水资源税范文第1篇
孔老夫子曾对他的弟子子贡说，做了善事就应该被夸赞，并且应该欣然接受夸赞，这样才会有更多的人去效仿你的善举。
这话简直说到中国“首善”陈光标的心里去了。
行善之本在于助人，在于救人，只因善心能够给人带来温暖，能够让人重新回归幸福与甜蜜的生活。然而，尽管“慈善”一词人见人爱，人见人夸，但是慈善之举却并不一定都能得到大家的认可。于是某些伪慈善者的“嗟，来食”之举，注定要受到所有有尊严有骨气之人的抵制，所谓“人活一口气”嘛。但是，如果慈善者满腹真诚，虔诚呼吁贫困者接受救助，这样的举动看似有悖中华民族谦虚淡泊之优良传统与“做了好事不留名”的雷锋精神，却因真诚可爱而未尝不可。
天下之大，我们并不能一味要求人人的行为举动都要一致。，行善方式不同，是不是善心就不一样了，是不是善心就变味了呢?很明显答案是否定的。一直以来，总听说要高调做事，低调做人。既然是善举，为何不能让别人知道呢?做了善事隐姓埋名固然能体现出所谓人格的高尚，但正大光明地做了好事难道就不高尚了吗?
也许有人会说，这样大张旗鼓地行善是在践踏受捐者的自尊。其实不然，既然有人响应这种举动，就说明人与人之间存在着善心与沟通。受捐者并不是弱小者，接受别人的善心会让他们更快地成长，以后去帮助更多需要帮助的人。善心轮回，真情不是永远都在上演吗?
高调行善，要的是一个典型的榜样效应，能唤起更多的爱心。榜样的力量是无穷的，只要行善，不妨高调。至少，在高调行善面前，我们很多人都会思考，人家做了，人家做得很好我们该如何做?世界本是一片奉献爱心的天地，也应是一片享受爱心的天地。只有付出与回报，彼此都将爱奉献给他人，才能将这炽热的神圣之火传递下去，才能让爱的河流奔腾不息。
古罗马哲学家说过：“世界本是黑暗的，当人们点燃了爱的火焰，才变得明亮而温暖。”慈善是伟大的，但同时又不是默默无闻的，它需要每一个得到爱的人同时也要感受到爱的存在。
水资源税范文第2篇
第17号
为落实党的十八届三中全会决定、“十二五”规划《纲要》和国务院《“十二五”控制温室气体排放工作方案》的要求，推动建立全国碳排放权交易市场，我委组织起草了《碳排放权交易管理暂行办法》。现予以发布，自发布之日起30日后施行。
附件：碳排放权交易管理暂行办法
2014年12月10日
附件
碳排放权交易管理暂行办法
第一章 总则
第一条 为推进生态文明建设，加快经济发展方式转变，促进体制机制创新，充分发挥市场在温室气体排放资源配臵中的决定性作用，加强对温室气体排放的控制和管理，规范碳排放权交易市场的建设和运行，制定本办法。
第二条 在中华人民共和国境内，对碳排放权交易活动的监督和管理，适用本办法。
第三条 本办法所称碳排放权交易，是指交易主体按照本办法开展的排放配额和国家核证自愿减排量的交易活动。 第四条 碳排放权交易坚持政府引导与市场运作相结合，遵循公开、公平、公正和诚信原则。
第五条 国家发展和改革委员会是碳排放权交易的国务院碳交易主管部门(以下称国务院碳交易主管部门)，依据本办法负责碳排放权交易市场的建设，并对其运行进行管理、监督和指导。
各省、自治区、直辖市发展和改革委员会是碳排放权交易的省级碳交易主管部门(以下称省级碳交易主管部门)，依据本办法对本行政区域内的碳排放权交易相关活动进行管理、监督和指导。
其它各有关部门应按照各自职责，协同做好与碳排放权交易相关的管理工作。
第六条 国务院碳交易主管部门应适时公布碳排放权交易纳入的温室气体种类、行业范围和重点排放单位确定标准。
第二章 配额管理
第七条 省级碳交易主管部门应根据国务院碳交易主管部门公布的重点排放单位确定标准，提出本行政区域内所有符合标准的重点排放单位名单并报国务院碳交易主管部门，国务院碳交易主管部门确认后向社会公布。
经国务院碳交易主管部门批准，省级碳交易主管部门可适当扩大碳排放权交易的行业覆盖范围，增加纳入碳排放权交易的重点排放单位。
第八条 国务院碳交易主管部门根据国家控制温室气体排放目标的要求，综合考虑国家和各省、自治区和直辖市温室气体排放、经济增长、产业结构、能源结构，以及重点排放单位纳入情况等因素，确定国家以及各省、自治区和直辖市的排放配额总量。
第九条 排放配额分配在初期以免费分配为主，适时引入有偿分配，并逐步提高有偿分配的比例。
第十条 国务院碳交易主管部门制定国家配额分配方案，明确各省、自治区、直辖市免费分配的排放配额数量、国家预留的排放配额数量等。
第十一条 国务院碳交易主管部门在排放配额总量中预留一定数量，用于有偿分配、市场调节、重大建设项目等。有偿分配所取得的收益，用于促进国家减碳以及相关的能力建设。
第十二条 国务院碳交易主管部门根据不同行业的具体情况，参考相关行业主管部门的意见，确定统一的配额免费分配方法和标准。
各省、自治区、直辖市结合本地实际，可制定并执行比全国统一的配额免费分配方法和标准更加严格的分配方法和标准。
第十三条 省级碳交易主管部门依据第十二条确定的配额免费分配方法和标准，提出本行政区域内重点排放单位的免费分配配额数量，报国务院碳交易主管部门确定后，向本行政区域内的重点排放单位免费分配排放配额。
第十四条 各省、自治区和直辖市的排放配额总量中，扣除向本行政区域内重点排放单位免费分配的配额量后剩余的配额，由省级碳交易主管部门用于有偿分配。有偿分配所取得的收益，用于促进地方减碳以及相关的能力建设。
第十五条 重点排放单位关闭、停产、合并、分立或者产能发生重大变化的，省级碳交易主管部门可根据实际情况，对其已获得的免费配额进行调整。
第十六条 国务院碳交易主管部门负责建立和管理碳排放权交易注册登记系统(以下称注册登记系统)，用于记录排放配额的持有、转移、清缴、注销等相关信息。注册登记系统中的信息是判断排放配额归属的最终依据。
第十七条 注册登记系统为国务院碳交易主管部门和省级碳交易主管部门、重点排放单位、交易机构和其他市场参与方等设立具有不同功能的账户。参与方根据国务院碳交易主管部门的相应要求开立账户后，可在注册登记系统中进行配额管理的相关业务操作。
第三章 排放交易
第十八条 碳排放权交易市场初期的交易产品为排放配额和国家核证自愿减排量，适时增加其他交易产品。
第十九条 重点排放单位及符合交易规则规定的机构和个人(以下称交易主体)，均可参与碳排放权交易。
第二十条 国务院碳交易主管部门负责确定碳排放权交易机构并对其业务实施监督。具体交易规则由交易机构负责制定，并报国务院碳交易主管部门备案。 第二十一条 第十八条规定的交易产品的交易原则上应在国务院碳交易主管部门确定的交易机构内进行。
第二十二条 出于公益等目的，交易主体可自愿注销其所持有的排放配额和国家核证自愿减排量。
第二十三条 国务院碳交易主管部门负责建立碳排放权交易市场调节机制，维护市场稳定。
第二十四条 国家确定的交易机构的交易系统应与注册登记系统连接，实现数据交换，确保交易信息能及时反映到注册登记系统中。
第四章 核查与配额清缴
第二十五条 重点排放单位应按照国家标准或国务院碳交易主管部门公布的企业温室气体排放核算与报告指南的要求，制定排放监测计划并报所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门备案。
重点排放单位应严格按照经备案的监测计划实施监测活动。监测计划发生重大变更的，应及时向所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门提交变更申请。
