效果，不仅是会计学者们研究的重点，也是备受社会和政界关注的重点。
伴随着我国会计制度的改革和完善，我国于1998年在《非货币性交易》和《债务重组》两项具体准则中首次在计量属性中应用了公允价值，但其后经历了退出（2001年修订《债务重组》和《非货币性交易》两项准则后，不再采用公允价值）——重新引人（2006年颁布的38项会计准则体系中，其中17个准则中有条件地采用公允价值）的一波三折的历程。公允价值在我国会计准则中的曲折历程，也体现了我国会计准则制定者对于会计目标的选择即在会计信息相关性和可靠性之间不同程度的权衡。而且，我国直到2014年2月才颁布了规范公允价值计量和披露的第39号具体企业会计准则《公允价值计量》，在此之前，企业会计准则体系中关于公允价值计量的相关会计处理规定分散在多项会计准则中，对于如何取得公允价值，如何确定其可靠性，并没有明确的规定和指南。因此，会计界的学者以及社会上投资者等担心我国的不健康市场环境和不成熟发展阶段，会导致公允价值成为上市公司的利润调节工具，造成企业报表上的经营业绩的波动，从而降低会计信息的可靠性。从2007年开始，我国上市公司执行重新引入公允价值的2006版企业会计准则已有7年，会计信息的可靠性是否受到了公允价值计量属性应用的影响对此，本文将着眼于会计信息的可靠性这一质量要求，考察我国将公允价值计量属性重新引入到企业会计准则后的实施效果，以期对我国公允价值在我国的应用以及会计准则的完善及与国际准则的进一步趋同提供数据支持。
1.研究文献回顾
根据我国企业会计准则中的定义，所谓公允价值，就是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿达成的资产交换或债务清偿的金额。国内外学者主要对公允价值计量的后果进行了广泛的理论研究和实证检验，即研究会计信息的相关性和可靠性是否因为公允价值的应用而受到影响。
从理论上讲，相较于会计上广泛使用的历史成本等计量属性，由于公允价值是以市场定价为基础，公允价值能更准确地体现资产和负债等会计要素的现时价值，从而能更真实地反映财务状况和经营成果、提高会计信息的相关性。国外的经验证据也表明，在采用国际会计准则后，公允价值会计信息普遍具有增量的价值相关性，会计信息对股价的解释能力显著增强，会计信息的价值相关性有所提高。但是由于所使用的研究方法、以及对样本选取的范围和时间等方面各有不同，国内学者对公允价值应用的后果并没有取得一致的研究结论。一些学者取得了与国外学者一致的研究结果，认为公允价值在中国上市公司的会计信息中也具有价值相关性，中国上市公司会计盈余的价值相关性在公允价值应用后被显著提高了，在2007年使用公允价值计量后提高了当年金融保险行业会计盈余的价值相关性，公允价值计量能为财务报表的使用者提供增量的价值相关性信息。另一些学者的研究成果则证实公允价值并未带来预期的价值相关性，并且上市公司在使用改革后的新企业会计准则后的盈余质量甚至低于之前使用改革前的旧企业会计准则时的盈余质量。
对采用公允价值计量持反对意见的学者认为，相较于传统的注重客观性和可验证性的历史成本计量属性所反映的会计信息，应用公允价值计量属性后的会计信息中包含了更多管理层的专业判断以及更多的不确定性，会计信息的相关性虽让能有所提高，相应地降低了可靠性。Benston的研究发现采用国际会计准则之后会降低盈余质量，从而降低了会计信息的可靠性。由于公允价值计量属性所带来的会计信息不可验证性，Dechow等和Remanna等认为公允价值会计准则为管理层提供了较大的自由裁量权，将增加经理人操控财务报表、进行盈余管理的机会。王玉涛等研究发现，从开始实施2006年版的新会计准则起，公司的管理层就为其保留了在未来调控会计盈余的空间。叶建芳等的实证研究表明上市公司存在利用金融工具分类进行盈余平滑的现象。张先治等的研究也表明，公允价值计量属性在我国企业会计准则中的应用，一定程度上降低了我国上市公司会计信息的可靠性。
由此可见，公允价值计量属性的应用，对会计信息相关性及可靠性的影响究竟如何，国内外学者并没有获得一致的结论。在我国资本市场30余年的发展历程中，先后出现了深原野、琼民源、蓝田股份、万福生科等影响巨大的财务造假案，上市公司会计信息的可靠性一直深受信息使用者的质疑。究竟是如上述的国内学者研究结论表明的那样，是公允价值计量给了上市公司操控利润的空间导致了会计信息可靠性的降低，还是因为公允价值计量并未提高我国上市公司的会计信息可靠性。本文着眼于会计信息可靠性，以我国上市公司为研究对象，以2002和2006年这2个我国会计准则中剔除和重新引入公允价值计量属性的时间为节点，研究2002年至2012年间在会计信息可靠性的变化情况。
2.理论分析和研究假说
尽管与国际会计准则相比，我国财政部在制定会计准则时充分地考虑了我国的国情，对于公允价值的使用，采取了更为谨慎的态度。但是为了实现与国际会计准则实质趋同，以及我国极力争取国际社会对我国“完全市场经济地位”承认工作的需要，在我国已发布的41个具体准则中涉及公允价值的准则有18个，比率为44%，包括新颁布的专门规范公允价值计量和披露的39号准则《公允价值计量》，以及另外17个具体准则不同程度地突破了成本计量的传统模式、有条件地运用了公允价值会计计量属性。比如金融工具的相关4个具体准则、债务重组准则、非货币性交易准则、企业合并准则、投资性房地产准则等。
根据我国《公允价值计量》准则，企业应当将公允价值计量所使用的输入值划分为3个层次。第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。活跃市场指的是相关资产或负债的交易量和交易频率足以持续提供定价信息的市场。第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。会计准则对于3个层次的顺序选择的规定是：首先使用第一层次输入值，其次使用第二层次输人值，最后使用第三层次输入值。第一层次输入值为公允价值提供了最可靠的证据。在所有情况下，企业只要能够获得相同资产或负债在活跃市场上的报价，就应当不加调整地直接应用该报价；企业在使用第二层次输入值对相关资产或负债进行公允价值计量时，应当根据该资产或负债的特征进行调整；企业只有在相关资产或负债不存在市场活动或者市场活动很少导致相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情况下，才能使用第三层次输入值，即不可观察输入值。简单来说，就是存在活跃市场的，采用市场价格作为其公允价值；不存在活跃市场，参考相似资产或负债的市场价格确定其公允价值；前2条都无法满足的，采用估值技术确定公允价值。
当前，我国除了资本市场能为金融资产和金融负责提供较为活跃的市场外，并不具备活跃的资产或负债市场，其他非金融资产和负债等更多需要采用第二层次输入值甚至第三层次输入值确定公允价值。第二层次输入值需要调整，第三层次输入值需要估值技术，这些都涉及到职业判断和估计，从而为利润操纵提供了一定的空间，损害了盈余等会计信息的可靠性。结合文献回顾和上述的分析，本文提出如下待验证的研究假说：
H：会计准则在引入公允价值计量属性后，我国上市公司会计信息的可靠性会出现降低。
3.研究设计
3.1变量设定
3.1.1可靠性的度量
国际会计准则从技术、立场和结果3个维度来对会计信息的可靠性进行判别的：在技术上没有发生重要错误；在提供会计信息的立场上没有偏向，保持客观中立；应该如实反映其拟反映或应反映的会计信息给使用者，保证在结果上的真实性。3个维度中，结果的真实性是会计信息可靠性的核心质量标志。由于对各会计要素的确认和计量中不管是技术上的错误还是立场和结果上的偏差，以及公司管理层在会计核算过程中的各种操控行为，最终都会集中体现在盈余的结果上。而且，盈余是一种最重要、最综合、投资者最为关心的信息，因此，盈余的可靠性程度可以反映会计信息的可靠性。
由于在权责发生制下，经营性盈余等于经营活动产生的现金净流量与总应计项目之和，其中，经营活动现金流量一般被认为是会计信息中可靠性最高的，应计项目则是按照权责发生制核算的尚未转化为现金流的那一部分，可能与盈余管理或利润操纵甚至舞弊有关系，因此可以用总应计项目的质量作为盈余质量指标。目前一般将如下2种指标广泛地作为盈余质量指标：1）采用DD模型（Dechow和Dichev，2002）回归计算出的残差；2）采用修正的Jones模型回归计算出的残差。但利用DD模型回归出的残差，只是对流动性应计的评估错误的一种衡量；而修正Jones模型更多地反映基于管理者有一定意图的盈余管理，而不能对无意图的计量错误等进行很好的计量2006。所以，本文借鉴McNichols在DD模型和修正的Jones模型基础上提出的修正的DD模型，即以横截面DD模型为基础，加入修正的Jones模型中的基本变量——销售变动额和固定资产。用该模型计量的应计质量来衡量盈余信息的可靠性，并作为会计信息可靠性的代理变量。
修正的DD模型如下：
3.2数据选择