第二十六条 重点排放单位应根据国家标准或国务院碳交易主管部门公布的企业温室气体排放核算与报告指南，以及经备案的排放监测计划，每年编制其上一年度的温室气体排放报告，由核查机构进行核查并出具核查报告后，在规定时间内向所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门提交排放报告和核查报告。 第二十七条 国务院碳交易主管部门会同有关部门，对核查机构进行管理。
第二十八条 核查机构应按照国务院碳交易主管部门公布的核查指南开展碳排放核查工作。重点排放单位对核查结果有异议的，可向省级碳交易主管部门提出申诉。
第二十九条 省级碳交易主管部门应当对以下重点排放单位的排放报告与核查报告进行复查，复查的相关费用由同级财政予以安排：
(一)国务院碳交易主管部门要求复查的重点排放单位;
(二)核查报告显示排放情况存在问题的重点排放单位;
(三)除
(一)、
(二)规定以外一定比例的重点排放单位。 第三十条 省级碳交易主管部门应每年对其行政区域内所有重点排放单位上年度的排放量予以确认，并将确认结果通知重点排放单位。经确认的排放量是重点排放单位履行配额清缴义务的依据。
第三十一条 重点排放单位每年应向所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门提交不少于其上年度经确认排放量的排放配额，履行上年度的配额清缴义务。
第三十二条 重点排放单位可按照有关规定，使用国家核证自愿减排量抵消其部分经确认的碳排放量。
第三十三条 省级碳交易主管部门每年应对其行政区域内重点排放单位上年度的配额清缴情况进行分析，并将配额清缴情况上报国务院碳交易主管部门。国务院碳交易主管部门应向社会公布所有重点排放单位上年度的配额清缴情况。
第五章 监督管理
第三十四条 国务院碳交易主管部门应及时向社会公布如下信息：纳入温室气体种类，纳入行业，纳入重点排放单位名单，排放配额分配方法，排放配额使用、存储和注销规则，各年度重点排放单位的配额清缴情况，推荐的核查机构名单，经确定的交易机构名单等。
第三十五条 交易机构应建立交易信息披露制度，公布交易行情、成交量、成交金额等交易信息，并及时披露可能影响市场重大变动的相关信息。
第三十六条 国务院碳交易主管部门对省级碳交易主管部门业务工作进行指导，并对下列活动进行监督和管理：
(一) 核查机构的相关业务情况;
(二) 交易机构的相关业务情况;
第三十七条 省级碳交易主管部门对碳排放权交易进行监督和管理的范围包括：
(一) 辖区内重点排放单位的排放报告、核查报告报送情况;
(二) 辖区内重点排放单位的配额清缴情况;
(三) 辖区内重点排放单位和其它市场参与者的交易情况。 第三十八条 国务院碳交易主管部门和省级碳交易主管部门应建立重点排放单位、核查机构、交易机构和其它从业单位和人员参加碳排放交易的相关行为信用记录，并纳入相关的信用管理体系。
第三十九条 对于严重违法失信的碳排放权交易的参与机构和人员，国务院碳交易主管部门建立“黑名单”并依法予以曝光。
第六章 法律责任
第四十条 重点排放单位有下列行为之一的，由所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门责令限期改正，逾期未改的，依法给予行政处罚。
(一)虚报、瞒报或者拒绝履行排放报告义务;
(二)不按规定提交核查报告。
逾期仍未改正的，由省级碳交易主管部门指派核查机构测算其排放量，并将该排放量作为其履行配额清缴义务的依据。
第四十一条 重点排放单位未按时履行配额清缴义务的，由所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门责令其履行配额清缴义务;逾期仍不履行配额清缴义务的，由所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门依法给予行政处罚。
第四十二条 核查机构有下列情形之一的，由其注册所在省、自治区、直辖市的省级碳交易主管部门依法给予行政处罚，并上报国务院碳交易主管部门;情节严重的，由国务院碳交易主管部门责令其暂停核查业务;给重点排放单位造成经济损失的，依法承担赔偿责任;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
(一)出具虚假、不实核查报告;
(二)核查报告存在重大错误;
(三)未经许可擅自使用或者公布被核查单位的商业秘密;
(四)其他违法违规行为。
第四十三条 交易机构及其工作人员有下列情形之一的，由国务院碳交易主管部门责令限期改正;逾期未改正的，依法给予行政处罚;给交易主体造成经济损失的，依法承担赔偿责任;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
(一)未按照规定公布交易信息;
(二)未建立并执行风险管理制度;
(三)未按照规定向国务院碳交易主管部门报送有关信息;
(四)开展违规的交易业务;
(五)泄露交易主体的商业秘密;
(六)其他违法违规行为。
第四十四条 对违反本办法第四十条至第四十一条规定而被处罚的重点排放单位，省级碳交易主管部门应向工商、税务、金融等部门通报有关情况，并予以公告。
第四十五条 国务院碳交易主管部门和省级碳交易主管部门及其工作人员，未履行本办法规定的职责，玩忽职守、滥用职权、利用职务便利牟取不正当利益或者泄露所知悉的有关单位和个人的商业秘密的，由其上级行政机关或者监察机关责令改正;情节严重的，依法给予行政处罚;构成犯罪的，依法追究刑事责任。 第四十六条 碳排放权交易各参与方在参与本办法规定的事务过程中，以不正当手段谋取利益并给他人造成经济损失的，依法承担赔偿责任;构成犯罪的，依法追究刑事责任。
第七章 附则
第四十七条 本办法中下列用语的含义：
温室气体：是指大气中吸收和重新放出红外辐射的自然和人为的气态成分，包括二氧化碳(CO2)、甲烷(CH4)、氧化亚氮(N2O)、氢氟碳化物(HFCs)、全氟化碳(PFCs)、六氟化硫(SF6)和三氟化氮(NF3)。
碳排放：是指煤炭、天然气、石油等化石能源燃烧活动和工业生产过程以及土地利用、土地利用变化与林业活动产生的温室气体排放，以及因使用外购的电力和热力等所导致的温室气体排放。
碳排放权：是指依法取得的向大气排放温室气体的权利。 排放配额：是政府分配给重点排放单位指定时期内的碳排放额度，是碳排放权的凭证和载体。1单位配额相当于1吨二氧化碳当量。
重点排放单位：是指满足国务院碳交易主管部门确定的纳入碳排放权交易标准且具有独立法人资格的温室气体排放单位。
国家核证自愿减排量：是指依据国家发展和改革委员会发布施行的《温室气体自愿减排交易管理暂行办法》的规定，经其备案并在国家注册登记系统中登记的温室气体自愿减排量，简称CCER。
水资源税范文第3篇
一、身份认证
江苏地税电子税务局对使用江苏国税使用电子税务局纳税人身份信息(包含使用国税CA证书、国税电子税务局软密码等)登录的用户身份信任。
登录江苏国税电子税务局(网上办税厅)后，可直接完成城建税、教育费附加、地方教育附加申报，无需登录江苏地税电子税务局。
二、申报流程
以下以增值税一般纳税人使用江苏国税电子税务局月度申报为例，小规模纳税人、季度申报纳税人、消费税申报、网上办税厅申报操作相同。
1.完成国税增值税(消费税)申报。
2.涉税查询：查询已申报增值税或消费税申报记录。
3.附加税费申报信息核对：点击【附加税申报】，查看用于附加税费申报的计税依据等相关信息。
4.附加税费申报：
点击【申报】，进入《城建税、教育费附加、地方教育附加税(费)申报表》，核对、补充填写后，【提交】申报、发起【TIPS缴款】。
三、注意事项
本功能使用需确认国地税登记信息匹配、一致，地税附加税费认............定记录正确。
1.国税端：提供本次增值税、消费税申报基本信息，作为附加税费计算参考依据。
注意：增值税、消费税附加税费暂需分别进行申报。
2.地税端：《城建税、教育费附加、地方教育附加税(费)申报表》自动带入上述信息，可修改。 ............适用城建税不同税率的，默认显示计税依据为合计数，需修改。 销售额用于教育费附加、地方教育附加小微企业减免政策适用识别，请注意核对数据准确性。
增值税、消费税零申报的，地方附加税费无需申报。
3.使用本功能完成地方附加税费申报的，无需再到地税申报，可于江苏地税电子税务局查询申报记录、发起缴款。如未同步申报附加税费的，请至江苏地税电子税务局或当地地税办税服务厅完成申报。
4.本功能仅支持一次性提交。扣款成功前，如发现错误需重报的，可于作废增值税/消费税申报时，一并作废;未同步作废的，申报期内可至江苏地税电子税务局进行作废，否则需到办税大厅办理作废、补报手续。
5.如遇系统异常或基础信息差异，请注意阅读系统提示，并按提示处理。
水资源税范文第4篇
(1)纳税人所在地在市区的，税率为7%。这里称的“市”是指国务院批准市建制的城市，“市区”是指省人民政府批准的市辖区(含市郊)的区域范围。
(2)纳税人所在地在县城、镇的税率为5%。这里所称的“县城、镇”是指省人民政府批准的县城、县属镇(区级镇)，县城、县属镇的范围按县人民政府批准的城镇区域范围。
(3)纳税人所在地不在市区、县城、县属镇的，税率为1%。
纳税人在外地发生缴纳增值税、消费税、营业税的，按纳税发生地的适用税率计征城建税。
穗地税函[2005]216号文明确：随着城市化工作进程的不断深入，市属各县有的已撤县建市，有的撤市设区。根据《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》的规定，地税征收机关对辖区内发生变化的区域，须按区域的属性分别按以下适用税率征收城市维护建设税：
纳税人所在地为市区的，税率为7%;
纳税人所在地为县城、镇的，税率为5%;
水资源税范文第5篇
【摘要】 通过征收物业税,完善我国房地产税收体系,将税收从开发环节向持有环节转移,降低购置环节税收负担,促进房地产行业健康发展。
【关键词】 物业税;房地产市场;房地产税收体系
开征物业税,是世界各国普遍的做法,主要是针对土地、房屋等不动产征收,要求其所有者或承租人每年都缴付一定税款。物业税不仅可以充当促进经济转轨的推进器,还可以用来化解经济运行中的各种矛盾,也是筹集地方政府收入的重要手段。
一、开征物业税的必要性
金融危机对全球经济产生了巨大的冲击,我国房地产行业也受到了很大影响,虽然中央出台了一些政策,但是这些政策对房地产市场的刺激作用有限。改革和完善现行房地产税制,应本着总体税负减少的原则,通过征收物业税,将税收从开发环节向持有环节转移,从而降低购置环节税收负担,促进我国房地产行业的持续、稳定、健康发展。
(一)优化资源配置
相关数据显示,2008年末全国商品房空置面积达到1.64亿平方米;业内预计,2009年有可能达到3亿～4亿平方米,是往年空置面积总量的2-3倍。而迫使闲置资源投入使用的好办法,就是对持有环节提高税负,减轻流转环节的税负。开征物业税将加大房地产持有成本,将迫使业主提高房地产使用效率,如果业主无法有效使用房地产,税收就成为业主的沉重负担,为降低税收负担最好的选择是出卖或出租房地产,从而使房地产流转到能更有效利用的人手里,优化资源配置。
(二)调节收入分配,促进社会公平
物业税将百姓的自用普通住房纳入优惠范围,高档豪华住宅采用累进税率,占有越多房地产,税率越高,让占有过多社会资源者付出更多代价,这些税收可以用来解决低收入家庭的住房问题,以实现调节收入分配的目的。同时地方政府通过物业税收入改善地方公共基础设施和公共服务水平,让普通百姓享受到更多福利待遇,从而促进社会公平。
(三)增加地方财政收入
财政部财政科学研究所所长贾康认为:物业税更大的意义主要在于地方税体系的变革和财政管理体制的完善。它能给中国分税分级财政体系提供一个极有综合正面效应的支柱财源。地方政府如果掌握这个税种,就能改变“以土地批租生财”的短期行为开发模式,抑制不理性投资,形成不动产保有环节稳定的长期收入。
由于房地产的天然不可移动性,并与地方的政治、经济关系密切,各国和地区政府大都把有关房地产税收划归为地方税。随着经济发展,房地产价值必然不断提高,以房地产价值为课税对象的物业税自然会随之提高,地方政府可从中分享房地产的增值收益,从而弥补地方政府在土地批租环节和房地产开发环节减少的土地出让金及大笔税费,地方政府就会改变以土地批租生财的短期行为,抑制不理性投资、盲目建设、浪费建设的冲动,地方政府将不断提高服务,提高资金使用效率,通过改善公共建设,换取民众缴纳物业税的积极性,形成稳定的长期财政收入。
(四)完善我国房地产税收体系,降低房地产购置环节税收负担
我国涉及房地产的税种主要有营业税、城市维护建设税、教育费附加、企业所得税、土地增值税、耕地占用税、契税、印花税、房产税、城镇土地使用税、个人所得税、交易手续费及各种收费等。我国房地产税收体系存在同一税种在多环节征收,而每一环节又征收多种税,如对房地产开发增值额,既征土地增值税,又征企业所得税;对房地产转让收入既按转让价款和价外费用征收营业税,又按增值额征收土地增值税;对房屋租金收入,既征收营业税,又征收房产税;对持有房地产者,既征城镇土地使用税,又征房产税。另外,我国地价及税、费三项成本约占房地产总成本的50%左右,而发达国家一般占20%左右。我国房地产税负水平表现在房地产开发、交易环节的税负偏重,而在房地产持有和使用环节税负偏轻。
由于房依地而建,地为房之基,房地难以分离,房价、地价之间难以分割且常常互含,市场上的房屋价值中或多或少包含土地的价值,将相关税种合并,同时取消相应的收费,统一征收物业税,从而简化税种,有利于我国房地产税收体系的完善,避免重复征收。物业税将现行购房者在购买阶段一次性缴纳的房地产税费,转化为在房地产持有阶段逐年缴纳,减轻房地产在购置环节的税费负担。
(五)调控房地产市场
物业税将现行购房者在购买阶段一次性缴纳的房地产税费,转化为在房地产持有阶段逐年缴纳,一般百姓就会调整自己的开支预期和购房决策,更多考虑选择适中的小户型房子;而投资性购房者就会从多投资多持有,改成少持有。开发商他们也适应这种需求结构和需求量的调整,更多提供需求方要求的小户型、低价位的房产,使置业投资和高档豪华住宅需求受到一定压制。
另外,通过调整物业税率还会影响住房需求。当经济过热、住房需求过于旺盛、房价连创新高时,调高物业税率则有利于稳定房地产市场。当经济衰退,住房需求不足时,降低物业税率亦有利于稳定房地产市场从而推动房地产市场的健康发展。
二、开征物业税需解决的问题
近年来虽然出台了一些与物业税相关的法律,但由于制约因素没有解决,物业税一直未开征,这些问题主要有:
(一)相关制度和部门的配合问题
为配合物业税的开征,我国必须尽快建立和完善与财产相关的法律制度,使真正的实名制财产登记制度、财产保护制度等基础工作做到位,加强对公民与法人合法收入与财产的保护,对个人和家庭之间的财产转让、继承、受让、捐赠等行为做出相应的法律规定。
物业税的开征,涉及国土、建设、规划、工商、公安、税务等多个部门,环节多、范围广、监管难度大,牵涉社会上各个阶层和团体的利益。因此,制定相关政策,明确其他部门有义务向税务部门提供相关资料。