为了分析公允价值重新引入对会计信息可靠性的影响，本文以会计准则变革为节点，即以2007年为节点，比较引入前和引入后的会计信息可靠性的变化。根据上述的修正的DD模型，计算应计质量需要使用连续五年的各年残差值，而年度残差值的计算同时又包括了当年和前后各一年的现金流的数据，因此，要求样本公司至少具有6年的连续财务数据。如2012年的盈余质量值是通过对2008-2013年的数据进行处理获取的，2002年的盈余质量值通过1998-2003年的数据进行处理得到，所以，样本公司还必须是在该期间持续经营的公司。由于我国现金流量表是1998年才开始要求编制的，能获取现金流量信息最早的期间就是1998年，因此，本文选取1998-2013年做为样本选取区间，实际研究期间为2002-2012年。
此外，在样本选取的过程中，剔除了以下公司：1）金融类公司；2）ST、PT公司；3）同时发行B股或H股的样本公司；4）财务数据异常的公司；5）财务数据不完整的公司。最后筛选出9952个样本数据。本文进行实证研究所需要的数据主要来自于CCER中国经济金融数据库和SMAR国泰安数据库系统，采用SPSS17.0进行数据处理。
4.实证结果及分析
通过上述修正的DD模型，可以计算出2002-2012年每一年的样本公司应计质量AQ值，进而衡量会计信息的可靠性。对AQ进行描述性统计的结果，如表1所示。
从表1中各年AQ值描述性统计可以看出，在这11年中，无论是从均值还是从中位数看，AQ各项描述性指标都没有显著变化，这意味着在引入公允价值计量属性之后，会计信息的可靠性并没有降低。
为了进一步验证引入公允价值计量属性前后的样本公司的可靠性是否有显著地差异，我们以重新引入公允价值的新会计准则的执行时间为节点，将所计算得出的AQ值分为2002-2006年、以及2007-2012年2组数据，并对这2组数据进行了2相关样本的非参数检验。经过威尔柯克森符号等级检验（Wilcoxon-Signed-Test）和符号检验（Sign-Test），2种检验方法计算的P值均大于0.05，这再次表明在引入公允价值计量前后样本公司会计信息的可靠性之间不存在显著差异。实证检验的结果与原待验证的假说相反，之所以出现这种结果，究其原因，可能是因为我国上市公司在使用公允价值计量属性的问题上，持有谨慎态度，绝大多数上市公司都只是对存在活跃市场的金融工具的会计核算采用公允价值，减少了主观判断，会计信息具有可验证性，从而保证了会计信息的可靠性。
据此，得出本文的研究结论：我国会计准则中重新有条件地引入公允价值计量属性后并未因存在主观判断而降低上市公司财务报告的可靠性。这是会计信息使用者最关心的问题，同时也是会计准则制定者在制定准则过程中最关心的问题，尤其是在我国曾因公允价值的不当应用而导致财务报告普遍存在问题的背景下，准则制定者更关注再次引入公允价值计量属性是否会重蹈覆辙。从会计盈余质量的角度对引入公允价值后新会计准则的实施效果进行的检验，可以为准则制定者在未来提高会计信息相关性的同时确保会计信息的可靠性，最终提高会计信息的决策有用性等方面提供可靠的经验证据。
会计实务公允价值论文范文第5篇
[摘 要]通过对同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的各个不同点一一进行比较，特别从两种类型的定义、合并对价的确定、会计处理的原则和会计核算方法，合并中资产、负债和所有者权益的确认金额，合并中支付的相关费用的处理及确认，合并会计报表的合并范围及编制基础等方面作了阐述，总结企业合并方面的理论知识，旨在让自己和同仁们对企业合并有个更深更细的了解。
[关键词]企业合并；同一控制；非同一控制
企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。从企业合并的定义看，是否形成企业合并，关键要看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。
根据《企业会计准则第20号—企业合并》将企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型一同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。合并的方式分为3种：控股合并、吸收合并和新设合并。控股合并中，被合并方在企业合并后仍维持其独立的法人资格，继续经营。吸收合并是被合并方在合并后，其法人资格被注销，由合并方继续经营。新设合并是参与合并的各方在合并后均注销各自的法人资格，重新注册成立一家新的企业，由新企业持续经营。
两种类型的合并，有其相同之处，也有其差别。两种类型的企业合并的差异主要表现在：
一、两者的含义不同