(二)新旧政策衔接问题
由于开征物业关系到每一个城市居民的切身利益,是个敏感的话题。所以,对于已经出售的房屋,购房者在购房的时候已经一次性缴纳了相应的税费,而物业税实行后,新的购房者并没有缴纳这些税费。从设计原理上讲,物业税应是原房产税、土地使用税等部分税费的合并替代税种,如果把新、旧购房者一视同仁的征收物业税就存在不公平,对于在物业税开征前已经购房者就存在着重复征税的问题。如果让老房子采用老办法,不再缴纳物业税,新房子采用新办法缴纳物业税,在市场公允价值发生巨大变化时,尤其增高的情况,也存在不公平问题。建议按照已购住房所实际缴纳的税负水平,抵缴应纳的物业税,全部抵缴完之后,再按物业税制度规定,开始缴纳物业税,这样起到公平税负的作用。
(三)评估结果客观性问题
我国的房地产评估机构存在着严重的良莠不齐、评估报告质量令人担忧的客观事实。要开征物业税,首先建立适合中国实际的完善的房地产纳税评估制度,要整顿清理现行的评估机构,打造具有良好职业道德、诚实守信的公正、公平的中介机构,从而评定出公允的物业税征收税基。
(四)操作中的技术条件问题
物业税的征收,面临现实的征管技术与社会配套条件的问题。物业税的开征必须充分考虑到我国是否具备开征的征管技术、配套条件和措施。在制度设计上要统筹兼顾、全面推进,确保相关的配套措施到位,保证物业税税收制度的有效性,保证税收制度改革的成功。建立与税收征管评估有关的信息数据库,每一处房地产都搜集到详细的信息,同时向社会公开评估标准和结果,以保证税收政策的实施。
三、对物业税基本框架的设计思路
物业税改革的基本框架是将现行房产税、土地增值税以及土地出让金等收费合并,转化为房产保有阶段统一收取的物业税。对物业税各要素的设计如下:
(一)纳税人
物业税的纳税人应该是指在我国境内拥有土地使用权和地上建筑物所有权的单位和个人,即以房地产的产权人为纳税人。
(二)征税范围
按照宽税基的原则,物业税征税范围不但包括市区、县城、城镇和工矿区,还应包括农村;不但包括经营性房地产,还应包括企事业单位及个人自住房地产。一是随着我国住房制度的改革,居民住房的商品化程度有了很大提高,对居民自用住房完全免税,不仅使国家放弃了一项应得的重要税源,还放弃了调节居民收入分配的重要手段,有碍税收公平功能的发挥。二是随着事业单位的改革,许多事业单位改制为企业,对所用房产也拥有了产权。从理论上讲,所有拥有房地产产权的单位和个人都应承担房地产相关税收的纳税义务。因此,应将事业单位用房纳入物业税征税范围。
(三)课税对象
以土地和房产共同作为物业税的课税对象,即以土地和固定于土地之上的建筑物及其附着物为物业税的课税对象。物业税下设企事业房地产(包括经营用房地产和非经营用房地产两个子目)、居民用房地产(包括农村居民房地产和城镇居民房地产两个子目)两个税目。
(四)计税依据
可按一家人拥有多处住房的总面积,以反映房地产市场价值的评估价值为计税依据。物业税以市场价值为主要计税依据是符合国际惯例的,不仅可以克服现行计税依据的缺点,而且纳税人的纳税负担由其所拥有的土地和房屋的完全市场价值决定,更符合量能纳税原则。
(五)税率
确定税率形式和大小时,应反映“宽税基、低税率”的税制改革趋势。据有关专家初步估算,按照平均水平为0. 8%的税率征收物业税,不会增加纳税人的税收负担,并可保证政府财政收入与现在水平持平。对于物业税税率,一是税率的制定可由中央统一立法,规定幅度税率,考虑各地区房地产及经济情况的不同,各地根据自己的实际情况选择具体的适用税率。二是由于房地产类型及用途的不同,税率的制定也应有所差异,对经营用房可采用比例税率,对个人自住房采用超额累进税率的方式征收。个人自住房可按各地区经济适用房规定的人均居住面积作为免征额的确定依据,如以人均30-50平方米对应的房产价值为免征额,超出部分按超额累进税率征收,如超出50-100平方米按0.2%的税率、超出100-200平方米按0.3%的税率、超出200平方米以上按0.4%的税率等。
(六)减免税
根据现行房产税和土地使用税税收减免政策,物业税的税收减免应从以下几个方面着手:一是由财政部门拨付经费的机关、团体、军队、事业单位、宗教寺庙、公园、名胜古迹等单位的办公用地或业务用地的房地产免税;二是考虑到农村地区,尤其是中西部地区经济基础相对薄弱,农民负担能力有限,可以根据各地实际情况,因地制宜地制定一些辅助性减免税收政策,比如对农村家庭用房免税,对中西部贫困地区免税等;三是由于不可抗力造成房地产毁损的,税务机关可根据实际情况给予适当减免。●
【参考文献】
[1] 李冬辉. 我国启动物业税的难点与对策分析[J]. 科技创新导报,2008,(30).
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水资源税范文第6篇
形成更为明确的税收契约关系,充分体现协调预期和传递信号的功能,以更有效地稳定纳税人对其所缴纳税款的预期;在政府违约使用税款的时侯,纳税人可以根据违约追责机制,通过司法手段行使其用税监督权,更好地监督政府对相应税款的使用。
关键词: 用税监督权;专款专用税;违约追责
文献标识码:A DOI:10.3969/j.issn.1001-2397.2010.02.01
引言:用税监督权的税法学视角
随着宪政经济学理论的确立和发展,纳税人行使用税监督权,对政府及其职能部门的公共税收处置进行法律规制,这已日益为西方学者所重视并形成公共选择理论的重要分支[1]。在我国一些地方,由于近年来不时发生的抗税行为以及民主预算动议的提出(注:2005年7月,浙江省温岭市新河镇进行了公共预算改革:将镇政府提出的《财政预算草案》提交给镇人大审议。镇人大代表就预算的具体内容对政府进行询问,并提出自己的修改意见,而后再由镇政府和人大的预算审查小组共同修改预算,形成新的预算方案,最后再提交人大会议通过。),公共税收处置领域纳税人监督权的“规则之治”建设再度引起各界,尤其是法学界的关注。从既有研究来看,其关注点主要集中在预算编制、政府采购、财政资金缴拨方式、预算执行以及人大在预算中如何切实有效地履行公共受托责任等财政支出法治建设方面,然而对如何在财政收入法,即税收法治建设方面保证纳税人能够有效比较纳税中每一项活动的成本和收益,使之更理性、更有效地选择纳税结果,从而达到最直接地约束公共税收处置的学理考察却暂付阙如。
其实,公共财政收入主要通过单方面地、强制性地将私人所有的财产权转移给政府而实现,与政府相对的纳税人则可以凭借遵从或不遵从的策略选择来回应政府的财政转移行为。通过税收筹集财政资金的实际绩效将更多地取决于纳税人的预期及预期支配下的选择;而政府的财政转移是否经过许可,以及政府是否在这些财政收入的支出方面遵循了公共财政的思路和导向,即政府在公共税收的处置阶段是否基于充分的激励,履行其在征税阶段宣称的税款用途的承诺,将直接影响政府信用的建立,并决定着纳税人的预期确立和行动选择,进而影响征税绩效。而针对具有私人物品特性的公共产品和服务供给而征收的“专款专用税”反映了直接的成本和收益关系,使纳税人或其代表能够比较每一项活动而不是包含着多种成分预算的成本和收益,从而更理智和有效率地选择结果;而且“专款专用税”的设置有利于塑造纳税人稳定的预期,使用税监督权在税收法律层面就得以有效落实,进一步塑造“讲信用”的宪政政府的公众形象。
本文以用税监督权为切入点,综合税收契约、信息经济学等理论,并借鉴民法学说,建立一个体现纳税人之用税监督权的法律保护机制——专款专用税制度,并提出相应法律责任的制度安排,以之作为政府和纳税人之间税收契约的法律保护方案,并用以填补纳税人因为守约的承诺而损失的利益,改变政府在用税阶段的违约激励,从而确立用税监督权的“规则之治”,为稳定纳税人的预期,提高此性质的公共税收处置的绩效奠定制度基础。