同一控制下的企业合并是指参加合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性，它是指发生在同一集团内部企业之间的合并。非同一控制下的企业合并是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的情况，取得对参与合并的另一方或多方控制权的一方为购买方。
二、会计处理原则不同
1.同一控制下的企业合并的会计处理方法类似于权益结合法。从最终控制的角度来看，该类企业合并一定程度并不会造成企业集团整体的经济利益流入和流出，最终控制方在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化，就如同一个人的钱从左口袋转到了右口袋。合并方在企业合并中取得的资产和负债(或形成的投资)，应当按照合并臼在被合并方的账面价值计量(不按公允价值调整，不形成商誉)。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。同一控制下的企业合并在合并时，须先确定两点：(1)确定合并方：(2)确定合并日。
2.非同一控制下的企业合并基本处理原则是购买法。非同一控制下的企业合并采用购买法，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及与合并有关的各项直接费用，不包括为进行企业合并发生的权益性证券或发生的债券的手续费和佣金。非同一控制下的企业合并在合并时，须先确定三点：(1)确定购买方；(2)确定购买日；(3)确定合并成本。
3.企业合并支付的相关费用的处理不同。同一控制下的企业合并中，合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益——“管理费用”等科目。非同一控制下的企业合并中发生的与企业合并直接相关的费用，包括为进行合并而发生的会计审计费阳、法律服务费用、咨询费用等，不包括为进行企业合并发行的权益性证券或发行债券有关的手续费或佣金，于发生时计入合并成本。
三、合并报表的编制不同
1.合并资产负债表。同一控制下的企业合并，合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。合并方与被合并方采用的会计政策不同的，按照合并方的会计政策对被合并方的有关资产、负债进行调整后的账面价值确认。合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，则作为内部交易进进抵消。合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益(盈余公积和未分配利润)中应该归属于合并方的部分，分以下两种情况分别从合并方的资本公积转入盈余公积和未分配利润：
(1)如果合并方账面资本公积(资本溢价或股本溢价)的贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应将这归属于合并方的部份自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”
(2)如果合并方账面资本公积(资本溢价或股本溢价)的贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应以合并方的贷方余额为限将归属于合并方的部份自“资本公积”转入“盈余公积“和“未分配利润”。在合并工作底稿中，这样作分录：
借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润 例3：甲、乙分别为s公司下的两家子公司，甲于某年的3月1日从母公司处取得了乙公司100％的股权，合并后乙公司仍独立法人经营。为进行该企业合并，甲公司发行了1500万股本公司普通股(面值1元)作为对价。假设甲、乙公司采用的会计政策相同。合并日，两家公司的所有者权益(如下表)。
甲公司在合并日进行如下的会计处理：
借：长期股权投资 5000
贷：股本
1500
资本公积
3500
因为甲公司是合并方，它在合并日编制资产负债表时，对于合并前乙公司的留存收益(1000+2000=3000万元)中归属于甲公司的部分由从“资本公积”转入“留存收益”。自此甲公司在确认对乙公司的长期股权投资后，甲公司的资本公积则为2500+3500=6000万元。假设其中资本溢价或股本溢价金额为4500万元，(4500>3000)在合并工作底稿中应作如下会计分录：
借：资本公积
3000
贷：盈余公积
i000
未分配利润
2000
而非同一控制下的企业合并，购买方在购买日当天编制合并资产负债表。作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。合并中取得的被购买方的各项可辩认资产、负债以其在购买目的公允价值计量。
2.合并利润表。同一控制下的企业合并的合并方在编制合并利润表时，应包含合并方及被合并方从合并当期期初到合并日实现的净利润。非同一控制下的企业合并，在合并当日不需要编制合并利润表，但长期股权投资成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额则体现在合并资产负债表上，应调整合并资产负债表的未分配利润。
四、长期股权投资成本的确定以及合并对价与享有对方净资产份额的差额的处理不同
1.同一控制下企业合并。(1)长期股权投资=享有对方净资产的份额。(2)合并对价与享有的净资产的份额的差额，贷记“资本公积——资本溢价或股本溢价”。如为借方差额，应借记“资本公积——资本溢价或股本溢价”科目，资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配一未分配利润”。例4：甲公司为有限责任公司，2010年1月1日甲
公司支付现金200万元给丙公司，受让丙公司持有的乙公司70％的股权(甲公司和丙公司同受A公司控制)，受让股权时乙公司的所有者权益账面价值为300万元。
借：长期股权投资—乙公司(300x70％)210
贷：银行存款
200
资本公积——资本溢价
10
2.非同一控制下企业合并。(D长期股权投资=合并方的合并成本；(2)合并成本=购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值+企业合并中发生的各项直接相关费用之和；(3)企业合并成本与合并中取得的被购买方可辩认净资产的公允价值份额的差额，在取得的各项可辩认资产和负债均以公允价值计量并且确认了符合条件的无形资产以后，剩余部分构成商誉或确认为营业外收入。应分别以下处理：
第一，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辩认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。例1：甲企业于2010年1月取得乙公司30％的股权，支付价款9000万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为22500万元(假定被投资单位各项可辩认资产、负债的公允价值与其账面价值相同)。甲企业派人参与了乙公司的生产经营决策，能够对乙公司施加重大影响。甲企业对乙公司的投资应采用权效益法核算，其合并成本9000万元大于它应享有的份额22500 X 30％=6750(万元)，则9000万元作为投资成本，而差额9000--6750=2250则作为商誉q在合并财务报表中列示。甲企业作如下会计处理(单位：万元)： 借：长期股权投资——乙公司(成本)
9000
贷：银行存款
9000 第二，企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辩认净资产公允价值份额的差额，应计入合并当期损益一营业外收入。例2：甲企业于2010年1月取得乙公司30％的股权，支付价款9000万元。取得投资时被投资单位狰资产账面价值为22500万元，公允价值为36000万元。甲企业派人参与了乙公司的生产经营决策，能够对乙公司施加重大影响。甲企业对乙公司的投资应采用权效益法核算，其合并成本9000万元小于它应享有的份额36000X30％=10800(万元)，则10800万元作为投资成本，而差额10800--9000=1800则作为投资当期的营业外收入。h甲企业作如下会计处理(单位：万元)：
借：长期股权投资——乙公司(成本)
10800
贷：银行存款
9000
营业外收入
1800
以上就是本人对同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并的差异的总体阐述，各方面还有待进一步提高。
参考文献
[1]编委会，高级会计实务，北京：中国财政经济出版社，2009(5)：146
[2]朱从敏，合并会计报表的编制，北京；经济管理出版社，2001：16～25
[3]财政部，企业会计准则第20号—企业合并，2006(2)[4]财政部，企业会计准则第2号一长期股权投资，2006(2)
会计实务公允价值论文范文第6篇