一、 用税监督权作为构建税法核心价值的适切性
长久以来,也许是因为一种根深蒂固的恋父情结纠结在心中,我们似乎更习惯于接受一种仁慈万能的政府形象。对这样的政府,纳税人不需要采取契约性和宪法性的措施进行约束,因为其自身就具有全力提供公共产品和服务的行善动机。然而,现实中民主政府的决策者是由一个个有着“自利倾向”的自然人所组成。根据亚当•斯密的“经济人假设”,因为政府的行为动机与普通“经济人”并无根本差别,因此,授予政府的任何权利,都有可能在某些范围和场合下偏离公民的欲求。因此,我们看到冗员、高薪和大量的津贴以及舒适的工作环境一直成为现代以来政府饱受纳税人诟病之处。这种政府和纳税人之间的矛盾还有愈演愈烈之势,甚至引发了我国第一例纳税人状告政府的案例。(注:
2006年4月3日,湖南省常宁市一位名叫蒋时林的村民委员会主任在获悉该市财政局超出年度财政预算购买2台小车的情况后,以纳税人的身份起诉市财政局,要求法院认定财政局的行为违法,并将违法购置的轿车收归国库,以维护公民的合法权益。)正是因为政府是由“经济人”组成,必然存在利维坦(Leviathan)侵害的潜在可能,才使得建立防范政府滥用税款的基本规范成为必要。
而本应成为钳制政府滥权重要阵地的税法,却一直受到财政学和税收学分野的影响,总是将其研究领域拘泥于税收收入的范围内,并执囿地认为:如何使用纳税人缴纳的税收问题是财政学研究的范畴而非税法研究领域。它更多关注的是国家征税权的分配和行使、具体税种和税率的设置、税收征管的效率等问题。总的来说,我们的税法仍然是一门“告诉政府应当如何征税、如何运用征税权满足国家财政收入增长的需要,如何让纳税人尽可能地履行缴纳税款义务……即向政府决策人提供建议”的“征税技术法”。这种自我限缩税法概念、割裂税的征收和使用统一性的研究方法,实质上是将税法作为一门特定的“征税技术手册”而舍弃了任何价值内涵的研究进路。但是,罗伯特•达尔的名言——“统治者需要取得被统治者的同意这一理念,一开始是作为一个征税问题的主张而提出的,这一主张后来逐渐发展成为一种有关一切法律问题上的主张”又提示我们,不管是从社会契约论还是从“利益说”、“交换说”立论,都存在一个将税收收入运用于特定用途或约定用途,以实现税的正当性问题。正如日本学者北野弘久在探讨现代税法学研究方向时提出的:“今后的税法学应是一门旨在对以现代租税概念(广义的租税概念)为基础的一切租税进行法律性研究的学科。如果在现代国家基础上不将租税的使用和征收统一进行法律性研究,那么,法律就不能也无法维护人们生活、人权这一天赋的使命。无论怎样从征收角度去构造一个维护人们生活、人权的最精辟理论,只要在使用方面出现破坏人们生活、人权的情形,那么对租税所做的一切研究都将会因此而失去意义。所以,必须把租税的使用和征收统一起来进行法律性研究。”[2]因此,作为纳税人的公民享有的监督政府相关部门依法使用税款的“用税监督权”。这也是纳税人因缴纳税款而享有的最本质和最实质的权利。在政府部门使用税款的过程中,纳税人可行使用税监督权,有权对不遵从税收使用约定或其他不合理的行为进行监督,并采取法律认可的方式进行责任追究。这理应成为现代税法的核心价值。
然而,直至目前,我国纳税人对税款使用的监督还只是流于形式,并未得以切实落实。我国的各级人大、政府财政部门及审计部门虽然享有税款监督权,但由于并未真正地和纳税人形成直接的权利义务契约关系,实际上还存在很多问题。首先,作为纳税人代理人的地方各级人民代表大会对用税的监督并未深入要害,不能有效地审查和批准有关预算和预算执行情况的报告,脱离了税法本身的预算法律制度对权力机关并不能形成有效激励,难以促使它们切实监督政府部门的用税情况;其次,各级财政部门对税款预算的执行情况享有监督权,各级审计部门对税款使用的决算进行监督,这两个部门的监督都属于政府行政部门的内部监督,虽然必要但无法克服“公权力制约公权力”的缺陷。政府部门既是预算的编制者、执行者,又是预算的监督者。这种集执行者和监督者于一身的“既当裁判员,又当运动员”的怪异现象,实际使得后两种监督方式无法真正对政府部门税款使用进行监督和制约。因此,如何真正落实现代税法对纳税人用税监督权是我们应倡导和保护的核心价值,如何通过税法本身的制度设计充分体现这一价值的直接要求,使得纳税人直接参与到监督税款使用的法律关系中来,成为了当前我国税法理论迫切应解决的问题。
二、 专款专用税:一种基于税法本身的用税监督权的建构进路
(一)专款专用税通过直接税收契约的形式体现了用税监督权
我国现有的人为分割财政支出法和财政收入法(税法)的做法是基于这样的假设——政府对税收收入的处置是外部决定的(这里的“处置”,是指将税收收入直接用于生产或者提供纳税人所要求的物品和服务的份额,还包括提供给政府机构的津贴等的份额之和),它独立于税法本身。这个既有假设会产生以下问题:在税收宪政的背景下,纳税人可以通过税法之税基、税率等要素的设计有效限制政府对税额的总需求,但是纳税人基本上没有能力左右“外生”于税法的政府之用税行为。纳税人如何同时在税法中保证那些征到的税款被用于他们所需求的公共物品和服务?如何使他们和国家之间的“税收契约”不仅涉及征税行为,同时涵盖用税行为,实现全面的契约化?解决这些问题的答案就是:我们必须设计出一种进入征税结构本身、用以阻止税额被不恰当地用于公共服务以外的约束机制。这种体现在税法本身的用税约束制度的本质在于:它通过完整契约的安排,“在利维坦的强制性权力结构中,置入了一种将这一权力用于‘公益’的自发兴趣,即这样的激励机制的安排,它可以在相当大程度上调动利维坦的本能嗜好以保障税额被用于纳税人所希望的目的。”[1]164而这一制度安排的核心就是一种特殊的专款专用税形式。
专款专用税作为一种社会契约,既要满足社会性,又要满足契约性:社会性所要解决的根本问题就是“要寻找出一种结合形式,使它能以全部共同的力量来卫护和保障每个结合者的人身和财富”,“每个结合者及其自身的一切权利全部都转让给整个的集体。”[3]而契约性则必须体现双向义务性和拘束性特点,即政府提供公共产品和服务的义务与纳税人遵从缴纳税款的义务并存且双向对应;也就是说,纳税人订立契约统一纳税的前提,是政府首先承诺将其所纳税款用于维护公共利益,提供公共产品和服务。如果政府违背契约承诺,没有将税收使用在事先承诺的用途上,纳税人当然也就没有纳税之义务。
公共选择学派的代表人物詹姆斯•布坎南认为,专款专用税通过确定与政府提供的公共产品和服务正相关的税基,使其和政府提供的公共产品形成互补关系,纳税人可以通过缴纳相关税款行为,回应政府提供的公共产品数量的增减;如果政府不按照事先承诺的专款专用提供一定数量的公共产品,就可能征收不到相应税款,从而纳税人能够通过其缴纳税款的行为直接对政府提供公共产品产生激励。政府凭借专款专用税法律条款的规定,将来源于某一种类税收的全部或部分收入,直接用于满足政府特定领域或活动的支出需要。专款专用税最明显的特点也是其优越性在于,它通过利用税基和政府活动之间的互补性,在特定税收收入来源和其支出用途之间建立直接的、一目了然的、长期固定联系的税收契约。这种税收契约一旦建立,可以产生以下迥异于一般性税收的效果,从而确保政府受到激励将税款用于所要求的用途:一是强化收与支之间的紧密联系。在一般性税收中,税收收入与税收支出是完全孤立的两个过程。税收支出的水平取决于每一年度预算中的预计收入数,这个数额大多是从过去年度形成的经验数据中得出的,其与收入的联系只是存在于边际数量的相关上。而专款专用税在征收时即向纳税人作出承诺,保证他们所缴纳的税金必定会用于他们事先同意的公共事业的建设上,从而固化了收与支之间的契约性联系。二是增加了收支结构的刚性。与一般性税收的通常通过国家预算统一支出,用于全社会的需要,政府有关部门可以相机对资源再行配置,政府在一般性税收的使用上拥有较大的自由裁量权相比,专款专用税在其开征之时就固定了该项税款的用途,而且不容事后对其预设的用途做出改变,极大地巩固了收支结构的稳定性。总之,专款专用税的设立,其实是通过一种直接的税收契约形式,体现了纳税人的用税监督权——一旦政府违反了契约义务,没有将相应税收用于事先承诺的用途,纳税人就有权行使用税监督权,追究其违约责任。