摘要：套期保值会计是会计准则设计中难度最大的内容之一。2013年11月19日，国际会计准则委员会发布最新修订的《国际财务报告准则第9号——金融工具》，将一般套期会计部分纳入其中，并对其进行深入的调整设计。鉴于此，本文研究了2006 年财政部颁布的《企业会计准则第24号——套期保值》在实践中存在的不足之处和设计缺陷，并借鉴国外最新的会计准则调整方向，提出了改进我国套期保值会计制度的主要思路和具体建议。
关键词：套期保值会计 制度缺陷 改进建议
IFRS 9套期保值会计是会计准则设计中难度最大的内容之一，也是保证企业能正确披露与反映其运用套期保值进行风险管理效果的关键所在。2006年2月，财政部颁布《企业会计准则第24号——套期保值》（下称《准则》），对套期保值的定义、运用套期会计的条件和套期保值会计具体处理方法等做出了原则性规定。这一准则的制定是我国在衍生工具会计计量领域的一项突破，标志着我国套期保值会计框架的基本形成和与国际会计准则的进一步接轨。然而，随着套期保值业务的深入开展，现有的国际、国内套期保值会计准则均显露出设计方面的不足。国际会计准则委员会（下称IASB）先后于2010年和2012年发布了《套期会计征求意见稿》，对《国际会计准则第39号——金融工具：确认和计量》（下称IAS 39）中套期会计的部分进行全面改进，并于2013年11月19日正式发布新的《国际财务报告准则第9号——金融工具》（下称IFRS 9）。尽管IASB没有规定新准则的具体实施时间，但鼓励提前采用。为此，本文将在比较中外套期会计准则修订的基础上，梳理我国套期保值会计制度中存在的问题，并从实务需求的角度出发提出相应的改进建议。
一、套期关系的认定标准
我国现行的会计准则强调被套期项目必须对应相应的套期工具，要求企业对套期关系有正式指定，并确保该套期在套期关系被指定的会计期间内高度有效。这些要求尽管可以抑制从事套保的企业和金融机构转向投机性的衍生工具交易，但是在实际运用中却容易造成套期关系无法调整，调整后不被审计认定的困扰。例如，我国的《准则》规定，套期工具展期或被另一项套期工具替换，且展期或替换是企业正式书面文件所载明套期策略组成部分的，可不作为已到期或合同终止处理。但套期保值企业在面临外部审计时，往往受到质疑。审计师受审计规则所限，会认为套保活动的调整不符合准则要求的对应关系，因此常常不予认定。除此之外，企业在开展买入（卖出）套期保值时，也会面临会计处理的审计难题。对于买入套期保值而言，有两类业务关系。一是签订远期销售合同后买入套保，二是针对未来要购入的商品或资产开展买入套保。由于未来需要购进的现货缺乏购货合同，审计师在审计过程中自然会以缺乏正式的书面确认文件，而不将其认定为套期保值。对于卖出套期保值的会计处理而言，也会存在同样的套期关系认定的审计难题。
基于以上问题，建议《准则》在实施的过程中应该重视并遵循实质重于形式的原则，详细规定各类套期的适用条件，充分考虑企业实际经营中的特殊情况，尽可能详细地列举符合套保原则的所有情况，为企业运用套期保值会计提供更广阔的空间。例如对于跨品种套期保值、期货中移仓展期的操作、经管理层签字批准确认的对未发生的预期事项套期保值等问题，《准则》应予以肯定。同时，明确企业在指定套期保值类别及其关系上的权利和法律效力，从而有效避免外部审计师和企业在套期保值认定上的分歧与理解上的差异，保证套期保值业务的顺利开展。
二、套期种类的界定方法
就套期保值种类选择而言，我国现行的会计准则存在对现金流量套期和公允价值套期的种类定性界线不清的问题。最突出的体现是，对于未确认的确定承诺进行的外汇套期，到底应该归入公允价值套期，还是归入现金流量套期，仍然没有定论。在IFRS 9中把未确认确定承诺的外汇风险套期作为现金流量套期，而在我国的准则中，企业可以自行选择作为现金流量套期或公允价值套期核算。这样的结果是，企业对于同样的套期保值交易，往往会有选择地指定不同的套期关系，以不同的套期核算模式来达到预期的财务效果。如，企业为保障资产负债表结构的相对稳定往往会采用公允价值套期；而为了灵活安排现金流计划和维护股东权益，则会选择现金流量套期（梁维升，2010）。
考虑到以上问题，建议在修改《准则》时去除套期类型指定不明晰、模棱两可的部分，细化相关规定，以提高其可操作性和实用性，降低企业借套期保值操纵利润的可能。提供套期保值会计的实务操作指导手册，对套期业务类型指定可能出现分歧的情况（例如被套期风险在既影响现金流又影响公允价值的情况下应具体归属或划分为某一类型处理）做出示例，以更明确、更具体的要求来规范企业。从准则和操作指南两方面进一步明晰对未确认承诺的套期类型指定，不给企业留有过多选择的余地，防止企业利用可选择性粉饰财务报表的行为。
三、套期有效性的范围评价