(二) 专款专用税的功能决定了其用税法本身实现用税监督权的可行性
如果说 “税法契约化”体现的是专款专用税的“因”,那么以下内容应该是专款专用税的“果”——功能:专款专用税的设置能有效改变在“税收义务说”税法制度下的“路径依赖”(注:
在《理解经济变迁过程》一书中,诺思(North,2005,p.21)把“路径依赖”简单地解释为“从过去衍生而来的制度和信念影响目前的选择。”),最终型塑国家和纳税人之间
良性互动的税收契约关系,最终用税法本身实现纳税人的用税监督权。这种新型的税收契约关系的功能归结为两个方面:一是协调预期,二是传递信号。
1.作为协调预期的专款专用税
从功能主义的进路来看,法律是一种能够稳定(行为人)大致预期的制度结构[4]。在政府和纳税人的二元博弈结构中,如果处于优势地位的政府之用税行为可以为纳税人所稳定预期,那么双方的互动关系就会由一种韦伯式的形式理性来支配。(注:
韦伯以现代资本主义经济的“可预测性”为出发点,就形式理性对合理安排、筹资甚至生活的必要性做过如下论证:“现代资本主义的事业主要基于算度,并以这样的一个法律和行政制度为前提,即这一制度的运作,至少在原则上,可能通过其确定的一般原则而加以理性地预测,就像对机器的运作那样。……不能接受……法官按照衡平观念或其他昔日普遍存在的,并在东方社会仍然存在的非理性的方法来决定具体案件。”)
设置专款专用税,能够在国家和纳税人各自行为存在着多重均衡的时候,帮助彼此形成一致的预期。在专款专用税制度下,国家按照得到公民同意的收入最大化税率向某一税基征税时,惟一可行的预算方式要求国家把实际征收到的全部资金用于提供公民所预期的公共产品,并且所有这些资金将能购买到立法阶段预期的足够数量。因此,通过专款专用税的税法本身的“微调”,保障了税收收入之有效处置,甚至实现了预期的有效支出水平。
例如,占美国GDP的6.3%的工资税(payroll taxes)就是一种专款专用税,其在征收之初就向纳税人表明所征税款将全部用于主要负责美国社会的退休金和老年人社会医疗费用退休金体系(Social Security)。由于对工资税实行专款专用,在纳税人和美国政府之间,退休金体系和其他预算支出之间都形成了稳定的预期:首先,纳税人和美国政府之间的预期稳定。纳税人在缴纳税款时即使税率再高也会绝对遵从,因为他是在为自己的未来支付价款;美国政府在支出退休金和老年人的社会医疗费用的时候,也会自觉按照国会制定的法律条文计算出来的刚性比例进行:所有人只要符合法律规定的条件就可以领到这些政府津贴,绝对不敢擅自变更其用途,这是政府不可控制的花销(automatic programs)。其次,退休金体系和其他预算支出之间的预期稳定。工资税款交由美国社会保障局负责筹措和使用,从而避免了其他部门在权责划分、支出规模和水平问题上的争执和“扯皮”,并可以在逐年积累的经验的基础上,不断降低成本,提高资金使用效益。
2.作为传递信号的专款专用税
“信号传递理论”最早是由经济学家斯宾塞(A.Michael Spence)于1974年提出来的,并因此理论获得了2001年的诺贝尔经济学奖的荣誉[5]。信号传递理论本质上是一个动态的不完全信息对策,由于非对称信息会导致效率损失,因此,传递信息的人应该努力通过最佳形式向接收信息的人传递信号,以达到社会福利的最大化。斯宾塞的信息传递参与者
包括信息传递者和接收者两个参与人,传递者拥有一些接收者所没有的,与参与人的效用或者支付相关的信息。信息传递的过程分为两个阶段,第一个阶段,传递者向接收者发出一个信息,或者是一个信号;第二个阶段,接收者接收到信号后做出一个行动,然后过程结束。波斯纳(Eric A. Posner) 随后将信号传递理论用于解释法律的功能[6]。他认为,一个人遵守法律,就是向他人传递一种自己具有合作精神的信号,是一个值得信任的人。
专款专用税将公共开支的决策以将收益直接与成本挂钩的民主方式做出,传递出税收“对价”的信号,那么纳税人能够比较每一项活动而不是包含着多种成分预算的成本和收益,他们很可能更理性、更有效地选择纳税结果。例如,很多发达国家对于其消费税的利用都做到了专款专用:在美国,对不同课税项目所征收的消费税都形成了对应的基金,如公路信托基金、机场和航线信托基金、矽肺残疾信托基金等特定基金,用于联邦政府对相关项目的支出;英国也有类似规定:为了迫使航班减少温室气体排放量,所有航空乘客将需要支付最高达50英镑的航空环保税。由于专款专用税的设置,传递出政府未来使用这些税款用途的信号,纳税人接收到信号就可预知他们所支付的资金将用于使自己受益的活动,此时,便会遵从于相关税款的缴付,完成专款专用这一完整的信息传递回路。
以信息传递理论为着眼点,专款专用税的设置,其实就是政府通过专税专用这一形式,向纳税人传递出“自己愿意遵守承诺,将税款用于承诺的用途”的信号,纳税人接收到这个信息,选择遵从纳税的行为予以回应,从而形成双方之间高效率的税收征纳、税收使用和监督的良性关系;同时,政府还通过专款专用信号的传递,体现了对纳税人个体的尊重,间接向纳税人表明自己是宪政国家,愿意接受宪法约束的民主姿态,折射出了在税法领域实施用税“规则之治”的宪政意义。
三、 专款专用税纳税人实施用税监督权的制度构建
(一)专款专用税的适用范围
如上文所述,专款专用税实质是将政府高层次的预算决策分层化,有效地将纳税人和立法者融入到合理预算决策的过程中。较之一般性税收的“事后预算中统一由立法者实施的高层决策”相比,专款专用税开启了一个由委托人(纳税人)自己参与财政支出的路径。纳税人可以通过是否同意某项专款专用税的设置来选择是否遵从某项专款专用税的缴纳,充分表达其对某项公共产品或公共服务的偏好。
一般认为,由于专款专用税体现了纳税人和税收受益人的一致性,以及税收收入和支出的紧密联系性,因此,我们应分两个步骤对专款专用税的税基进行确定:首先,对专款专用税的适用范围进行选择。由于专款专用税具有直接税收契约性质,通常认为能采用专款专用税形式筹集;而且它必定适用于税收受益原则能充分适用的、具有某些私人物品特性的公共产品和服务的供给领域。这些领域的公共产品和服务鲜有其他外部成本或效益,类似于私人产品的市场运行机制,可以直接由市场信号显示其需求量以及纳税人的支付意愿;而且,在这些领域的税收支出中,也不需要考虑其他收入的再分配或发挥宏观调控作用等,从而能有效保证在特定收入来源与支出用途之间、纳税人和税收使用人之间形成较为直接的税收契约关系。其次,根据税基和政府提供的公共产品和服务之间的互补关系,对专款专用税具体的税基进行确定。当明晰了专款专用税的适用范围是具有市场运作机制的公共产品成本的筹集领域后,还需要确定具体的税基。在确定具体的税基时,应注意同时满足两个条件:一是需要认定税基与公共产品有着强互补关系。如果选择的税基相对于公共产品来说太大,就会造成两者之间的互补性变弱,从而导致专款之“专用性”的落空,无法实现纳税人在缴纳税款之初行使用税监督权的预期。例如,汤普森曾提出资本税应专款专用于为国防提供资金,因为资本积累导致外部侵略的危险[7]。根据他的论证,资本积累会导致外部侵略的危险,在不存在资本税的情况下,会出现令人垂涎的资本的额外积累,新的资本形成鼓励国防支出以防范外部侵略者,因此,资本与国防开支具有互补性。但汤普森关于资本税专款专用于国防开支的提议很快遭到了反对。其中最大的争议点就是虽然两者之间具有互补性,但并非是“强”互补性,无法对政府将资本税税款全部用于国防建设形成有效激励。二是税基要有足够的规模以便为其相对应的公共产品供给提供资金。如果选择的税基相对于公共产品来说太小,会导致能“专用”的“专款”数量不足,从而使公共产品的提供变为不可能。比方说,在道路资金——汽车税(包括购置税、使用税、燃油税、轮胎消费税等)这组强互补关系中,如果仅仅只对汽车轮胎征税,就会产生由于税基过窄,使得征收到的税款大大小于维持公路网所需要的成本数量,更不用说修建公路网所需的成本。虽然属专款专用税,但由于“专款”数量不足,这样也使政府丧失提供相应公共产品的激励,导致纳税人用税监督权落空。
(二)专款专用税支出的途径
鉴于专款专用税是纳税人和政府之间就税收征收和使用达成的契约,因此,在其制度设计中不但应体现双方对征收(主要集中于对税基的选择)的合意,还应表现出对用途的认同,这样,纳税人才可能通过考量政府是否遵循约定的用途使用相应税款来实现其用税监督权。具体而言,专款专用税的支出有两种具体的途径,第一,通过具体税种名义直接表示。例如,我国台湾地区主要设置了以下几个方面的专款专用税:一是工程受益税:是各级“政府”用于辖区内道路、堤防、沟渠、码头、港口或其它土地改良的工程,针对其直接受益者征收的一种税。其数额以该工程花费为限,但该工程如果需要继续维持保养的,可以依其需要继续征收;二是金融保险行业的营业税:银行业、保险业、信托投资业、证券业、期货业及典当业等专属本行业的营业税收入,除了保险业的再保险费收入外,其余的营业税收入从2002年1月起到2010年12月底止(共9年)专款拨供“行政院”金融重建基金作为处理问题金融机构之用;三是针对药品加收的健康福利税:90%用于健康保险安全准备,10%用于各地药害防治、卫生保健、伪劣药品的查缉、防治药品税的逃漏;四是地方税法通则:所得视为地方财政需要,依照规定开征特别税、临时税或附加税。其中临时税应指明开征该税的目的,并应对开征的临时税指明特定的目的,并开立专款账户。第二,通过设立基金的形式予以体现。例如,美国在宪法和其他法律层面都规定了专款专用税,这些专款专用税款中的78%的比例与两个社保信托基金、两个医疗信托基金、公务员退休和残疾信托基金以及邮政服务公共企业基金等六大基金相联系,其余22%的专款专用税与386个基金相联系[8]。美国《宪法》中规定了彩票销售税和汽车购置税专款专用:彩票销售税的一定比例必须进入环境信托基金,以保证政府征收到此种税款后必然有一部分用于环保事业基金的准备,而不得擅作他用;汽车购置税必须进入交通项目基金,保证政府只能将此税款用于公共交通建设。其次,其他法律层面还根据美国不同时期的公共产品需求重点的不同,进行相应的专款专用税的立法规定:如在1950-1960年代,美国大力发展国民教育之际,法律规定个人所得税的相当大比例应进入教育基金,从而保证教育事业的发展等[9]。
(三)专款专用税用税监督权的法律保障——政府违约用税的追责机制
虽然以上从税收法律制度层面就专款专用税如何
体现纳税人用税监督权进行了相应的设计,但正如法谚所云:司法是正义的最后一道防线,倘若没有事后的司法追责机制作为抑制政府部门随意变更承诺使用税款的终极威慑,无论纳税人是否遵从缴纳税款的义务都不足以充分约束政府的用税行为。因此,本文试图以前述对专款专用税契约关系的思考基点,运用合同法中的违约追责机制原理,力求从法律制度上构建起实现纳税人用税监督权的框架性思路。
专款专用税以税法本身体现了政府和纳税人之间关于公共产品供给的广义契约关系。作为契约主体的双方自然会通过比较守约和违约的不同收益来决定各自的策略选择,那么,如果将法律关于违约的追责机制引入到专款专用税制度之政府和纳税人的博弈中,对政府不遵从其允诺的税收用途的违约行为追究法律责任就能降低其违约收益,继而使政府失去违约激励;同时,我们还应注意到,国家和纳税人在税法中对特定税款用途进行约定的专款专用税契约,在信息经济学的视角下是一种“不完备契约”。“完备契约”,是能够以书面或其他有效加以识别的契约。它将“所有未来可能状态以及每种状态下的各方权利义务明确规定下来”的契约[10]。而“不完备契约”只能确立大致的行动框架,很难像狭义契约那样详细规定各方的权利义务。因此,如何能够有效地将法律追责机制引入到专款专用税的履行过程之中,约束专款专用税中征税主体,使之最大程度地根据约定用途有效使用税收收入,成为了我们通过专款专用税实现纳税人用税监督权的法治进路的关键问题。
确立违背专款专用承诺的法律追责机制,是实现纳税人用税监督权的一个框架性思路。在这项制度设计中,把纳税人基于信赖专款专用承诺而失去的可得收益确定为“守约利益”,具体可分解为返还利益和期待利益,通过责任构成要件的安排使得违约收益与征税人主体相分离,要么返还给纳税人,要么强迫违诺主体履行其承诺的专门用途。由此建立专款专用税纳税人的守约利益保护机制,以在填补纳税人守约利益损失的同时,为政府的违约行为设立一个净收益为负值的“新价格”,激励其放弃违约策略,将选择稳定在“遵守专款专用”承诺的行动路径上。
返还利益和期待利益保护肇源于民法上的合同利益[11]。首先,返还利益意指纳税人基于对政府之专款专用允诺的信赖,向政府支付了税款价值,政府未履行其允诺,擅自改变税款专门用途,司法机关可以迫使政府相关部门交出其从纳税人处接受的价值。返还利益的目的是为阻止违约之允诺人从守诺人——纳税人支付的税款中获益,以防其用于追逐其部门利益;更简单的说,防止官僚主义肆意所致的政府部门的不当得利;其次,期待利益适用于“可以在一个特定履行诉讼中实际强迫被告向原告提供允诺了的履行,或者在一个损害赔偿诉讼中,我们可以使被告支付这种履行的金钱价值。”[11]6期待利益追求的目标是纳税人恢复到政府部门履行了其税款专用的允诺时其所应该拥有的处境。
1.专款专用税中纳税人守约利益保护的归责原则
专款专用税契约关系中,对政府主体违约责任的归责原则,直接决定着违约损失在政府和纳税人之间的合理分配,由于政府违约的主观状态是难以观察和核实的,因此,应该采取特殊的过错推定原则——“不可推倒的过错推定原则”:政府部门改变专款专用税法制定阶段专用承诺的行为导致纳税人信赖利益不能落实,发生损害事实,纳税人由于无法得到充分信息证明政府改变承诺是否具有主观过错,只有政府部门自己对之拥有充分信息,于是,从政府违反专用承诺发生损害事实本身出发,如果没有重大的情势变更或者不可抗力等法定抗辩事由,即可推定政府部门改变承诺的行为主观上是有过错的。对专款专用税归责原则的确定,也强加给了政府部门一个抗辩说明义务,即当其改变承诺用途后,为了避免被追责,其必须向纳税人告知是否因为发生了法定的“推倒”事由而得以免责,从而更加强化了纳税人的用税监督权。
为厘清此归责原则,必须分层次阐明两个问题:一是为什么不在该领域实行无过错原则,而选择过错推定原则?二是为什么不选择一般的过错推定原则,而选择特殊的过错推定原则?