我国企业会计准则对套期会计的设计思想是，套期预期要高度有效，套期有效性能够可靠地计量，并且企业应当能持续地对套期有效性进行评价。为此，《准则》严格规定套期的实际抵销结果必须保持在80%至125%的范围内。只有达到这一标准才能认定套期保值活动为高度有效，进而才能运用套期保值会计进行账务处理。然而，这一规定在会计实践中面临着诸多问题。首先，由于监管体制和市场发展落后，期货市场和现货市场存在一定程度的割裂现象，引发了期现货价格之间联系不紧密的问题，因此企业在套期保值过程中很难持续满足这一有效性标准。其次，即使不考虑市场的落后性，在会计实务中，套期工具与被套期项目的价格变动幅度抵销比例也会呈现波动，经常会超出80%-125%的区间。再次，评价套期有效性的统计分析法也存在一些问题。张明霞、郭晓雨（2011）认为，对于那些被套期项目与套期工具的主要条款不相配的情况，就只能采取统计分析法。而统计分析法需要被套期风险和套期工具价值变动的时间序列数据，获得这些数据需要大量的时间和成本，且评估套期有效性需要从套期开始日进行持续评估。由于没有科学系统的动态评估体系，这些要求无疑会增加套期会计处理的复杂性。
综上，我国应加快会计准则的修订，及时调整现有套保会计中较严苛的有效性标准，以提高套期会计的可操作性和效用。具体而言，可以参照2013年IFRS 9的新标准，去除现有规定中的定量标准对经济上合理的风险管理策略采用套期会计的条件限制，取消80%-125%的有效性量化标准和回顾性追溯测试评价，改以目标为基础进行评估。在我国的会计准则设计过程中，应把握的原则是，只要满足套期工具与被套期项目之间存在经济关系，套期比例体现企业实际经济风险管理中套期工具与被套期项目的相对权重，实现二者的盈亏相互抵销的实质，套期就是有效的。同时，为了更好地加强监督，我国应借鉴IFRS 9的建议，在制定准则时严格规定企业必须披露实际存在的套期无效部分。
四、预期交易的会计处理
我国《准则》对预期交易的规定在会计实务中存在主观性强、利润易被操纵的问题。首先，《准则》对预期交易的现金流量套期，要求预期交易极有可能发生，并且企业在最终面临影响损益的现金流量变动的风险时才能认定套期关系。但是预期交易是否可能则完全依赖于企业主观评估，变动风险也是企业预测的结果。因此，在一定意义上说，只要依据企业的套期意图和主观认定，就可以对没有可靠履行保障的预期交易进行套期会计处理（张敏，2012）。如果企业捏造对预期交易的套保，那么确认其不发生时，套期工具原直接计入所有者权益中的利得或损失就会转出并计入当期损益，就可以轻而易举地操纵报表利润。其次，预期交易与确定承诺存在动态联系，当预期交易可以转变为确定承诺时（如签订购货合同），企业对预期交易的套期会计后续处理有选择权，然而不同的处理方法对报表盈余波动的影响不同。《准则》规定：非金融资产或非金融负债的预期交易形成了一项确定承诺时，该确定承诺满足运用套期会计方法条件的，应当选择下述两种方法之一处理：原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失，应当在该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益；将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失转出，计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。可见，在预期交易转化为确定承诺时，企业对于原先采用现金流量套期的会计处理是否改用公允价值套期处理又有选择的余地，可根据企业自身的判断与需要自主选择。
要解决以上两方面的问题，不能仅依赖审计来判断与监控企业，更重要的是进一步完善现有的会计准则，从不同方面深入细化处理方法。首先，既然预期交易本身不可避免地存在被借以操纵利润的缺陷，那么准则就要从报表披露的层面强制要求企业必须详细列示与其有关的所有信息，使报表的使用者清楚地看到预期交易对损益、所有者权益的影响，自己判断企业经营状况如何。其次，借鉴IFRS 9的新规则，删除对于预期交易确认一项非金融资产或负债的处理方法选择权，明确规定：企业对一个预期交易进行套期，并随之确认一项非金融资产或负债时，只能将现金流量套期累积的原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失调整至该非金融资产或负债的初始确认金额。换言之，《准则》应简化相关规定，直接将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失一次性转出，而不是任由企业在两种方法之间自主选择。