首先,对相关政府部门采过错推定而弃无过错责任,是由二者不同的功能决定的。无过错责任的主要功能在于“对不幸损害之合理分配,是伴随高风险社会活动增多建立起来的,并通过保险制度的普及实现损害分配的社会化,实系对受害人提供损害赔偿的制度支持”[12]。而专款专用中纳税人守约利益保护归责的目的并不是为了分散风险,也不会有保险制度支持。其宗旨主要是试图通过将政府部门与其违反专用承诺所致的收益相分离,使得违反专用承诺成为成本大于收益的不可欲策略,从而稳定纳税人的信赖预期。所以,在专款专用税领域确定归责原则时,并不是采取对政府的主观状态完全不问不管的无过错责任;相反,还要对主体过错推定附加相应的约束条件。
其次,这里的免责不同于一般的过错推定免责,即只在政府部门对其违诺改变税款专门用途行为提出反证之前推定其有过错,只要政府部门能够证明已尽到注意义务,行动时没有受到部门私利的影响就可推翻过错推定;相反,这一免责对政府部门的说明抗辩空间作出了严格的界定和压缩,并非只要尽到注意义务就可以阻却责任。政府必须证明违诺改变税款专门用途是因为难以抗拒的情势变更,比如2008年“汶川地震”和“全球金融危机”等重大自然灾害、国际经济形势的重大突变等满足“重大性”、“不可抗性”要件的客观事实存在,才能证明违诺改变专用行为的正当性与合法性,才能推翻对其过错的推定。所以,对专款专用税领域的纳税人守约利益保护实行“不可推倒的过错推定原则”,既考虑到纳税人信息费用约束,又为政府部门必要的用税调整自由裁量权留出一定空间;同时,也较之一般的过错推定又对政府部门改变承诺用途加以更严格的谨慎义务。
2.专款专用税纳税人守约利益保护的责任构成要件
衡量税法这一法律部门是否成熟,要看其否能够成为不仅赋予征税人和纳税人相关义务的“征税技术”的制度,而且还应成为威慑用税义务主体的机会主义行为取向的法律制度;税法是否能满足赫尔维茨所指的“可实施性”,责任构成要件是一个核心指标。只有确定了可现实操作的责任构成要件,司法人员才能以归责原则为轴心,实在地在纳税人和用税主体之间重新配置权利义务,将既定的对用税主体违诺的法律责任从应然变为实然,从“死法”转变为卢埃林式的“活法”[13]。
在构建具体专款专用税纳税人守约利益保护的责任构成要件制度时,不仅应该汲收早已稳定成型的民法等传统部门法的责任构成要件模式和相关“学理沉积”,而且还应注意彰显税法所具有的现代性和社会性。由于本文将专款专用税界定为政府和纳税人之间的直接税收契约,因此,以纳税人守约利益保护为切入点,借鉴合同法违约损害赔偿责任之损害事实、因果关系和免责事由三个构成要件,对于纳税人用税监督权的制度建设会有相应的正面效应。
(1)出现专款专用税用税人非正当性变更导致的损害事实
“无损害,无救济”的法律救济机制的内在逻辑要求,纳税人守约利益保护机制的启动必须以守约利益丧失这一损害事实的存在为前提。并非所有的损害事实都可以作为责任构成要件,相反,必须满足以下条件,才成为构成要件:
第一,纳税人守约利益损失与其纳税行为的不可分割性。如果专款专用税的纳税义务人没有实际履行纳税义务,即使政府违反了其专用承诺,基于专款专用契约的守约利益损害也无从发生。无损害即无救济,守约利益保护缺乏明确的客体指向。因此,能够作为责任构成要件的损害事实必须与纳税人实际履行了其纳税义务的行为紧密联系,形成对应关系——损害必须是“有纳税义务而且已经实际履行了纳税义务,缴纳了相应税款”的纳税人遭受的不利益,这是专款专用税纳税人守约利益保护的目的使然。比如,上文中提及我国台湾地区开征的对金融保险行业征收的营业税,当局承诺该税款专款拨供“行政院”金融重建基金作为处理问题金融机构之用。当“行政院”没有将其金融重建基金用于处理问题金融机构,而是用于改善自己办公条件,或用于其他部门利益时,已履行了营业税缴纳义务、而非一直逃避缴纳营业税款的金融机构就有权对其守约利益损失提起诉讼。
第二,守约利益损害的确定性。守约利益损失必须是一个确定性概念,即已经发生,客观存在而不是纯主观感觉或臆想,以及能依据社会一般观念和公平意识予以认定。仍以上述我国台湾地区的金融行业营业税专款专用为例,只有当行政院确实将金融重建基金挪作他用,是一种已经发生的实然状态时才能成为纳税人守约利益保护请求权的基础。如果曾经有过在部门内部会议中透露了拟改变承诺用途,但是最终还是放弃了违背承诺的原初计划,那么即使有过内部会议的内容已通过种种渠道为纳税人获知,但还是不能以原本可能发生但还没有发生的违诺行为将会给自己带来损害为由请求守约利益保护;再比如日本的石油税专是门用于国家和地方道路建设的,日本对汽油和柴油所收取的各种石油税收约有80%用于道路的建设和维护保养上,每个纳税人都明确知道各种石油税的用途。如果某些道路坑坑洼洼,没有达到正常车辆行使的道路标准,就可据此认定政府违约损害事实的存在。
(2)用税人非正当性变更承诺与损害事实之间有因果关系
专款专用税领域的守约利益保护实行概然性因果关系推定。由于在专款专用税的契约关系中,纳税人对政府使用税款信息的敏感程度、获取能力和理解能力均相距悬殊,如果沿袭传统的契约法中的因果关系认定模式,则大部分纳税人将由于无法达到法定的证明标准而被排除在守约利益的保护范围之外。因此,“因果关系存在与否,无需严格的科学检验,只要达到概然性举证就够了”,只要“如无该(违诺变更)行为,就不会发生此(守约利益受损)结果”,就可认为有因果关系[14]。纳税人对因果关系的证明义务应该缩减为:(1)证明自身有损害事实;(2)证明如果不是政府部门改变承诺用途使用相应税款,自己应该获利的状态。比如日本石油税纳税人可以就道路没有达到正常车辆行使的道路标准为“果”,推定政府相关部门非正当性变更了专用承诺的“因”,从而起诉政府部门应当承担返还利益或履行特定期待利益的义务。这时,政府部门如要证明自己没有过错就必须举出反证,通过这种因果关系推定的倾斜性配置,纳税人和用税人之间不对等的博弈地位得到了一定的矫正。
(3)免责事由
免责事由作为可抗辩追责,使得政府改变承诺用途使用专款专用税款的行为得以正当化的机制。它具有足以抵消改变承诺的可追责性的特点。由于政府违反专款专用税的承诺,改变税款用途,是政府不重视对纳税人的承诺、肆意作为的表现,因此,作为社会公共利益代表者及公共产品和服务的提供者,政府最应该树立民主守信的“善良管理人”的形象。
综合专款专用税契约的特殊性和一般免责事由“对等抵消”原则的要求,能够成为该领域政府免于承担违约责任的特殊情势必须具备以下特征:既能像一般契约那样抵消违约带来的财产损失,更要能抵消纳税人对政府使用税款信赖的损失。因此,只有发生了不可抗力、不采取偏离专用承诺策略就不足以保证国民经济正常运行的重大事件,其违约的抵消才能满足“对等性”要求。比如,哥伦比亚共务范围最广泛的专款专用税——咖啡税中,在1978年前有33%的支出是用于对国内咖啡消费的补贴。但由于连续3年遭到其咖啡进口国的反补贴制裁,该国不得不于1983年改变了这33%的补贴用途,将其平均分配给了咖啡种植区的沟渠等基础建设投入和咖啡种植者的健康和教育等支出。本例中哥伦比亚由于对咖啡税的专用性承诺违反了WTO关于反补贴的规定,该特殊因素对抵消原则“重大性”要件的满足足以抵消该国政府违反专用承诺的非正当性后果,因此属于免责事由。ML
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Earmarked Tax: An Institutional Arrangement in Taxation Law as a Constraint on Disposition of Tax RevenuesLU Jia
(Law School, Southwest University of Finance and Economics, Chengdu 610074, China)
本文责任编辑:卢代富