五、套期会计的终止与重新平衡
我国现行《准则》设定了套期关系终止的若干条件。其中一条规定，企业撤销对套期关系的指定时应停止套期会计。这一项界定意味着企业可以凭借自己的主观臆断、或者在企业有需要调解利润时终止套期会计，使得套期所形成的损益变动或所有者权益变动影响当期报表。被授予主动撤销套期关系的权力会造成企业不顾实际需求随意指定套期关系并借以安排财务效果。另外，在套期关系的风险管理目标保持不变的情况下，按现行准则，对于不再符合运用套期会计条件的套期组合，企业只能先将其全盘终止再重新指定一项新的套期关系。这无疑增加了实践过程的繁琐程度，有悖于风险管理的理念与初衷。因此，在会计准则的设计过程中是不是应该考虑给企业提供重新平衡套期关系的机会值得探讨。
针对以上问题，建议我国的《准则》修改终止条件，并加入重新平衡的理念和相关规定以增加其灵活性。参照2013年新修订的IFRS 9对套期会计中套期关系的终止和重新平衡所做的调整，删除“当只有部分套期关系发生变更时即正式终止指定并重新指定一项套期关系”这一规定，并说明：企业不能主动撤回原先指定的套期关系，只有当套期关系的风险管理目标发生变化或者不再符合套期会计的使用条件以及套期工具到期、被套期的预期交易不再有效时，才能终止套期关系。其次，当套期关系发生变化时，允许套期关系中符合风险管理策略的一部分存续而非全部终止。对于仍然满足风险管理目标的套期关系，企业可以根据需要改变被套期项目和套期工具的权重，修正套期比例使之符合套保的经济意义以满足运用套期会计的条件。当然，过于频繁地进行重新平衡，也会增加企业核算的负担。套期关系的“重新平衡”在实务中还没有特别广泛的运用，其实际推行效果如何，还有待检验和观察。
六、套期保值业务的报表披露
在套期保值会计的报表披露方面，我国的《企业会计准则第37 号——金融工具列报》提供了相关的披露要求。虽然列报规定在细节上与IFRS 9的要求基本一致，但整体看来仍然不够全面，无法让报表使用者看清企业套保业务的全貌及其对报表的整体影响。比如：企业的风险管理目标与策略只是在正式的书面文件里有要求，但在报表上却没有要求企业予以披露，报表使用者无从得知企业参与套保的具体目的；准则也没有要求企业从总体角度充分解释套期会计对主体资产负债表的财务状况、综合收益表的利润变动以及权益变动表的变动影响；再有就是主体的套期活动怎样影响未来现金流量的总额、时间和不确定性也没有要求说明。此外，具体实践中，套期保值交易的实际披露情况离国际标准也相去甚远，几乎没有上市公司在年报中对套期保值的相关信息予以披露，报表使用者也无法从企业财务报表中直接获得套期保值业务的相关信息（谢莉萍，2011）。
为使衍生金融工具的风险管理信息得到全面的反映、套期保值实践效果得以真实展现，针对以上问题，建议《准则》在列报方面予以修订，可以考虑补充以下披露事项：主体的风险管理策略、套期会计对财务报表产生的影响以及套期活动形成的现金流量。同时，也建议增加《衍生金融工具明细表》仅限用于套期保值业务，作为资产负债表的附表直接对应于表内列报的相关项目。在这个注释中披露所有套期信息，包括预期交易在内的套期政策以及套期关系等具体内容，不因套期类型不同而分别披露（中国人民银行会计司，2014）。此外，监管部门要继续敦促企业完善并提高列报披露的质量，使投资者和监管部门能够更好地了解主体风险管理活动的效果。
总之，本文以实务和理论相结合的视角，分析总结了我国套期保值会计在推行的过程中遇到的问题。希望我国主管部门尽快借鉴IASB对套期会计准则的最新修订结果和修订建议，结合国内市场发展和会计处理需要的实际情况，在不影响风险管理原则导向的情况下，全面修正现行会计准则中不适用的条款和实施细则，使之更具实用性。此外，我国还应针对套期保值运用最为广泛的商品期货，制定套期会计实务操作指导手册，对套期业务各环节的各个会计要素做出更明确、更具体的要求和规范，从初始确认到套期的终止以及最终的报表披露全程，以实例辅助企业理解并准确运用套期会计准则，保证会计信息能够系统全面地反映套期业务对财务及经营状况的实际影响。Z
参考文献：
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2.张敏.套期保值会计准则执行中存在的问题及其对策[J].中国注册会计师，2007，（02）.
3.中国人民银行会计司.金融会计动态[J].金融会计，2014，（01）.
作者简介：
林雅婷，中国农业大学经济管理学院会计系。
安毅，中国农业大学中国期货与金融衍生品研究中心，副教授。研究方向：期货与金融衍生品。